STS, 19 de Julio de 2007

Dictada sentencia, con fecha 29 de Abril de 1999, por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, por la que se estimaba el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la ahora recurrente contra la resolución el TEAR de Cataluña de 31 de Enero de 1995 ( que confirmaba la liquidación de la sanción practicada por la Dependencia de Inspección por el concepto IRPF, ejercicio 1987), al apreciarse la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, por haber estado paralizada la actuación inspectora por causas no imputables al administrado durante un periodo superior a seis meses, la interesada, en fecha 6 de Abril de 2000, solicitó ante la Oficina Técnica de Inspección de Barcelona la extensión de sus efectos a las liquidaciones firmes practicadas por el mismo concepto tributario con relación a las sanciones de los ejercicios de 1984,1985 y 1986, por entender que concurría la misma circunstancia de paralización de las actuaciones inspectoras por causas no imputables por plazo superior a 6 meses, siendo desestimada la petición por acuerdo del Jefe de la Oficina Técnica de Inspección de Barcelona de 30 de Mayo de 2000, por no darse ninguna de las circunstancias previstas en el art. 118.1 de la Ley 30/92, de 26 de Noviembre, para la revisión de actos firmes en vía administrativa.

Ante dicha denegación, la interesada, el 6 de Septiembre de 2000, acudió a la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, al amparo de lo dispuesto en el art. 110 de la Ley Jurisdiccional, ante la identidad de las situaciones jurídicas en las que se encontraba como consecuencia de la práctica de las liquidaciones correspondientes al IRPF del ejercicio de 1987, por un lado, y de 1984, 1985 y 1986, por otro, no siendo sustancial, a su juicio, la firmeza de estas últimas, al no haber acudido a la vía jurisdiccional, por lo que suplicó la extensión de los efectos de la sentencia de 29 de Abril de 1999 a las liquidaciones de los ejercicios 1984, 1985 y 1986.

La Sección Cuarta, con fecha 12 de Septiembre de 2002, dictó Auto, denegando la extensión de los efectos solicitada, por contener la sentencia únicamente un pronunciamiento anulatorio del acto impugnado, no el reconocimiento de una situación jurídica individualizada a favor del demandante, no existir identidad fáctica entre el supuesto contemplado en la sentencia y los casos cuya extensión se pretendía, por tratarse de ejercicios deferentes, y por coincidir, además, el interesado con el favorecido con el fallo, supuesto de hecho no contemplado en el art. 110 de la Ley Jurisdiccional .

Interpuesto recurso de súplica, fue desestimado por Auto de 28 de Octubre de 2002 .

Contra las resoluciones indicadas, la representación de Dª Victoria preparó recurso de casación, que luego formalizó con la súplica de que dicte sentencia por la que estime el recurso y case los Autos impugnados, concediendo la extensión de efectos de la sentencia firme dictada el día 29 de Abril de 1999 del Tribual Superior de Justicia, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Cuarta, en el recurso contencioso-administrativo nº 1077/95, que vino a estimar la prescripción del ejercicio correspondiente al IRPF de 1987, extendiendo sus efectos a las liquidaciones practicadas por el I.R.P.F. de los ejercicios 1984, 1985 y 1986.

El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación interpuesto, interesando sentencia desestimatoria.

Para la votación y fallo del recurso se señaló la audiencia del día 17 de Julio de 2007, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de la Sección

Se alega por la recurrente, en el único motivo de casación que articula al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, la infracción del art. 110.1 a) de la Ley Jurisdiccional al estimar que concurrían en el presente caso los requisitos establecidos, siendo errónea la fundamentación de las resoluciones impugnadas.

Frente a la falta de reconocimiento en la sentencia de una situación jurídica individualizada, sostiene que la sentencia declara la existencia de prescripción a favor de la demandante y el derecho de ésta a ser resarcida de los gastos en que incurrió para obtener la suspensión del acto impugnado, por lo que no se limitaba a anular el acto sin más sino que realmente reconocía la existencia de una situación jurídica individualizada, cumpliéndose con ello uno de los requisitos que el Auto impugnada entiende que no concurre.

En cuanto a la falta aducida de identidad de la situaciones jurídicas argumenta que este requisito supone que la situación jurídica expuesta en el momento que ha de ser enjuiciada coincide en lo sustancial con la que fue contemplada para dictar el fallo cuya ejecución se pretende, de manera que no concurran otras circunstancias, preexistentes o sobrevenidas, que puedan modificar las bases sobre las que se construyó la sentencia y que exijan una nueva valoración jurídica para determinar la procedencia o no de las pretensiones materiales que en su día se ejercitaron y reconocieron en el proceso de referencia para el recurrente, agregando que en el caso todas las actas de inspección incoadas derivaron de un mismo procedimiento inspector iniciado mediante citación de fecha 25 de Octubre de 1989, se firmaron en la misma fecha (21 de Junio de 1990) y fueron suscritas en disconformidad. Además en todos los casos las actuaciones inspectoras estuvieron interrumpidas por más de seis meses, desde que se levantó el acta de disconformidad hasta que se dictó la liquidación, produciéndose como consecuencia de ello, y por aplicación de lo dispuesto en el art. 31.4.b) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la prescripción del derecho de la Administración a determinar las deudas tributarias por todos y cada uno de los ejercicios cuestionados.

Por ello, considera que la diversidad apreciada por el Auto recurrido, en la medida en que se limita a la constatación de que se trata de periodos impositivos distintos, comporta una diferencia objetivamente irrelevante, pues las variaciones que de este hecho se derivan no serían susceptibles de determinar soluciones jurídicas distintas.

Finalmente, en cuanto al hecho de que el interesado y el favorecido por el fallo sean la misma persona (último argumento aducido por las resoluciones impugnadas para denegar la petición de extensión de efectos formulada), alega que el propio Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sección Primera, en la sentencia de 26 de Septiembre de 2001, manifestó que "aunque la generalidad de los supuestos el art. 110 se aplicará en casos de relación jurídica idéntica con diferencia únicamente del elemento subjetivo, no existe obstáculo alguno, ni en la literalidad del precepto ni atendiendo a su finalidad, que impida la aplicación respecto del mismo elemento subjetivo, cuando la situación jurídica sea la misma".

El art. 110 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa regula la figura de la denominada "extensión de efectos" de toda sentencia firme dictada en orden jurisdiccional, en materias de personal o tributaria, cuando la resolución judicial reconozca una situación jurídica individualizada en favor de una o varias personas que podrá extenderse a otras siempre que concurran las circunstancias que establece tal precepto, de las que ha de destacarse la identidad de situaciones jurídicas entre los favorecidos por el fallo y los interesados en la citada extensión de efectos de la sentencia.

De esta forma, el Legislador trata de evitar la tramitación de múltiples recursos idénticos, con reiteración de inútiles trámites. En tal sentido se manifiesta la Exposición de Motivos de la Ley al indicar que se trata de una novedad importante que puede ahorrar la reiteración de múltiples procesos innecesarios contra los llamados actos en masa

El apartado 1 del art. 110 no deja lugar a dudas que el solicitante debe formular una pretensión de reconocimiento de una situación jurídica individualizada y pedir la extensión de los efectos de una sentencia firme que reconoce una situación jurídica individual idéntica a aquélla en que él afirma encontrarse, lo que nos lleva a analizar la diferencia entre pretensiones de mera anulación y de restablecimiento de situaciones, contempladas en el art. 31 que, al regular "las pretensiones de las partes", distingue y dedica su apartado 1, a la pretensión simplemente anulatoria, consistente en la declaración de que el acto recurrido no es conforme a Derecho y, en su caso, la anulación de los actos y disposiciones impugnados, y el apartado 2, a las pretensiones de plena jurisdicción, consistentes en el reconocimiento de una situación jurídica individualizada, y la adopción de las medidas adecuadas para el pleno restablecimiento de la misma, entre ellas, la indemnización de los daños y perjuicios, cuando proceda.

Esta misma distinción entre pretensiones simplemente anulatorias y de plena jurisdicción se halla presente también el art. 42 de la Ley 29/1998, a efectos de la determinación de la cuantía.

La distinción entre pretensiones de anulación y plena jurisdicción se encontraba establecida también en la Ley de 1956 en relación con la legitimación de las partes. Conforme al art. 42 de la Ley anterior, únicamente podía pretender el reconocimiento de una situación jurídica individualizada y la adopción de las medidas adecuadas para su pleno restablecimiento quien fuera titular de un derecho derivado del ordenamiento que se considerara infringido por el acto o la disposición impugnados, pero no, por el contrario, quién fuera titular simplemente de un interés directo en la anulación de aquéllos. Esta distinción no se consideró compatible con el art. 24.1 de la Constitución, al equiparar los derechos y los intereses legítimos a efectos de su tutela judicial efectiva, por lo que en la actualidad el alcance de las pretensiones depende del pedimento o suplico.

La Sala de instancia niega que estemos ante una pretensión de reconocimiento de situación jurídica individualizada, en cuanto se limita la sentencia a la anulación del acto combatido, por ser disconforme al ordenamiento jurídico, pero sin resolver sobre una situación jurídica individualizada que hubiera creado el acto declarado nulo, sin que considere relevante el pronunciamiento relativo a la devolución de los gastos del aval, por ser consecuencia directa del éxito de la pretensión de anulación.

El criterio de la Sala de instancia debe confirmarse, toda vez que ha de reconocerse que en el proceso de la sentencia cuya extensión se pretende no fue ejercitada una `pretensión de plena jurisdicción, al discutirse sólo la sanción.

Podría alegarse que, en principio, tanto el pago de una liquidación tributaria como la prestación de una garantía para la suspensión son opciones del contribuyente, y que normalmente las sentencias estimatorias en materia tributaria contra los actos de aplicación de los tributos vienen a reconocer una situación jurídica individualizada, esto es, el derecho del sujeto a no ser gravado por razón del acto que es anulado, por lo que la situación jurídica del que avaló la deuda tributaria e impugnó el acto no puede ser distinta de la del contribuyente que pagó y se le reconoce tras la estimación del recurso el derecho a la devolución.

Ahora bien, en este caso estamos ante una sanción y la devolución de los gastos de aval es simple consecuencia de la anulación que se acuerda, no del ejercicio de una pretensión de plena jurisdicción.

En todo caso, hay que reconocer que faltan los requisitos de identidad exigidos, no sólo porque el contenido de la pretensión afecta a ejercicios distintos, sino porque los actos quedaron firmes al haberse aquietado la recurrente, una vez dictadas las resoluciones por el TEAR, respecto de los ejercicios 1984, 1985 y 1986.

Es cierto que antes de la modificación del art. 110 de la Ley Jurisdiccional por la Ley 19/2003, de 23 de diciembre, surgió el debate de si resultaba o no aplicable la figura de la extensión de efectos en supuestos de acto consentido y firme, porque este requisito fue suprimido en el debate parlamentario. Sin embargo no lo es menos que esta Sección, a partir de la sentencia de 21 de diciembre de 2006, en una interpretación sistemática, en supuestos planteados con anterioridad a la nueva regulación, viene aplicando el principio de acto consentido y firme, en el supuesto del artículo 110 por ser básico en el ordenamiento jurídico administrativo, teniendo su expresión en el art. 28 de la Ley Jurisdiccional . Por ello, la simple supresión del requisito de acto consentido puede considerarse insuficiente. Además si la finalidad de la institución es evitar procesos "impugnatorios", no parece razonable que se pueda conseguir por la vía de extensión pretensiones que no serían viables a través de los recursos ordinarios.

Además, la extensión de efectos, tal como está regulada en la Ley, sólo se refiere a personas distintas de las partes que se encuentran en situación idéntica . Esta Sala, en Auto de 21 de Diciembre de 2001, recurso nº 25/99, ya señaló que, en principio, la extensión de los efectos de una sentencia estimatoria en materia tributaria se referirá principalmente a otros sujetos pasivos, pero que no había que descartar que pueda aplicarse tal posibilidad a otros sujetos activos, como podría acontecer en el campo de la Hacienda Local en el que otros Ayuntamientos podrán acogerse al reconocimiento de una situación individualizada, sentenciada a favor de otro Ayuntamiento.

En el caso de autos, sin embargo, nos encontramos ante una extensión que afecta a la propia recurrente y que pretende que el fallo se le aplique a otras liquidaciones anteriores, que dejó firmes, lo que no se contempla por el precepto.

Finalmente, si todo lo anterior no fuera suficiente, faltaría el requisito de no contrariedad con la jurisprudencia, porque la doctrina que sienta la sentencia a extender es contraria a la que tiene establecida esta Sala. La sentencia cuya extensión de efectos se pretende aprecia la prescripción por interrupción por más de seis meses sin causas justificada y no imputable al obligado, desde que se notificó el inicio de las actuaciones inspectoras en fecha 25 de Octubre de 1989, (que determinaron el acta de 21 de Junio de 1990), hasta que se notificó la liquidación en fecha 11 de Junio de 1993, habiendo presentado declaración complementaria. en 1989.

Pues bien, en sentencias de esta Sala, entre otras, de 9 de Abril y 29 de Mayo de 2005, 10 de Mayo y 31 de Junio de 2006, y 3 de Julio de 2007, hemos declarado que la paralización de la actuación inspectora por más de seis meses no conlleva sin más la prescripción, siempre que se dicte el acto de liquidación antes del transcurso del plazo de cinco o cuatro años, según sea aplicable uno u otro ratione temporis.

La expresada jurisprudencia puede resumirse en los siguientes términos: "

1. La no interrupción del plazo de prescripción por parte de las actuaciones inspectoras cuando se dan las circunstancias del artículo

   31.3 y 4 RGIT es independiente de la necesidad, en todo caso, del transcurso del lapso temporal previsto para la existencia y consumación de la prescripción.

2. La falta de eficacia interruptiva de las actuaciones inspectoras por su paralización injustificada durante más de seis meses, no priva de eficacia a la propia liquidación derivada de aquéllas, realizada ANTES de expirar el plazo inicial de cinco o cuatro años, según sea aplicable uno u otro ratione temporis.

   En efecto, según la doctrina legal de esta Sala, el efecto de entender por no producida la tan repetida interrupción del cómputo de la prescripción, como consecuencia del inicio de las actuaciones inspectoras, por la mencionada paralización injustificada de las mismas por más de seis meses, fue una creación "ex novo" del Reglamento de la Inspección de 1986, producida con la cobertura legal que le daba el texto del apartado c) del art. 140.1 LGT en la redacción introducida por la Ley 10/1985, que expresamente reconoció, como competencia de aquélla -de la Inspección, se entiende- la de "practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan". Hay que tener presente que, antes de esta disposición reglamentaria, ningún precepto de los procedimientos tributarios de gestión señalaba plazos de duración máxima. La Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, en su art. 61, señalaba el plazo máximo de seis meses de duración de un procedimiento administrativo, contados desde su iniciación hasta el día en que se dictara la resolución correspondiente. Pero, además de que el incumplimiento de este plazo no atribuía al interesado - ap. 2 de dicho precepto- otro derecho que el de hacerlo constar así al interponer los recursos procedentes y a efectos de la posible responsabilidad disciplinaria del funcionario responsable, la Ley Procedimental de 1958 no era aplicable, directamente, a "los procedimientos de liquidación, inspección, investigación y gestión de los diferentes impuestos y contribuciones" -art. 1º, núm. 91, del Decreto de 10 de Octubre de 1958, en relación con el art. 1º de la Ley de 1958, acabada de citar-. A lo más, por tanto, que podía llegarse es a su aplicación subsidiaria, como después ha mantenido la vigente regulación del procedimiento administrativo común -Disposición Adicional 5ª , ap. 1, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, también, antes y después de la reforma introducida por la Ley 4/1999, de 13 de Enero, aunque debe hacerse constar que esta Ley ha añadido un nuevo párrafo 2º en ese ap. 1, según el cual, "en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria"-.

   Por otra parte, el Real Decreto 803/1993, de 28 de Mayo, por el que se modificaron determinados procedimientos tributarios, especialmente en relación, como dice su Preámbulo, con aquellos procedimientos en que, "por carecer de una regulación propia de los plazos para su resolución o de los efectos de la falta de resolución dentro de los plazos correspondientes, se rigen por las disposiciones generales reguladoras del procedimiento administrativo común, dado su carácter supletorio (sic)", estableció -art. 1º.c) y Anexo 3 - que no tenían plazo prefijado para su terminación "los procedimientos de comprobación e investigación tributaria previstos en los arts. 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria ", precepto este que, validado por la Sentencia de esta Sala de 4 de Diciembre de 1998, ha de considerarse que tuvo vigencia hasta la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, arts. 23 y 29, con lo que el plazo de duración coincidía con el de prescripción del citado derecho a liquidar (SSTS de 20 de abril, 15 de junio y 27 de septiembre de 2002, 17 y 24 de septiembre y 11 de noviembre de 2003 y 17 de febrero y 3 de junio de 2004 y 5 de abril de 2005 ).

   En definitiva, la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras (artículo 31.3 y 4 RGIT) por más de seis meses sólo da lugar a la prescripción de las deudas tributarias cuando, dada la consecuente carencia de los efectos interruptivos del plazo prescriptivo iniciado con motivo de dichas actuaciones, no se produce luego ningún otro acto interruptivo dentro del período comprendido entre el dies a quo- y la notificación del acuerdo liquidatorio."

Por lo expuesto procede desestimar el recurso de casación con imposición de costas a la recurrente, de conformidad con lo que dispone el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el apartado tercero de dicho precepto, fija los honorarios del Abogado del Estado, en atención a las circunstancias que concurran, especialmente la cuantía de las sanciones impuestas, en la cantidad máxima de 600 Euros.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la Potestad de juzgar que emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución