STS, 10 de Julio de 2002
| Ponente | Jaime Rouanet Moscardó |
| ECLI | ES:TS:2002:5135 |
| Número de Recurso | 4592/1997 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - 01 |
| Fecha de Resolución | 10 de Julio de 2002 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a diez de Julio de dos mil dos.
Visto el presente recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil GONVARRI INDUSTRIAL S.A., representada por el Procurador Don Federico Pinilla Peco y asistida de Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 4 de abril de 1997, por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en su sede de Burgos, estimatoria parcial del recurso de dicho orden jurisdiccional número 1154/1996 promovido contra la resolución de 10 de junio de 1996 del AYUNTAMIENTO DE BURGOS -que no ha comparecido en este recurso casacional- por la que se había denegado el recurso de reposición deducido contra las liquidaciones números 520.174, 520.175 y 520.169 del Impuesto de Actividades Económicas, IAE, del ejercicio del año 1992, por un importe global de 9.733.546 pesetas.
En la indicada fecha de 4 de abril de 1997, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en su sede de Burgos dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 1154/1996, con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador Don Francisco Javier Prieto Saez en representación de la mercantil Gonvarri Industrial S.A. contra las resoluciones que se citan en el Encabezamiento de esta Resolución y en su virtud declarar ajustadas a Derecho las liquidaciones números 520.174 y 520.175 del Impuesto de IAE correspondiente al ejercicio 1992, y anular la liquidación número 520.169, debiendo procederse a una nueva liquidación de acuerdo con las previsiones contenidas en el Fundamento Cuarto de esta Resolución".
Contra la citada sentencia, la representación procesal de GONVARRI INDUSTRIAL S.A. preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fué interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y, señalada, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del dìa 3 de julio de 2002, ha tenido lugar en dicha fecha la citada actuación procesal.
En la resolución del Ayuntamiento de Burgos de 10 de junio de 1996, desestimatoria del recurso de reposición promovido por GONVARRI INDUSTRIAL S.A. contra la liquidación número 520.174 del IAE, por importe de 8.005.856 pesetas, correspondiente al ejercicio de 1992 (única que es objeto del presente recurso de casación, en virtud de lo dispuesto en el auto de esta Sala de 8 de mayo de 1998), se declara, al efecto, que:
"En la liquidación 520.174, cuyos datos censales consisten en una superficie computable de 127.810 ms2, 60 obreros y 4.135 kilovatios, con una cuota mínima de 5.003.660 pesetas, la operativa liquidatoria ha consistido en multiplicar el número de obreros y el número de kilovatios por los respectivos importes que figuran en el epígrafe 312, que dan como resultado 27.000 pesetas (60 obreros x 450 pesetas), más 1.447.250 pesetas (4.135 kilovatios x 350 pesetas), o sea, una cuota de tarifa de 1.474.250 pesetas, por lo que el índice (o coeficiente) corrector a aplicar al elemento superficial será 3'0, según el apartado e) de la Regla 14.F).a) del cuadro establecido en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas e Instrucción del IAE.
Por otra parte, han de multiplicarse los 27.810 ms2 por los importes de la tabla que figura en el Cuadro I del apartado d) de la Regla 14.F) de la Instrucción, que arroja la cantidad de 1.176.470 pesetas, resultado de sumar los valores parciales correspondientes a cada tramo de superficie del local, calculándose dichos valores parciales mediante la multiplicación del número de metros cuadrados a computar en cada tramo por el número de pesetas asignadas a los mismos en función de la población de derecho del municipio en que está situado el local, y, así, los primeros 50 ms2 de superficie suponen 40.500 pesetas, los 2.500 ms2 siguientes 155.000 pesetas, los 3.000 ms2 siguientes 150.000 pesetas, los 4.000 ms2 siguientes 172.000 pesetas y el exceso de los 10.000 ms2 hasta los 27.810 ms2 que tiene la fábrica, es decir, 17.810 ms2, 658.970 pesetas, por lo que el total general, como se ha dicho, es de 1.176.470 pesetas, que, multiplicado por el coeficiente corrector 3'0 a que se refiere el apartado e) de la misma Regla citada, eleva el elemento superficie a la cantidad de 3.529.410 pesetas, que, sumadas a la cantidad de 1.474.250 pesetas correspondientes a la cuota de tarifa del epígrafe 312, da un resultado final de 5.003.660 pesetas de cuota mínima, tal y como figura en la liquidación girada, por lo que se estima inexacta e incorrecta la aplicación que de la legislación apuntada hace la empresa recurrente, estando la liquidación girada ajustada a la normativa referenciada".
La sentencia de instancia, cuyos datos esenciales constan en el encabezamiento de la presente resolución, se funda, en esencia, por lo que se refiere a la desestimación de la impugnación de la citada (y única objeto de este recurso casacional) liquidación del IAE número 520.174, en los siguientes argumentos:
La recurrente sostiene que los coeficientes correctores contenidos en la Regla 14.F).e) del RD Legislativo 1175/1990 son coeficientes correctores progresivos, que han de aplicarse cada uno al tramo de cuota que viene previsto en la tabla y no el que corresponda al tramo en el que se encuentre la cuota total, que es lo que ha considerado el Ayuntamiento.
Alega la recurrente, en defensa de su postura, que la interpretación del Ayuntamiento es contraria a la naturaleza progresiva del coeficiente, y que dicha interpretación daría como resultado una vulneración del artículo 56 de la Ley General Tributaria, LGT, aportando como aval de su criterio una sentencia de 21 de noviembre de 1995 de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Madrid, en un supuesto idéntico.
Respetando el criterio contenido en la última citada sentencia, se ha de decir que no es un criterio unánime, y, así, la Sala de lo Contencioso Administrativo del TSJ de Murcia, en sentencia de 10 de julio de 1996, sostiene lo contrario, y sigue el criterio del Ayuntamiento.
Ante los indicados distintos criterios, se ha de valorar cuál se considera más ajustado a una interpretación correcta de la norma; y, para ello, se ha de partir de cuál es la finalidad de la tabla contenida en la letra e) del apartado F) de la Regla 14. Y la respuesta es clara: determinar el coeficiente corrector aplicable al elemento superficie. Téngase en cuenta que la cuota tributaria total se obtiene de la suma de los distintos elementos tributarios aplicables a cada actividad.
En el presente caso, los elementos son tres: número de trabajadores, potencia instalada y superficie ocupada. Para la valoración de los "dos primeros elementos", las Tarifas del Impuesto determinan, en función del epígrafe de la actividad (el 312), el valor por unidad, con lo cual la valoración es fácil: basta con multiplicar el número de unidades existentes por el valor de cada unidad. Sin embargo, para determinar el valor del "elemento superficie", resulta que no basta con multiplicar el número de ms2 ocupados por el valor que a esta unidad asignan, en función de las circunstancias, las tablas contenidas en la letra d), sino que ese valor se pondera, para obtener el valor total, multiplicándolo por el coeficiente corrector que resulte de la tabla contenida en la letra e). Y es precisamente en la aplicación de dicha tabla donde surge la discrepancia.
Según el sentido literal de la norma, el coeficiente corrector está determinado por dos parámetros, el tipo de actividad y el importe de la cuota que resulte de aplicar las tarifas antes de considerar el elemento superficie.
Véase que habla de importe de la cuota sin hacer matización alguna. Si a ello se une que en el encabezamiento del cuadro vuelve a reiterarse "según cuantía de la cuota", y que el propio cuadro habla de tramos de cuota, y no de tramos de la cuota, se puede concluir que, según el tenor literal de la norma, se está contemplando la cuota como "un todo no fraccionable en cuantías".
Esta apreciación viene, además, avalada por el hecho de que el coeficiente corrector, según el propio tenor literal del precepto, es único y no varios para cada caso concreto. La consecuencia de ello es clara: la interpretación efectuada por el Ayuntamiento es correcta. Sin que se aprecie la existencia de "error de salto" que se denuncia, pues ha de tenerse en cuenta que no se está ante una determinación de la cuota sino del índice o coeficiente corrector aplicable para determinar la cuota, con lo que no se da un incremento de la base a la que aplicar el índice o coeficiente corrector, pues la "base" sigue siendo la misma, el precio de la superficie según Tarifas. En otras palabras, el incremento de la cuota total por superficie no es proporcional al incremento de la superficie, sino al incremento de valor del resto de elementos tributarios que usan la superficie.
El presente recurso de casación, promovido al amparo del ordinal 4 del artículo 95.1 de la Ley de esta Jurisdicción, LJCA (según la versión entronizada en la misma por la Ley 10/1992), se basa en los dos siguientes motivos de impugnación:
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Nulidad de la Regla 14, apartado F), letra e) de la Instrucción del IAE contenida en el Anexo II del Real Decreto Legislativo, RD Leg, 1175/1990, de 28 de septiembre, en relación con el artículo 56 de la Ley General Tributaria, LGT, y con la doctrina jurisprudencial aplicable, porque, siendo la cuestión planteada en estas actuaciones la de determinar si la aplicación de los coeficientes correctores incluídos en la Regla, apartado y letra antes citados produce el llamado "error de salto" y se infringe, en consecuencia, lo preceptuado en los artículos 31.1 de la Constitución, CE, programador de la "progresividad de nuestro sistema tributario", y 56 de la LGT ("deberá reducirse de oficio la deuda tributaria cuando de la aplicación de los tipos de gravamen resulte que a un incremento de la base corresponde una porción de cuota superior a dicho incremento; y la reducción deberá comprender, al menos, dicho exceso"), la Regla, apartado y letra comentados vulneran el principio de progresividad al producirse el indicado "error de salto", ya que, al aplicar los coeficientes correctores que se contienen en los mismos, se puede producir (y, en el caso de autos, efectivamente se produce -en opinión de la recurrente-) la circunstancia de que a un incremento de la base le siga un incremento en la porción de cuota resultante superior a dicho incremento de la base.
Por ejemplo, en una empresa, como la de autos, en que los elementos tributarios sean el número de obreros, la potencia instalada en Kws y la superficie, si los primeros representan, sumados, en concepto de cuota de actividad, 99.650 pesetas, y el tercero, ascendente a 17.882 ms2, supone, por aplicación del Cuadro de la letra d) de la Regla 14.F) de la Instrucción, sumados los resultados de los distintos tramos de dicho Cuadro, un total de 159.174 pesetas (en concepto de cuota de superficie), resultaría, en función de la cuota de actividad, y por el juego de los módulos de la Tabla fijada en la letra e) de la Regla y apartado precitados de la Instrucción, un coeficiente corrector de 1'0 (derivado, sólo, del primer tramo, que comprende 6.000/100.000 pesetas) que, multiplicado por la cuota de superficie, daría una cifra de 159.174 pesetas. Y, en consecuencia, la cuota mínima previa sería la suma de 99.650 pesetas y 159.174 pesetas, es decir, 258.824 pesetas.
Pero, si se aumenta el elemento tributario de la potencia instalada en 2 Kws y, consecuentemente, la cuota de actividad asciende a 100.350 pesetas, permaneciendo igual la superficie y su cuota (de 159.174 pesetas), el coeficiente corrector de la superficie, siguiendo el criterio del Ayuntamiento, sería el de 1'50 (al aplicar, sólo, el segundo tramo de la Tabla, que comprende 100.001/200.000 pesetas, sin tener en cuenta que lo correcto, dada la progresividad del Impuesto, es aplicar, sucesivamente, los dos primeros tramos y sumar los respectivos resultados parciales dimanantes de 100.000 pesetas y de 350 pesetas), coeficiente corrector, el de 1'50, que multiplicado por la cuota de superficie deriva en el importe de 238.731 pesetas (con una cuota mínima final de 339.111 pesetas).
Se observa, en tal supuesto ejemplificador, que a un aumento de los 2 citados Kws, la cuota de actividad se incrementa en 700 pesetas, y dicho incremento lleva implícito un aumento de 79.587 en la cuota de superficie (una vez ponderada con el coeficiente corrector) y de 180.297 pesetas en la cuota mínima final, todo ello en razón a que el indicado coeficiente corrector ha aumentado en esos 2 comentados puntos.
Y ello origina, como aquí sí acontece, el llamado "error de salto" (cuando a un aumento de la base le corresponde un aumento de la cuota superior a dicho aumento de base), que debe determinar la reducción de oficio de la deuda tributaria, al menos, en dicho exceso.
Como ese el resultado a que, en mucho casos, conduce la aplicación de la Regla 14.F).e) de la Instrucción del RD Leg 1175/1990, debe declararse, a criterio de la recurrente, la nulidad de pleno derecho de tal precepto, por atentar a lo establecido en el artículo 56 de la lGT y 31.1 y concordantes de la CE.
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Subsidiriamente, infracción de los comentados artículos de la LGT y de la CE, por aplicación indebida de la mencionada Regla 14.F).e), por cuanto que al aplicarla se produciría el "error de salto" a que se ha hecho referencia.
Procede, sin embargo, desestimar el presente recurso de casación, habida cuenta que, al haberse obtenido, en este caso de autos, el coeficiente corrector (de "3'00") de la cuota de superficie tomando en consideración la totalidad de la cuota o tarifa de actividad, de 1.474.250 pesetas, por aplicación, exclusivamente, del tramo correspondiente a dicha única cantidad de la tabla a que hace referencia la letra e) del apartado F) de la Regla 14 de la Instrucción del RD Leg 1175/1990, con el resultado final de 3.529.410 pesetas, en vez de sumar, como preconiza la recurrente (en función, según ella, del principio de progresividad del IAE), los resultados parciales derivados del juego aplicativo de los diversos coeficientes correctores correspondientes a los sucesivos tramos de la tabla (el 1'00 para las primeras 100.000 pesetas, el 1'50 para las segundas 100.000 pesetas, el 2'00 para las siguientes 300.000 pesetas, el 2'50 para las siguientes 500.000 pesetas y el 3'00 para las últimas 474.250 pesetas), con los resultados parciales de 100.000, 150.000, 600.000, 1.250.000 y 1.422.750 pesetas y con el resultado final de 3.522.750 pesetas, la diferencia es, entre dicha cantidad y la de 3.529.410 pesetas, antes citada, de sólo 6.660 pesetas, todo lo cual se traduce en que, sumadas los 3.522.750 pesetas a la cifra de 1.474.250 pesetas (que es la cuota de tarifa o de actividad), la cuota mínima final sería de 4.997.000 pesetas (en lugar de los 5.003.660 pesetas constatado en la liquidación municipal).
Como la diferencia entre 5.003.660 pesetas y 4.997.000 pesetas es de 6.660 pesetas, es obvio que, como a un aumento de 6.660 pesetas en la cuota de superficie (por aplicación, exclusivamente, del coeficiente corrector único 3'00, en vez de los sucesivos coeficientes correctores parciales antes comentados), le corresponde un aumento de la misma cantidad, 6.660 pesetas, en la cuota mínima final, no sólo no se dan, en principio, los condicionantes, en este caso, para que se produzca el denunciado "error de salto" y la consecuente aplicación del artículo 56 de la LGT, sino que, cuestionándose, exclusivamente, en realidad, la virtualidad jurídica, o no, de esa escueta cifra o cuota mínima final, diferencial, de 6.660 pesetas, no resulta admisible (y, dado el actual estadio procesal del mismo, estimable), tampoco, el presente recurso de casación, por no llegar el verdadero objeto económico de controversia al tope mínimo de los seis millones de pesetas, a que hacen referencia los artículos 93.2.c), 50 y 51 de la LJCA (versión del año 1992).
Debiendo, en consecuencia, desestimarse el presente recurso casacional, tal como se ha dejado sentado anteriormente (tanto porque, no dándose el error de salto, resulta inviable declarar, aunque sea por una "vía indirecta", la falta de adecuación a derecho de la Regla 14.F).e) de la Instrucción -a pesar de que se la considerase, no obstante su original condición de RD Legislativo y, por tanto, de norma legal, como un mero Real Decreto, por no atemperarse, en su caso, al ordenamiento legal habilitante-, como porque la propia liquidación del IAE objeto de controversia no incide, por sí sola, según lo visto, en el vicio comentado del error de salto, y se da, asímismo, la causa de inadmisión, por razón de la cuantía a que se ha hecho referencia el Fundamento anterior), deben imponerse las costas causadas en el mismo, por imperativo legal, a la parte recurrente, a tenor de lo al respecto prescrito en el artículo 102.3 de la LJCA (versión del año 1992).
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,
Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación interpuesto por la representación procesal de GONVARRI INDUSTRIAL S.A. contra la sentencia dictada, con fecha 4 de abril de 1997, en el recurso contencioso administrativo número 1154/1996, por la Sala de dicho orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en su sede de Burgos, con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso casacional a la citada parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en su caso en el Boletín Oficial del Estado, y, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Jaime Rouanet Moscardó, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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Tributos municipales. Impuesto sobre Actividades Económicas. Cuota tributaria
...que tributar por el epígrafe 414.1. sino por el epígrafe 612.5 (..)". 7) Inexistencia de error de salto en la determinación de la cuantia. STS 10-7-02, P. Sr. Rouanet Moscardó, RJ Fundamento Jurídico 2º: "(...) Ante los indicados distintos criterios, se ha de valorar cuál se considera más a......