STS, 19 de Julio de 2007

La Sentencia de la Sección Cuarta, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Superior de Justicia, de Cataluña, de 15 de diciembre de 1998, dictada en el recurso contencioso administrativo 55/1995, seguido a instancia de la representación procesal de D. Paulino y otros, contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 23 de septiembre de 1994, en materia de retenciones del Impuesto sobre al Renta de las Personas Físicas, exponía en el primero de sus Antecedentes, la siguiente situación fáctica:

"Los demandantes son pensionistas de la Seguridad Social con el reconocimiento de invalidez permanente absoluta para todo trabajo, con derecho a percibir la correspondiente indemnización. Al mismo tiempo y además de la pensión reconocida por el Instituto Nacional de la Seguridad Social, los demandantes también perciben una pensión complementaria en virtud de lo dispuesto en el XIV Convenio Colectivo aplicable al caso, donde en el artículo 70 se dispone que el complemento de pensión tendrá un alcance del 100 por 100 de las retribuciones del perceptor mensualmente.

Hasta la entrada en vigor de la Ley 18/1991, de 6 junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el mencionado complemento de pensión se abonaba íntegramente sin practicar retención alguna, pero a partir de aquel entonces la entidad bancaria entendió que solamente debían quedar exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el pago efectuado por la Seguridad Social, pero no el correspondiente complemento de mejora que se efectuaba en virtud del Convenio Colectivo anteriormente indicado y a partir de entonces, sólo sobre esta cantidad venía practicando la correspondiente retención tributaria.

Los demandantes alegan y razonan en su demanda que el complemento de pensión tiene una función estrictamente indemnizatoria y, como su propia denominación indica, también es complementaria de la pensión que inicialmente reconoce la Seguridad Social y por lo tanto debe aplicarse la exención que se reconoce a las prestaciones reconocidas por la Seguridad Social a cada sujeto pasivo en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Sin embargo, la Administración tributaria demandada considera que una cosa es la naturaleza jurídica de una determinada institución, como es el complemento de pensión, en los términos expuestos anteriormente, que pertenece al orden jurisdiccional social y otra la trascendencia que pueda tener a efectos tributarios." La Sentencia de referencia estimó el recurso contencioso-administrativo, anulando la resolución impugnada, con base en la siguiente fundamentación jurídica:

"SEGUNDO.- Entrando a resolver el fondo de la cuestión controvertida y determinando la naturaleza jurídica de la pensión de invalidez permanente absoluta y de gran invalidez, se llega a la conclusión de que tienen una función claramente indemnizatoria y como tales indemnizaciones deben ser consideradas en el aspecto fiscal, tal como regulaba el artículo 3.4 de la Ley 44/1978, de 8 septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que las consideraba «como compensación de las pérdidas o deterioros de bienes o derechos» y al ser compensatorias de la deficiencia en la salud, el propio artículo 10 del Real Decreto 2615/1979, de 2 noviembre, que aprobó el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, declaraba exentas de gravamen por ese concepto a las indemnizaciones que fuesen como consecuencia de accidentes de trabajo, enfermedad profesional o incapacidad permanente derivada de enfermedad común, fuese cual fuese su modalidad, mediante capitalización y de una sola vez o de forma fraccionada, en forma de renta.

El artículo 9.1 de la Ley 18/1991, de 6 junio, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas

Físicas, dispone lo siguiente:

Estarán exentas las siguientes rentas:

b) Las prestaciones reconocidas al sujeto pasivo por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez

.

En este caso, es conveniente llevar a cabo una interpretación teleológica de los términos que utiliza el legislador en el precepto anteriormente indicado y así, se puede llegar a la conclusión de que por prestaciones reconocidas por la Seguridad Social, constituye un concepto jurídico indeterminado, que en cada supuesto podrá ser objeto de determinación, pues las prestaciones económicas que se pueden reconocer son de distinta naturaleza.

Los artículos 20 a 23 del Texto Refundido de la Seguridad Social regulan la acción protectora, haciendo referencia entre otras, a las prestaciones económicas en situaciones de incapacidad laboral transitoria, invalidez, jubilación, desempleo, muerte y supervivencia, y asimismo se regulan las mejoras voluntarias, pues la protección que se otorga por el sistema de la Seguridad Social tiene carácter mínimo y obligatorio para las personas incluidas en su campo de aplicación.

Lo importante es que esa protección complementaria, es decir, las mejoras voluntarias deberá llevarse a cabo en la forma y condiciones que se establezcan reglamentariamente e incluso se dispone legalmente que las prestaciones de la Seguridad Social no podrán ser objeto de cesión total o parcial, embargo, retención, compensación o descuento, salvo en los supuestos expresamente autorizados.

De todo ello claramente se deduce que la acción protectora de la Seguridad Social se amplía y se manifiesta a través de distintas modalidades. En consecuencia, es necesario calificar jurídicamente esas mejoras voluntarias de las prestaciones reconocidas por la Seguridad Social.

En principio, la Orden del Ministerio de Trabajo de 28 diciembre 1966, ya indicaba en su artículo 1 que la acción protectora de la Seguridad Social podrá ser objeto de mejoras promovidas y financiadas por las empresas, indicando asimismo, que dichas mejoras pueden consistir, entre otras, en la mejora directa de las prestaciones, añadiéndose en el artículo 3 lo siguiente:

Las prestaciones correspondientes a las mejoras a que se refiere el número anterior (mejora directa de las prestaciones) tendrán los caracteres atribuidos a las prestaciones en el artículo 90 de la Ley de la Seguridad Social, y una vez establecidas de acuerdo con lo que en la presente Orden se dispone, se entenderá que forman parte, a todos los efectos de la acción protectora de la Seguridad Social

.

En consecuencia, esas mejoras voluntarias que complementan las prestaciones reconocidas a los sujetos pasivos por la Seguridad Social, tienen la misma naturaleza jurídica que las mismas prestaciones económicas anteriormente dichas, no existe pues, disociación alguna en cuanto a la finalidad y contenido, aun cuando el reconocimiento de esas mejoras complementarias pueda tener un origen voluntario y no imperativo. Pero no es el origen de las mismas lo determinante a efectos de su calificación jurídica, sino la finalidad que se pretende cubrir con ellas, y es evidente que el legislador quiso establecer un sistema complementario, basado en esas mejoras voluntarias con el fin de mejorar las prestaciones económicas que procedían directamente de la Seguridad Social. Por lo tanto, conviene insistir en que esas prestaciones complementarias que proceden de la aplicación de un Convenio Colectivo, deben considerarse también dentro del concepto general y amplio de acción protectora de la Seguridad Social, vinculando a las empresas firmantes del Convenio Colectivo, como no puede ser de otra manera, pero al mismo tiempo caen también dentro de la acción protectora de la Seguridad Social, en función de la finalidad aludida anteriormente.

El Tribunal Supremo tiene sentada una doctrina jurisprudencial muy reiterada y seguida por todos los Tribunales Superiores de Justicia, en el sentido de que las mejoras voluntarias de las prestaciones de la Seguridad Social acordadas por las empresas, siempre pasan a formar parte de la acción protectora de la Seguridad Social, y ello supone siempre un plus respecto a las prestaciones básicas de la Seguridad Social y como expresamente especificaba el artículo 182 de la Ley de la Seguridad Social y el art. 192 del vigente Texto, su costo correrá al exclusivo cargo de las empresas, pero cuya gestión podrá efectuarse por sí misma, o a través de la Administración de la Seguridad Social, Fundaciones Laborales, Montepíos y Mutualidades de Previsión Social o Entidades Aseguradoras de cualquier clase.

La aplicación por parte del Juzgado de una norma jurídica, exige previamente una labor de exégesis de la misma, que llegue a determinar el alcance, contenido y finalidad de esa disposición, con aplicación de los principios que en esta materia rigen en el Código Civil en su artículo 3.1 de dicho Texto Legal. Esos principios sirven de orientación al intérprete cuando aparece una norma jurídica controvertida o que puede tener distintos significados y siempre que de la aplicación de la misma dependa el sentido del fallo. En este caso, es evidente que de los principios que se establecen en la disposición anteriormente dicha, debemos destacar el teleológico, pues hay que atender siempre al espíritu y finalidad de las normas jurídicas.

La finalidad de las denominadas mejoras voluntarias no es, sino tratar de complementar las prestaciones económicas que tienen siempre el carácter de mínimas y a partir de ahí, dichas mejoras entran a formar parte también de la acción de cobertura o de protección de la Seguridad Social. Esta es la forma lógica de entender no sólo el contenido de dichas mejoras voluntarias, sino también de su finalidad, tal como su propia denominación indica.

Por eso, si las mejoras voluntarias deben incluirse dentro de ese concepto general de acción protectora de la Seguridad Social, de prestaciones, en definitiva, debemos llevar a cabo una interpretación del artículo aplicable que regula la exención de dichas prestaciones, esto es, del artículo 9.1 de la Ley 18/1991, de 6 junio

, que en su apartado b) declara la exención de las prestaciones económicas reconocidas al sujeto pasivo por la Seguridad Social, en los términos expresados anteriormente.

Cierto es que las exenciones tributarias deben ser siempre interpretadas restrictivamente, con el fin de no incluir en las mismas supuestos no queridos por el legislador, pero tampoco puede interpretarse una determinada norma jurídica con el fin de excluir conceptos que pueden entenderse incluidos dentro de una conceptuación o definición general, pues no hay motivo alguno para no considerar incluidas dentro del concepto general de "prestaciones" las denominadas mejoras voluntarias, que sirven de complemento a la acción protectora de la Seguridad Social.

No se lleva a cabo una interpretación amplia con el fin de dar cabida a supuestos extraños a la intención del legislador, pues esas mejoras voluntarias deben entenderse incluidas dentro del concepto de prestaciones, tal como se ha indicado anteriormente."

Mediante escrito presentado en la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en 14 de septiembre de 2000, el Procurador D. Julio Boada Hernández, en representación de D. Juan Pablo, interpuso demanda incidental para la extensión de efectos de la sentencia firme 941/1998, dictada en el recurso contencioso-administrativo 55/95, a la que se ha hecho referencia en el anterior Antecedente.

Se exponía en el citado escrito, que el solicitante, prestó servicios en la Caixa d'Estalvis i Pensions de Barcelona (LA CAIXA), igual que los promotores del recurso contencioso-administrativo 55/95; que fue declarado en situación de invalidez permanente absoluta, derivada de enfermedad común, según Resolución del INSS, de 18 de enero de 1996; que durante los años 1996 a 1998, ejercicios en los cuales se encontraba en la situación anteriormente indicada, la entidad que le abonaba la pensión complementaria, le practicó retención como si se tratara de un rendimiento del trabajo personal, por importes de 1.410.673 ptas. en el ejercicio de 1996, 1.590.595, en el ejercicio de 1997 y 1.545.663 ptas. en el ejercicio de 1998; que sin perjuicio de ello, durante los ejercicios indicados, fue objeto de retenciones o ingresos a cuenta por otros conceptos distintos del trabajo personal, por importes respectivos, de 107.959, 15.141 y 152.640 ptas.; que al practicar la declaración del IRPF, en cada uno de los años, resultó una cuota diferencial de 1.579.948 ptas. en el ejercicio de 1996, 1.403.942 ptas. en el ejercicio de 1997 y 495.103 ptas. en el ejercicio de 1998; que de todo ello, resultaba que la Hacienda Pública debía devolver al interesado la cantidad de 1.343.678 ptas. .

El Auto de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Superior de Justicia, de Cataluña, de 7 de noviembre de 2002, acordó extender los efectos de la Sentencia 941/1988, al solicitante D. Juan Pablo, en relación a los ejercicios del IRPF no prescritos, con los pronunciamientos inherentes, incluida la devolución de ingresos indebidos, en su caso.

Dicho Auto fue confirmado por otro posterior, de fecha 14 de enero de 2003, desestimatorio del recurso de súplica interpuesto por el Abogado del Estado.

Contra el Auto resolutorio de la súplica deducida respecto del Auto de extensión de efectos, preparó recurso de casación el Abogado del Estado y, luego de su admisión, lo interpuso, por medio de escrito presentado en 19 de mayo de 2003, en el que solicita la anulación de aquél, declarando en su lugar la improcedencia de la extensión de los efectos de la Sentencia, a que se viene haciendo referencia en los anteriores Antencedentes.

La representación procesal de D. Juan Pablo, presentó escrito en 5 de mayo de 2003, oponiéndose a la admisión del recurso, pero el Auto de la Sección Primera de esta Sala, de 20 de octubre de 2005, admitió a trámite el preparado e interpuesto por el Abogado del Estado, por cuanto la parte recurrida no fundaba su pretensión de inadmisión en ninguna de las causas previstas en la letra a) del artículo 93.2 de la Ley Jurisdiccional, que son las que pueden oponerse en trámite de personación del artículo 90.3, según reiterada jurisprudencia, pues la posibilidad que brinda citado precepto, como claramente se desprende de su texto, es la consecuencia de la imposibilidad en que se encuentra la parte recurrida, de reaccionar frente a la providencia y frente a la cual, no puede interponer recurso alguno.

Por escrito presentado en 3 de marzo de 2006, el Procurador D. Julián Sanz Aragón, actuando en nombre de D. Juan Pablo, solicita de la Sala, "tenga por realizada oposición a la admisión del Recurso de casación formulado por la Administración recurrente, dictando resolución en su día, en virtud de la cual sea desestimado el mismo, siendo confirmado en todos sus extremos el Auto de fecha 14 de enero de 2003, por el que se desestima el Recurso de Súplica interpuesto por la Administración contra el Auto de 7 de noviembre de 2002, confirmando por consiguiente éste, en virtud del que se acordaba extender los efectos a las presentes actuaciones de la Sentencia 941/98, de 15 de diciembre, dictada en Recurso 55/94, de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, con los efectos legales inherentes a ello".

Habiéndose señalado para votación y fallo del presente recurso, la audiencia del día 17 de julio de 2007, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón,

En lo que interesa, el Auto de 7 de noviembre de 2002, aquí recurrido, tiene la siguiente fundamentación jurídica:

"SEGUNDO: Frente a la pretensión se alega por la Administración demandada, en primer término por escrito de fecha 28 de septiembre de 2000, que la solicitud se dedujo transcurrido el plazo de un año desde la última notificación de la sentencia. De lo actuado en el incidente se desprende que la firmeza de la sentencia fue declarada mediante providencia de fecha 5 de mayo de 1999, en tanto que la solicitud de la extensión de efectos fue presentada a la Administración en fecha 19 de abril de 2000, por lo que se cumple el requisito establecido en el art. 110.1.c) de la L.J.C.A .

En este sentido, el art. 110 contempla la extensión de efectos de sentencias firmes, no pudiendo deducirse la solicitud hasta el momento en que la sentencia devenga firme, de manera que lo lógico es interpretar que el plazo debe empezar a correr a partir de la declaración de firmeza, ya sea por no caber recurso contra la sentencia, ya sea por haberse resuelto el que se pudiera haber interpuesto (apelación o casación).

Se opone asimismo por la Administración demandada que, tratándose de la revisión de una autoliquidación, se debe acudir al procedimiento del art. 8 del RD 1163/1990, contra cuya resolución administrtiva procede la vía económica administrativa y ulterior contenciosa. Entiende el representante de la Administración que no hay identidad de situaciones jurídicas entre el interesado y los favorecidos por el fallo, por cuanto el hoy recurrente impugna una autoliquidación y no una resolución administrativa firme. Al respecto, debe indicarse que el procedimiento de extensión de efectos, introducido por la LJCA de 1998, tiene su cauce específico, debiendo cumplirse los requisitos establecidos en el art. 110 de laq LJCA, partiendo en todo caso de una identidad entre las situaciones jurídicas entre el interesado-solicitante y los favorecidos por el fallo.

Sin embargo, dicha identidad de situaciones jurídicas no se refiere al cauce procedimental utilizado, puesto que la extensión de efectos de una sentencia firme tiene un cauce específico, regulado en el art. 110. 2 de la LJCA en cuanto a la vía administrativa previa sin que sea necesario acudir a la vía ecómicoadministrativa.

En este sentido, la propia Ley incluye las sentencias en materia tributaria como susceptibles de ser extendidas en sus efectos a otros interesados que presenten idéntica situación jurídica individualizada que la reconocida en la sentencia, regulando el cauce de extensión específico, por lo que no es relevante el agotamiento de la vía económico-administrativo, sino que lo esencial es que se haya solicitado la extensión de efectos en tiempo y forma conforme a los arts. 110.1 y 2 de la LJCA .

Por último, y a la vista de la solicitud deducida, cabe indicar que por la vía de extensión de efectos no pueden renacer derechos ya extinguidos por el instituto de la prescripción, siendo que la pretensión del demandante se extiende en parte a ejercicios ya prescritos, loa cual habrá de tenerse en cuenta a la hora de extender los efectos de la sentencia.

Partiendo de lo anterior, la situación jurídica del recurrente aparece idéntica a la de los favorecidos por el fallo, en tanto que perceptores de pensiones complementarias establecidas en el Convenio de las Cajas de Ahorro para trabajadores en situación de invalidez permanente o de gran invalidez, situación que justifica el recurrente que es encontraba en el ejercicio de 1998, no siendo objeto de controversia, por lo que procede acordar la extensión de los efectos de la sentencia firme de fecha 15 de diciembre de 1998, al cumplirse los requisitos establecidos en el art. 110 de la LJCA, en relación a los ejercicios que no hayan prescrito".

El Abogado del Estado plantea cuatro motivos de casación, todos al amparo del art. 88.1.d de la Ley Jurisdiccional :

En primer lugar alega que el Auto recurrido infringe el art. 110-c) de la Ley 29/1998, de 13 de Julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, en cuanto que la solicitud de extensión se efectuó fuera del plazo del año, desde la última notificación de la sentencia a quienes fueron parte en el proceso, al haberse presentado el día 19 de Abril de 2000, no obstante haberse notificado a todas las partes la sentencia de 15 de diciembre de 1998, el día 4 de Febrero de 1999 .

En el segundo motivo se aduce la infracción del artículo 110.2 de la Ley 29/98, por no haberse dirigido la solicitud a la Administración demandada, la Administración General del Estado, Ministerio de Hacienda, Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña, sino a la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

En el tercer motivo se señala que el Auto recurrido infringe el art. 110 de la Ley Jurisdiccional, en relación a lo dispuesto en los artículos 31, 72 y 73 de la misma, a los artículos 3 y 4 del Código civil, al artículo 9 de la Constitución Española, así como a la doctrina jurisprudencial, constitucional y ordinaria, concretamente a la sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de Febrero de 1989 y a los Autos del Tribunal Supremo de 22 de Mayo y 7 de Julio de 2000 .

Considera en este motivo la representación estatal que no es posible extender los efectos de la sentencia a supuestos de actos administrativos que han ganado firmeza, como es el caso.

Finalmente, en el cuarto motivo, se señala que el Auto recurrido infringe el art. 110.1 a) de la Ley referida, así como la interpretación que de este precepto ha efectuado esta Sala en Auto de 21 de diciembre de 2001 en el recurso 25/99, en cuanto los recurrentes no se encontraban en idéntica situación jurídica que los favorecidos por el fallo de la sentencia de 15 de Diciembre de 1998, por no existir identidad en los actos administrativos objeto de impugnación, porque el recurso 55/95 se interpuso contra una resolución del TEAR por el concepto de una concreta retención mensual a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, habiéndose pretendido, por el contrario, a través de la extensión de la sentencia, la impugnación de autoliquidaciones relativas al Impuesto sobre la Renta, respecto de las cuales la jurisprudencia ha declarado que se tratan de meras declaraciones tributarias necesitadas de un acto posterior de la Administración para que puedan ser impugnadas en vía contencioso-administrativa. (Así la sentencia de 10 de diciembre de 1991

, y muchas más, y el Real Decreto 1163/90 .)

Procede aceptar el primer motivo de casación, toda vez que la solicitud de extensión ante la Administración debía ser formulada, según la letra c) del art. 110.1 de la Ley Jurisdiccional, antes de la reforma dada por la Ley Orgánica 19/2003, de 23 de diciembre, en el plazo de un año desde la última notificación de la sentencia a extender, plazo que fue inobservado en este caso dado que la notificación de la sentencia tuvo lugar a todas las partes el 4 de Febrero de 1999, no iniciándose la vía administrativa de extensión hasta el 14 de Abril de 2000.

Podía alegarse que este plazo resulta corto, ya que en ocasiones no será fácil tener un pronto conocimiento de la sentencia favorable a un tercero, que permita acudir a este procedimiento, por lo que se ha defendido por un sector doctrinal ampliar el plazo al de prescripción del derecho, como ocurre respecto al procedimiento para la devolución de ingresos indebidos. Sin embargo, nos encontramos ante una opción del legislador, aparte de que expirado ese plazo de un año nada obsta la impugnación autónoma del acto en cuestión con arreglo a las reglas generales, si se está en plazo.

Tampoco cabe oponer que el dies a quo para el cómputo del plazo anual, debe ser desde la notificación de la declaración de firmeza de la sentencia, porque el mismo precepto señalaba que si se hubiere interpuesto recurso en interés de la Ley o de revisión, este plazo se contará desde la última notificación de la resolución que ponga fin a éste.

Es cierto que si se interpone recurso de casación en interés de la Ley o el de revisión, el dies a quo quedaba pospuesto a la notificación de la resolución de estos recursos, pero no lo es menos, que todo ello, no impedía que fuese solicitada la extensión en el plazo de un año, desde la última notificación de la original sentencia, porque los terceros no tienen por qué conocer la interposición de tales recursos, y ello sin perjuicio de que, una vez acreditada la interposición de aquellos recursos, permanezca en suspenso la tramitación del incidente, como señalaba el segundo apartado del art. 110.5 .

Aceptado el primer motivo, resulta innecesario el examen de los demás, para estimar el recurso de casación, por lo que, consecuentemente han de anularse los Autos impugnados, para, posteriormente, resolver lo que corresponda, dentro de los términos en que aparece planteado el debate, lo que ha de hacerse, acordando la improcedencia de la extensión de efectos de la sentencia, sin imposición de costas en la instancia y en el presente recurso.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

Estimar el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra los Autos de 7 de noviembre de 2002 y 14 de enero de 2003 de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, que se casan y anulan.

Desestimar la petición de extensión de la sentencia de 15 de diciembre de 1998, formulada por el Procurador D. Julio Boada Hernández, en representación de D. Juan Pablo, dada la fecha de su presentación en vía administrativa, fuera del plazo establecido.

No hacer imposición de costas en la instancia ni en el recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frias Ponce Manuel Martín Timón Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martín Timón, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.