STS, 26 de Noviembre de 1991
| Ponente | JAIME ROUANET MOSCARDO |
| Número de Recurso | 454/1989 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 26 de Noviembre de 1991 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiséis de Noviembre de mil novecientos noventa y uno.
Visto el presente recurso de apelación interpuesto por el Obispado de Vic, representado por el Procurador D. José Lloréns Valderrana y asistido de Letrado, contra la sentencia número 795 dictada, con fecha 22 de diciembre de 1988, por la Sala Primera de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Territorial de Barcelona, desestimatoria del recurso de dicho orden jurisdiccional número 1564-A/87 promovido contra la resolución del Ayuntamiento de Manresa de 5 de octubre de 1987, por la que se denegó el
recurso de reposición formulado contra las dos liquidaciones del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos, giradas el 1 de julio de 1987, por el respectivo importe de 2.275.246 y 2.190.226 pesetas, con motivo de la transmisión, en favor del Obispado, de dos terrenos, en concepto de donación, en virtud de la escritura notarial de 7 de mayo de 1986; recurso de apelación en el que ha comparecido como parte apelada Excmo. Ayuntamiento de Manresa, representado por el Procurador D. José Granados Weil y defendido por Letrado.
En la indicada fecha de 22 de diciembre de 1988, la Sala Primera de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Territorial de Barcelona dictó la sentencia número 795 con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación del Excmo. y Revdmo. Don José María Guix Ferreres contra la resolución dictada por el Ayuntamiento de Manresa en fecha 5 de octubre de 1987 por cuya virtud se desestimó el recurso de reposición interpuesto por el actor contra las liquidaciones practicadas giradas números 907.060.923 y 907.060.922 recaídas en expedientes números 30587.1 y 30588.01 por concepto de plus valía por importe de 2.275.246 pesetas y 2.190.226 pesetas respectivamente. Sin costas".
Contra la citada sentencia, la representación procesal
del Obispado de Vic interpuso el presente recurso de apelación que,
admitido en ambos efectos, ha sido tramitado por esta Sala conforme a las prescripciones legales; habiéndose señalado para votación y fallo la audiencia del día 22 de noviembre de 1991, fecha en la que tuvo lugar dicha actuación procesal.
La cuestión planteada en esta apelación y en la vía
jurisdiccional de instancia se contrae a dilucidar si la Iglesia Católica
y, concretamente, el Obispado de Vic (y, en último término, la Parroquia
Montserrat de la ciudad de Manresa) gozan o no de exención del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos que les fue liquidado, en 1987, por el Ayuntamiento de Manresa, con motivo de la adquisición de dos terrenos que le fueron donados, en escritura notarial 1986, con el fin de destinarlos a fines apostólicos, tales como el culto, sostenimiento del clero, sagrado apostolado y ejercicio de la caridad.
La sentencia impugnada desestima la pretensión de exención, en
razón a que, en síntesis: la Iglesia Católica o sus Diócesis gozan de la
exención de tal Impuesto cuando se trata de la modalidad decenal o tasa
equivalencia, según el artículo 353.2.c) del Real Decreto Legislativo 781/86, de 18 de Abril, en relación con el artículo 258.1 del mismo texto
de conformidad con el IV.1.D) del Acuerdo de 3 de enero de 1979 entre el Estado Español y la Santa Sede sobre asuntos económicos, ratificado el diciembre del mismo año; el ordenamiento vigente al tiempo del devengo reconoce a la Iglesia Católica o a sus Diócesis exención en la modalidad este Impuesto prevista en el artículo 350.1.a) del Real Decreto Legislativo 781/86, como se deduce de lo establecido en el artículo 353.4 del mismo, relación con su apartado 2.c), al señalar que los terrenos exentos conforme al apartado 2 quedarán sometidos a la exacción cuando se produzca la transmisión del dominio o la constitución de un derecho real de goce sobre ellos; el artículo 4 de la Orden de 29 de julio de 1983 no es aplicable
caso, por referirse al Impuesto o Arbitrio sobre Solares; y no cabe
aplicar, tampoco, el artículo V del Acuerdo de 3 de enero de 1979, porque se refiere a Asociaciones y Entidades religiosas no comprendidas entre enumeradas en el IV, reducidas a la Iglesia Católica y sus distintas
circunscripciones territoriales así como a las Órdenes y Congregaciones
religiosas, Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas.
No obstante lo anterior, debe tenerse en cuenta que
Acuerdo de 3 de enero de 1979 antes referido, que, como verdadero Tratado Internacional, forma parte, a tenor de los artículos 96.1 de la Constitución de 1978, 1.5 del Código Civil y 13 de la Ley General
Tributaria, del ordenamiento jurídico español, prevaleciendo sobre sus
normas en virtud de los principios de especialidad y competencia, debe
adecuadamente interpretado, dentro, sin embargo, de los límites indicados en los artículos 18, 23 y 24 de la citada Ley General Tributaria, a tenor de lo establecido en los artículos 31 del Convenio de Viena, VI del propio Acuerdo de 3 de enero de 1979 y apartado 2 de su Protocolo Adicional, en los que se expresa que la Santa Sede y el Gobierno Español procederán "de común acuerdo" en la resolución de las dudas o dificultades que pudieran surgir en la interpretación o aplicación de cualquier cláusula del Acuerdo, señalando los conceptos tributarios vigentes en los que se concretan las exenciones y los supuestos de no sujeción enumerados en los artículos III V de aquél. Producto de tal voluntad interpretativa concordada es la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 29 de julio de 1983, dictada previo su contraste en la Comisión mixta Iglesia-Estado oportunamente constituída al efecto.
En el Acuerdo de 1979 se distingue entre la Iglesia Católica y
demás entidades enumeradas en el artículo IV.1 (entre ellas, las Diócesis
Parroquias), para las que establece unas exenciones calificables de
directas o autónomas, que se aplican con independencia de las concedidas el ordenamiento fiscal interno para cualquier clase de organismos, y las Asociaciones y entidades religiosas comprendidas en el artículo V, a las que se aplican, por remisión, las exenciones previstas en la legislación fiscal española para otras entidades que desarrollan actividades afines algunas de las que aquéllas llevan a cabo. Como no es lógico, en el marco de una interpretación separada y excesivamente literalista de los artículos IV y V de dicho Acuerdo, que las entidades incluídas en el último tengan, por remisión, un régimen fiscal más favorable que las reseñadas en el primero (constitutivas del núcleo esencial de la Iglesia Católica), la Orden de 29 de julio de 1983 ha armonizado la interpretación sistemática los mismos, cerrando el círculo hermeneútico y evitando resultados contrarios a los fines perseguidos por el propio Acuerdo.
Cierto es que la exención establecida en el artículo 353.2.c) del Real Decreto Legislativo 781/86 se refiere sólo a la modalidad decenal o tasa de equivalencia del artículo 350.1.b) del mismo, pero la exención pretendida en estos autos surge de la aplicación conjunta, por doble remisión, de los artículos IV y V del Acuerdo de 1979 y el artículo 353.1.d) y f), pues el artículo 1 de la Orden de 29 de julio de 1983 aclara, sin desbordar el sentido inmanente en los principios reguladores del Acuerdo y en la normatividad de la exención del Impuesto de autos, "las Asociaciones y Entidades comprendidas en el artículo IV del Acuerdo sea, el núcleo esencial de la Iglesia Católica) disfrutarán, en todo caso, de los mismos beneficios fiscales que las entidades a que se refiere el artículo V", de modo que, a tenor de lo indicado en este último, las Asociaciones o entidades del IV tendrán derecho a disfrutar los beneficios fiscales que el ordenamiento tributario español prevea en cada momento las entidades sin fin de lucro y, en todo caso, los que se concedan a las entidades benéficas privadas (como, a mayor abundamiento, puntualiza el artículo 5 de la Orden citada).
El artículo 353.1 enumera una serie de exenciones subjetivas en
favor de determinadas entidades, entre las que incluye, en el apartado
"las entidades que tengan la calificación de benéficas o
benéfico-docentes", y esta exención es la que los artículos V del Acuerdo
5.1 de la Orden de 1983 declaran aplicable a las entidades eclesiásticas
religiosas comprendidas en ellos, régimen que, por lo dicho, y a tenor
artículo 1 de la citada Orden, es aplicable, también, a las entidades del
artículo IV (entre ellas, las Diócesis y las Parroquias). Conclusión que se desvirtúa por el hecho de que el artículo 353.2.c) se refiera sólo a
exención de la modalidad decenal o tasa de equivalencia, pues tal apartado tiene su base en el artículo IV.D del Acuerdo y dicha exención se completa, para la modalidad impositiva generada con ocasión de las transmisiones dominicales o constituciones y transmisiones de derechos reales de goce, con la que resulta aplicable por el juego de las remisiones del artículo del Acuerdo al V del mismo y de éste al artículo 353.1.d) del Real Decreto Legislativo 781/86.
A tal situación puede llegarse también por la vía del artículo
353.1.f) de ese último texto, pues, si la exención se concede a las
personas o entidades a cuyo favor se les haya reconocido por tratados o
convenios internacionales, la interpretación concordada del Acuerdo lleva
asimismo a reputar aplicables a las entidades del artículo IV del Acuerdo
esta segunda clase de exenciones. Exenciones que, frente a las del artículo IV (en las que el Estado no tiene poder unilateral de decisión, al estar definidas en un Acuerdo o tratado internacional vinculante para ambas partes), dependen, en definitiva, de la voluntad del Estado Español, ya se mueven en un marco jurídico, el de las entidades benéficas o sin fin lucro, que aquél puede modificar libremente; marco o régimen que, una vez definido, no puede dejar de ser aplicado.
En principio, pues, resulta aplicable al caso el supuesto previsto
en el artículo 353.1.d), ya que el Obispado de Vic es el contribuyente
obligado al pago del Impuesto, a tenor del artículo 354.1.b), al ser el
donatario de los terrenos transmitidos y recaer sobre él, en consecuencia, la obligación de satisfacer la exacción.
A todo ello no empece lo establecido en al artículo 353.4 del Decreto Legislativo 781/86, pues se refiere al caso de que, estándose ya
aplicando la exención prevista para la modalidad decenal o tasa de
equivalencia del Impuesto, se produzca la transmisión de los terrenos desde las entidades eclesiásticas o religiosas (o, más concretamente, desde la Iglesia Católica) hacia un tercero, y, en el supuesto de autos, se trata, en cambio, de una adquisición por la Iglesia Católica, a título gratuíto, de un tercero.
Los artículos V del Acuerdo y 5 de la Orden de 1983
mencionan, como una de las actividades a que pueden dedicarse las
entidades para las que se preve la concesión de la exención establecida
favor de las entidades benéficas, las de carácter religioso. Y, entre éstas
están, obviamente, según el contexto del artículo IV.1.c) "el destino de
los bienes o derechos adquiridos al culto, a la sustentación del clero,
sagrado apostolado y al ejercicio de la caridad".
En el caso de autos, la vinculación de la donación a dicho tipo
actividades religiosas está expresamente establecida en la propia escritura notarial, pues, en ella, el Obispado manifiesta que acepta la donación, concretamente, para esos fines y sólo para ellos. Y, en cumplimiento de declaración, el Obispado ha afectado las fincas donadas a la Parroquia Montserrat de la ciudad de Manresa, según certificación que obra en el expediente (folio 26).
A todo lo razonado no se opone el hecho de que, para las entidades
comprendidas en los artículos V (y, por remisión, también, en el IV) del
Acuerdo y 5.1 de la Orden de 1983, el apartado 3 de este último precepto establezca que "deberá solicitarse al Ayuntamiento de la imposición, en forma y con los requisitos mencionados en el apartado 3, el reconocimiento de los beneficios que pudieran corresponderles en los tributos locales no sean de gestión estatal", porque, amén de que la Iglesia Católica y demás entidades religiosas en ella comprendidas están notoria y ostensiblemente inscritas en el Registro a que se refiere el artículo 5 la Ley Orgánica sobre Libertad Religiosa, 7/1980, de 5 de Julio, y son asimismo evidentes su naturaleza y fines, ha quedado demostrado, mediante las declaraciones de la donante y del donatario y la posterior afección éste ha hecho a una Parroquia de su Diócesis, el destino a actividades religiosas de los bienes gratuitamente recibidos.
Además, no es preciso para la virtualidad de la exención que la acuerde el Ayuntamiento y conste taxativamente en la respectiva Ordenanza, pues, esta Sala, en sentencias, entre otras, de 19.5.1983, 3.4.1985, 16.10.1987, 31.5.1988 y 18.6.1990, tiene establecido, matizando esos requisitos exigidos, al tiempo de su vigencia, por el artículo 520.1.d) la Ley de Régimen Local de 1955 (a los que se equipara el "previo reconocimiento" establecido en el artículo 5 de la Orden de 1983), que se contiene en tal precepto solamente una autorización condicionando la exención a que se acuerde por el Ayuntamiento y conste así en la respectiva Ordenanza, ya que dicho artículo comienza su enunciado de forma imperativa diciendo que "estarán exentos del arbitrio" (al igual que, hoy, el artículo 353.1 del Real Decreto Legislativo 781/86) y, si bien, en el apartado d (hoy, en el 2 y 3 del artículo 5 de la Orden de 1983), condiciona el beneficio, ello no ha de entenderse en el sentido de que sólo procederá éste cuando lo conceda (o reconozca) el Ayuntamiento, siendo improcedente en caso contrario, sino que ha de interpretarse el precepto conforme a principios que rigen en materia de exenciones, cuya regla general es la necesidad de una previa solicitud, con objeto de que el Ayuntamiento lo acuerde, a diferencia de lo que ocurre con los beneficios enumerados en apartado a, b y c del propio artículo 520 -Estado, Provincia y Municipio-, los cuales, por el mero hecho de ser o devenir titulares del terreno, gozan de la exención sin necesidad de solicitud y acuerdo de concesión; "pero este requisito de la previa petición no significa, sin más, que no proceda conceder la exención cuando el Ayuntamiento la deniega al practicar y girar
la liquidación, sino que, en tales casos, contra dicha liquidación o contra
el acuerdo municipal denegatorio, procederá la interposición de los
pertinentes recursos, en los que podrá examinarse si concurren o no los
requisitos que la Ley exige para que proceda otorgar la exención,
interpretación que se robustece por el hecho de que, en los artículos
90.1.d) y 3 del Real Decreto 3250/76, de 30 de Diciembre , y 353.1.d) del Real Decreto Legislativo 781/86, al reconocer la exención de los terrenos transmitidos a entidades benéficas, no se exige el previo acuerdo municipal de concesión o reconocimiento".
La estimación, a tenor de todo lo razonado, del recurso
de apelación, y la consecuente anulación de las liquidaciones impugnadas la devolución de las cuotas indebidamente exaccionadas, no llevan consigo la expresa condena en las costas, por no concurrir, en el caso de autos, los requisitos establecidos para ello por el artículo 131 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa.
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,FALLAMOS
Que, estimando el recurso de apelación interpuesto por la
representación procesal del Obispado de Vic contra la sentencia número dictada, con fecha 22 de diciembre de 1988, por la Sala Primera de lo Contencioso Administrativo de la antigua Audiencia Territorial de Barcelona, debemos revocarla y la revocamos, y, en su consecuencia,
anulamos las dos liquidaciones del Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos objeto de impugnación, cuyas cuotas serán devueltas al Obispado con los correspondientes intereses. Sin costas.
Así por esta nuestra sentencia, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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