STS, 19 de Mayo de 2001

La Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Octava, con fecha 23 de Enero de 1996 y en el recurso anteriormente referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Primero.- Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por FERROALEACIONES ESPAÑOLAS, S.A., contra la resolución del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL de 4 de Julio de 1992, por entender que la misma se ajusta a Derecho. Segundo.- Desestimar las demás pretensiones de la actora. Tercero.- No hacer especial pronunciamiento en cuanto a las costas".

Contra la anterior sentencia, la representación procesal de "Ferroaleaciones Españolas S.A." preparó recurso de casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de tres motivos, amparados en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable, en los que se denuncia la infracción por la sentencia del principio constitucional de igualdad tributaria y la regla de tributación según la capacidad económica -- arts. 14 y 31.1 CE--, del art. 11 del Decreto 662/60 y 11, también, de la Ley de Tasas y Exacciones Parafiscales de 1958 y, residualmente, de las reglas de apreciación de la prueba --1243 del Código Civil y 632 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, así como 9.3 de la Constitución--. Terminó suplicando la estimación del recurso, la casación de la sentencia, la estimación del contencioso-administrativo planteado en la instancia, la anulación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central y el reconocimiento del derecho a la devolución de lo ingresado en concepto de cuota de la exacción parafiscal originariamente impugnada. Conferido traslado a la Administración, el Sr. Abogado del Estado se opuso al recurso, solicitando su desestimación y la confirmación de la sentencia impugnada.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 8 de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Se impugna en esta casación, como resumidamente se hace constar en los antecedentes, la sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Octava, de fecha 23 de Enero de 1996, desestimatoria del recurso contencioso administrativo interpuesto por la entidad mercantil "Ferroaleaciones Españolas, S.A." contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 4 de Junio de 1992 que, a su vez, había dado lugar, parcialmente, a la reclamación entablada contra liquidación en concepto de exacción parafiscal a favor del Patronato Juan de la Cierva del Consejo Superior de Investigaciones Científicas, en cuanto anuló la sanción impuesta en la liquidación inicial pero confirmó la cuota e intereses de demora en la misma calculados.

En concreto, la referida sentencia, partiendo de que el Decreto 662/1960, de 31 de Marzo, había convalidado la exacción de que aquí se trata en virtud de lo prevenido en la Disposición Transitoria Primera de la Ley de 26 de Diciembre de 1958, Reguladora entonces de las Tasas y Exacciones Parafiscales, y, por consiguiente, le había prestado la necesaria cobertura legal, y partiendo, también, de que la disposición convalidatoria acabada de mencionar establecía, como objeto de gravamen, las primeras ventas en el mercado nacional de, entre otros productos, el estaño, cinc, aluminio y plomo y, como destino de la exacción, la financiación de actividades de investigación y de los gastos de organizaciones de investigación creadas o estimuladas por el Patronato de referencia, y de que la actividad investigadora relacionada con el estaño para el periodo 1981- 1986 había tenido lugar como lo acreditaba la certificación emitida por el Vicesecretario General para Asuntos Económicos del Consejo Superior de Investigaciones Científicas (certificación esta que, en su criterio -en el de la sentencia, se entiende-, debía prevalecer sobre la prueba pericial practicada en el proceso, que se había limitado a dictaminar sobre si se habían realizado actividades que hubieran redundado en beneficio de la recurrente pero que no había negado la realidad de trabajos, estudios, investigaciones y ensayos), llegó a la conclusión de que no procedía declarar el derecho a obtener la devolución de lo ingresado y de que, en consecuencia, procedía la desestimación del recurso.

La recurrente, frente a este planteamiento, denuncia, en su recurso de casación y a través del primero de los tres motivos en que lo articula, amparados en el art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable --art. 88.1.d) de la vigente--, la infracción por la sentencia de instancia de los arts. 14 y 31.1 de la Constitución y de su Disposición derogatoria tercera, en razón de que la simple existencia de proyectos y tareas de investigación desarrolladas por la Administración Pública no legitima al Estado para percibir tributos de quienes se dediquen a actividades relacionadas con esas investigaciones. Si se percibieran tales tributos, argumenta el primer motivo de casación, se vulneraría el principio constitucional de igualdad, que no permite más discriminaciones que las fundadas, precisamente, en la distinta capacidad económica de los contribuyentes. Un tributo, pues, arbitrado con esas carencias --concluye el motivo-- debió entenderse derogado, junto con la disposición que lo establecía, en virtud de la aludida Disposición derogatoria tercera de la Norma Fundamental.

En el segundo motivo, se entienden infringidos los arts. 11 de la Ley de Tasas y Exacciones Parafiscales de 26 de Diciembre de 1958, al que se remite el mismo precepto del antes citado Decreto 662/1960, dado que, en criterio de la recurrente, y aun cuando si el hecho imponible de la exacción era simplemente la venta del estaño, por lo ya argumentado en el motivo que precede, habría que considerar derogado por la Constitución el Decreto que la convalidó, para la Administración y para el TEAC era la existencia de investigaciones en relación con el estaño durante el periodo de imposición la que legitimaba su percepción, con lo que, si tales trabajos de investigación no se habían producido, conforme a su juicio quedó acreditado por la prueba pericial practicada en la instancia jurisdiccional, procedía la devolución del ingreso efectuado por tal concepto, ya que el art. 11 del Decreto reconocía el derecho a obtenerla "en las hipótesis previstas por el art. 11 de la Ley de 26 de Diciembre de 1958" y éste último establecía que procedería la devolución de las tasas y exacciones que fueran exigibles por la prestación de un servicio o desarrollo de una actividad "cuando tal servicio no se preste o aquella actividad no tenga lugar o no se preste o desarrolle en la forma adecuada" y ya que la sentencia recurrida, para rechazar la prueba pericial de referencia, en su fundamento cuarto, había considerado que bastaba con la realización de trabajos, estudios, investigaciones y ensayos para la procedencia de la exacción, en vez de exigir, también, que los mismos se refirieran, afectasen o beneficiasen a la entidad recurrente.

Por último, el tercer motivo, que se articula con carácter subsidiario respecto de los dos anteriores, denuncia la infracción del art. 9º.3 de la Constitución, en relación con el art. 1243 del Código Civil, y la del art. 632 de la Ley de Enjuiciamiento Civil aquí aplicable, relativa a la apreciación de la prueba pericial "según las reglas de la sana crítica, sin estar obligados a sujetarse al dictamen de los peritos", habida cuenta que, siempre en criterio de la recurrente, la valoración de la prueba pericial producida en la instancia se habría desviado de esas reglas, que eran y son reglas de derecho y no hechos, y habría incurrido, arbitrariamente, en su infracción.

Fácilmente puede comprenderse, de la concreta exposición de los motivos de casación realizada en el fundamento precedente, que el núcleo básico de la impugnación se circunscribe a determinar: a) En primer lugar, si, no obstante la convalidación producida de la exacción aquí impugnada, en virtud de lo establecido en la Disposición Transitoria Primera de la Ley de 26 de Diciembre de 1958, Reguladora, al tiempo de su devengo, de las Tasas y Exacciones Parafiscales, por el Decreto 662/1960, de 31 de Marzo --que precisamente, respondía al título específico de "Decreto para la convalidación de las Exacciones Parafiscales del Patronato Juan de la Cierva de Investigación Técnica"--, y dados los términos de definición de su hecho impositivo, en lo que ahora interesa, ("las primeras ventas en el mercado nacional de los productos que a continuación se relacionan: 4º) Estaño, zinc, aluminio y plomo") y de determinación del sujeto pasivo, también en lo que aquí importa ("las empresas productoras de los materiales relacionados... ya sean personas naturales o jurídicas"), de la base imponible y tipo de gravamen ("el precio de venta en fábrica, deducido, en su caso, el valor del envase y "el 0'50 por 100"), así como del devengo ("al realizarse la facturación correspondiente a las ventas de que se trate por las empresas productoras de aquellos") y del destino de la exacción ("cubrir los gastos que originan los trabajos y organizaciones de investigaciones creados o estimulados por el Patronato «Juan de la Cierva» de Investigación pura y otras atenciones del organismo"), puede considerarse que una exacción así configurada desconocía, tras la Constitución, los principios de igualdad tributaria y de capacidad económica que la misma estableció --arts. 14 y 31.1-- como elementos esenciales del sistema tributario y, por ende, había de entenderse suprimida por derogación de la disposición que la estableció o convalidó -- el tan repetido Decreto 662/1960--, en virtud, a su vez, de la Disposición Derogatoria Tercera de la Norma Fundamental; y b), en segundo término, si la exacción de referencia, supuesto que no pueda considerarse afectada por los principios constitucionales acabados de mencionar, únicamente era viable por la mera existencia de trabajos, estudios, investigación y ensayos o, por el contrario, necesitaba, además, que tales trabajos o investigaciones se refirieran o afectasen, beneficiándola, a FESA. De esta premisa dependería, también, el reconocimiento del derecho de devolución aludido en el art. 11 del Decreto por remisión al precepto homónimo de la Ley ("procederá la devolución de las tasas y exacciones que sean exigibles por la prestación de un servicio o desarrollo de una actividad cuando tal servicio no se preste o aquella actividad cuando tal servicio no se preste o desarrolle en la forma adecuada"), en último término, porque el aludido beneficio no se había producido, según se acreditó --desde el punto de vista de la recurrente-- en la prueba pericial practicada en el proceso, cuya valoración se había hecho con vulneración de las reglas de la sana crítica, reglas de derecho y, por consiguiente, infracción del ordenamiento denunciable por la vía del motivo cuarto del art. 95.1 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.

Dicho lo anterior, si ningún vicio de falta o defecto de cobertura legal se imputa a la exacción parafiscal aquí controvertida, porque, en definitiva, la finalidad del Decreto 662/1960 que la convalidó cumpliendo el mandato establecido en la Disposición Transitoria Primera de la Ley de 26 de Diciembre de 1958, de Tasas y Exacciones Parafiscales aquí aplicable, fué subsanar ese defecto de legalidad que afectaba, entonces, a un gran número de exacciones y tasas que habían sido establecidas por disposición sin rango o fuerza de ley, se está reconociendo que ese Decreto --como otros similares que convalidaron tasas y exacciones entonces vigentes en múltiples sectores de la actividad productiva, singularmente la industria y la agricultura--, siempre que regulara, con la suficiente concreción, los elementos esenciales de la exacción -- fundamentalmente el hecho impositivo, el sujeto pasivo, la base, el tipo de gravamen y el devengo--, tenía capacidad normativa suficiente para el establecimiento (porque la convalidación referida equivalía la señalamiento de sus señas de identidad) de una exacción como la aquí controvertida, por muy "arcaica" que pueda resultar en su concepción desde la perspectiva que ofrece hoy un sistema tributario moderno. La propia entidad recurrente lo reconoce así cuando, en su escrito de interposición, hace la afirmación de que no son déficits de legalidad y reserva de ley resultantes de una aplicación retroactiva de la Constitución (fundamentalmente en sus arts. 31.3 y 133) los predicables de la exacción de que aquí se trata, sino de derogación después de la misma, precisamente porque, tal y como quedó configurada tras la convalidación de referencia, significaba una vulneración o desconocimiento del principio y derecho de igualdad y también del de capacidad económica al establecerse solo para gravar ventas de determinados productos (en cuanto aquí importa, estaño) en función de la existencia de una actividad investigadora de la Administración sobre la materia, a diferencia de cuanto sucede en otros sectores de la actividad económica, en que no se perciben por la Administración exacciones tributarias por la mera realización de trabajos de investigación y estudio por parte de aquella y mucho menos si estos ni le afectan ni, sobre todo, le benefician.

Desde esta perspectiva, es preciso destacar que la exacción parafiscal de que aquí se trata fué establecida sin especial consideración a servicios o actos de la Administración que pudieran beneficiar, referirse o afectar al sujeto pasivo. Una cosa es que el art. 6º del Decreto 662/1960, cumpliendo el mandato específico del art. 5º de la Ley de 26 de Diciembre de 1985, señalase el destino específico que había de tener la exacción parafiscal convalidada ("cubrir los gastos que originen los trabajos y organizaciones de investigaciones creados o estimulados por el Patronato «Juan de la Cierva» que guardan relación con los respectivos artículos gravados y... [los] trabajos de investigación pura y otras atenciones del organismo", como antes se ha dicho) y otra bien diferente que pueda, solo por esa circunstancia, sostenerse que esos trabajos de investigación se erigían en causa de la exacción. El derecho a devolución reconocido en el art. 11 del Decreto no lo dice así, sino que establece que "se reconoce el derecho a la devolución en las hipótesis previstas por el art. 11 de la Ley de 26 de Diciembre de 1958" y es éste art. 11, pero de esta Ley últimamente citada, el que, con referencia no ya solo a exacciones parafiscales con destino específico, sino también a "tasas" (la Ley, recuérdese, es de Tasas y Exacciones Parafiscales y no las identifica, ni mucho menos) el que, como también se ha visto antes, determina que "procederá la devolución de las tasas y exacciones que sean exigibles por la prestación de un servicio o desarrollo de una actividad, cuando tal servicio no se preste o aquella actividad no tenga lugar o no se preste o desarrolle en la forma adecuada", pero, naturalmente, esa devolución habrá de estar conectada a la naturaleza de cada exacción. Es decir, cuando la exacción consista en una tasa, esto es, en un tributo cuyo hecho imponible consista, en cuanto aquí importa en presencia del concepto de tasa en la Ley de 1958, en la prestación de servicios o realización de actividades que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al sujeto pasivo, la no prestación o realización de esos servicios, o la no afección o beneficio particular al del sujeto pasivo producirán la consecuencia de la devolución de su importe si hubiera sido efectivamente ingresado en el organismo legitimado para percibirla. Pero cuando ese hecho imponible, conforme aquí sucede, no sea la prestación de servicios o realización de actividades afectantes o benefactoras, de modo particular, al o del sujeto pasivo, la devolución procederá no por esa falta de afección o beneficio (que no es necesaria), sino por su inexistencia o por haberse destinado el importe de la exacción a fines diferentes de los legalmente establecidos.

En el supuesto de autos, ya se ha destacado con anterioridad que el hecho imponible de la exacción controvertida no es la prestación de servicios o la realización de actividad alguna, sino "la primera venta en el mercado nacional de... estaño". La exacción, pues, como destacó ya el TEAC, no es una tasa, sino una exacción parafiscal que, al no venir exigida en consideración a servicios o actos de la Administración y como luego reconocería la LGT --art. 26.2--, participaba de la naturaleza de impuesto. El derecho a devolución, en consecuencia, no tenía --no podía tener-- la misma causa que el procedente en el caso de una tasa. Por eso acierta la sentencia recurrida cuando, al valorar la prueba, echa de menos el que la practicada a instancia de la recurrente se circunscribiera al aspecto de que la actividad de investigación no beneficiara a FESA en vez de referirse meramente a su existencia o a la aplicación del importe obtenido por la Administración.

Además de cuanto acaba de razonarse, ninguna vulneración o desconocimiento de los principios constitucionales de igualdad tributaria y capacidad económica cabe detectar en la liquidación aquí controvertida.

En efecto. El principio de igualdad está incluido entre los principios rectores del sistema fiscal a que se refiere el art. 31 de la Constitución y se ha de apreciar en presencia de la situación en que se encuentra el sujeto pasivo ante la Ley reguladora del tributo de que se trate para que la carga tributaria que sobre el gravite responda a esa capacidad, porque es en la definición y en el método de determinación de esta donde las normas han de dar un trato igual a todos los sujetos sin introducir diferencias debidas a su situación personal o a las relaciones existentes entre ellos, cuando estas circunstancias (situación y relaciones) no son elementos esenciales del tributo (STC 45/1989, de 20 de Febrero), de tal suerte que no se infringe el principio de igualdad si las diferenciaciones (principalmente en materia de tipos) arranca de situaciones diversas (STC 19/1987, de 17 de Febrero).

En el supuesto de autos, pues, la situación de igualdad había de apreciarse, no en relación con todas las entidades frente a la actividad investigadora genérica de la Administración, sino exclusivamente entre quienes hubieren realizado, o realizasen, el hecho imponible de la exacción, es decir, entre quienes efectuasen "primeras ventas en el mercado nacional... de estaño, zinc, aluminio y plomo". Ninguna alegación siquiera ha hecho la recurrente, ni en la instancia ni en este recurso, respecto a que esas primeras ventas de tales productos no constituyeran, o pudieran constituir, elemento determinante de la concreción de su capacidad económica, o que, entre esos realizadores del hecho impositivo y en presencia de un mismo volumen de ventas, la carga tributaria hubiera sido discriminatoria. Si ello fué así, y la norma convalidante de la exacción cumplió los requisitos de legalidad (determinación de sus elementos esenciales) impuestos por la norma que la habilitaba (Ley de 26 de Diciembre de 1958), la conclusión de que la liquidación inicialmente impugnada se ajustaba a Derecho, salvo en el extremo relativo a la sanción --que ya el TEAC había dejado sin efecto--, resulta insoslayable.

La conclusión anterior no puede quedar desvirtuada por la alegación de que, al apreciar la prueba pericial practicada en el proceso, la Sala de instancia hubiera desconocido reglas de derecho, como son las de la "sana crítica", ya que, en su criterio, habiendo reconocido, por lo menos implícitamente, que la actividad investigadora de la Administración en relación al estaño no le beneficiaba, declaró la improcedencia del derecho a la devolución. Lo impide la realidad de que, conforme se ha destacado, no se está en presencia de una tasa, sino de una exacción establecida sin consideración a servicios o actividades de la Administración --y, por consiguiente, legalmente equiparable a un impuesto-- y la realidad, también, de que existió esa actividad investigadora que exigía no el hecho imponible, sino el destino de la exacción, y que, por tanto, no podía reconocerse derecho a devolución alguna. Es más: la Sala de instancia, en lo que afecta a la existencia de los trabajos o actividades de investigación, en uso de su libertad de criterio, entendió, correctamente, que aquella derivaba de una certificación emitida por el Vicesecretario General del Consejo Superior de Investigaciones Científicas y que su realización -- la de los trabajos o actividades de investigación-- había originado unos gastos --a cubrir por la exacción según el Decreto convalidador-- de 3.437.442/ miles de pesetas y que no podía quedar contradicha por una prueba pericial --la del proceso-- que había puesto el énfasis en que la actividad investigadora no había beneficiado a "Ferroaleaciones Españolas, S.A.". Ninguna infracción a regla alguna de sana crítica (que, por otra parte, ni siquiera aparece enunciada en el recurso) cabe apreciar en esa valoración, como tampoco que ésta pueda estimarse ilógica o disparatada, y sabido es que, en tales condiciones, no puede ser combatida en casación.

Por las razones expuestas, se está en el caso de no dar lugar al recurso, con la obligada imposición de costas que deriva del art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,