STS, 29 de Enero de 2000
| Ponente | PASCUAL SALA SANCHEZ |
| ECLI | ES:TS:2000:534 |
| Número de Recurso | 2583/1995 |
| Fecha de Resolución | 29 de Enero de 2000 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintinueve de Enero de dos mil.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación para la unificación de doctrina formulado por la entidad mercantil "Itziar S.A.", representada por el Procurador Sr. Hernández Tabernilla y bajo dirección letrada, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, de fecha 21 de Octubre de 1994, dictada en el recurso contencioso administrativo 769/92, sobre Impuesto de Sociedades, ejercicio de 1988, en el que figura, como parte recurrida, la Diputación Foral de Vizcaya, representada por el Procurador Sr. Del Olmo Pastor y también bajo dirección letrada.
La Sala de esta Jurisdicción en el País Vasco, con fecha 21 de Octubre de 1994 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLO Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora de los Tribunales, Dª Esperanza Escolar Ureta, en representación de la SOCIEDAD ANÓNIMA ITZIAR, contra el Acuerdo del TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO FORAL de VIZCAYA, de fecha 12 de noviembre de 1991, desestimatorio de la reclamación nº 1831/90, promovida contra la liquidación girada en concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 1988, y declaramos la conformidad a Derecho de los actos administrativos impugnados que, consecuentemente, confirmamos. Sin condena en las costas procesales devengadas en esta instancia".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la mercantil mencionada al principio preparó recurso de casación para unificación de doctrina, aduciendo la contradicción entre la indicada sentencia y la recaida en 14 de Septiembre de 1993, recurso 2365/91, cuya certificación acompañó en su oportunidad. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la referida recurrente formuló escrito de interposición, en el que, sustancialmente, adujo la contradicción destacada entre el fallo impugnado y el traído a los autos como contraste, no obstante la identidad de situaciones y el hecho de que procedían de la misma Sala. Solicitó la casación de la sentencia recurrida. Conferido traslado a la Administración Foral, se opuso al recurso e interesó la confirmación de la sentencia.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 18 de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Se impugna, mediante esta modalidad casacional de "para unificación de doctrina", conforme consta en los antecedentes, la sentencia de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, de fecha 21 de Octubre de 1994, desestimatoria del recurso contencioso administrativo interpuesto por la entidad mercantil Itziar S.A." contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya de 12 de Noviembre de 1991, que, a su vez, no había dado lugar a la reclamación entablada en impugnación de liquidación en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio de 1988, girada por la referida Hacienda Foral.
En concreto, la parte recurrente entiende que esta Sentencia interpretó que el plazo de deducción de los incentivos fiscales a las inversiones a que se refería la Norma Foral del Territorio Histórico de Vizcaya de 27 de Septiembre de 1983, por la que se dictaron medidas de carácter excepcional para paliar los daños ocasionados por lluvias extraordinarias, llegaba hasta el 31 de Diciembre de 1988 y que, ante ello, una deducción, como la de autos, practicada en Julio de 1989 al autoliquidar el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio de 1988, era improcedente. Con esto, entraba en contradicción con la sentencia de dicha Sala de 14 de Septiembre de 1993, recaida en el recurso 2365/91, seguida también entre las mismas partes que aquí contienden, y que, en un supuesto no sustancialmente igual, sino exactamente igual e interpretando la misma norma, determinó que la deducción practicada en Julio de 1989, correspondiente asimismo a la autoliquidación del ejercicio de 1988, era procedente, puesto que este ejercicio podía considerarse comprendido en el plazo de la deducción.
A la situación expuesta se llegó porque la Administración de Tributos Directos de la Hacienda Foral notificó a la entidad aquí recurrente, en 1º de Marzo de 1990, una liquidación provisional en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio, como se ha dicho, de 1988, con una deuda tributaria ascendente a
5.004.387 ptas, consecuencia de no haber admitido, por considerarla extemporáneamente practicada, una deducción por importe de 7.796.221 ptas que aquélla, la empresa mencionada, había aplicado en la correspondiente autoliquidación. Sí aplicó, en cambio, la Hacienda Foral, en la aludida liquidación provisional, una deducción, esta vez por 2.017.212 ptas y por Crédito Fiscal de la Norma Foral 8/1988, que "Itziar S.A." había hecho constar en su referida autoliquidación a efectos de su aplicación en ejercicios futuros, pero que no había materializado en el ejercicio expresado de 1988 porque la deducción practicada en concepto de ayudas por lluvias extraordinarias había absorbido toda la cuota. Deducida reclamación contra la mencionada liquidación y desestimada por el Tribunal Económico Administrativo, la Sala de Vizcaya dió lugar al recurso contencioso administrativo interpuesto, el precitado 2365/91, mediante la sentencia de 14 de Diciembre de 1993, que quedó firme y fué aducida como enfrentada a la que aquí se impugna, por entender, en sustancia, que la deducción rechazada, en contra del criterio de la Administración, había sido aplicada en tiempo, dado que el plazo de cinco años concedido en la Norma para hacerlo debía ser computado de fecha a fecha y por años naturales a partir del 1º de Enero de 1984 y nó por ejercicios económicos cerrados.
Ocurrió, sin embargo, que la Hacienda Foral, no obstante las actuaciones y recursos acabados de señalar y con independencia de ellos, con fecha 4 de Mayo de 1990 y también referida al mismo concepto de Impuesto sobre Sociedades y ejercicio de 1988, volvió a notificar a la entidad recurrente otra liquidación provisional, con deuda ascendente a 2.017.121 ptas, en la que, reflejando la suspensión de la deducción por "lluvias extraordinarias 83" antes mencionada, suprimió, además, la deducción por crédito fiscal de la Norma Foral 8/88 por dicho importe que la propia Administración había aplicado -no obstante no haberlo hecho la interesada en su primera liquidación-. Interpuestos reclamación económico administrativa y recurso contencioso administrativo contra su denegación, en los que la recurrente volvió a argumentar sobre la procedencia de la deducción por aplicación de la Norma Foral de Medidas Excepcionales para paliar los daños ocasionados por Lluvias Extraordinarias, de 27 de Septiembre de 1983, y a solicitar su reconocimiento y efectividad, la Sentencia de la referida Sala de 21 de Octubre de 1994, que es la aquí impugnada, desestimó el recurso ante ella deducido por entender, en contra de lo que la misma Sala había admitido en su anterior Sentencia de 14 de Septiembre de 1993, que esta última deducción había sido aplicada fuera del plazo legalmente establecido -1º de Enero de 1984 al 31 de Diciembre de 1988- al aparecer incluida en la declaración del Impuesto sobre Sociedades presentada el 14 de Julio de 1989.
Ya de cuanto acaba de exponerse se desprende, con total claridad, la concurrencia de todas las identidades y requisitos que el art. 102.a) de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable -hoy art. 96 de la vigente- exige para la viabilidad de esta forma excepcional y subsidiaria de recurso de casación y, sobre todo, la realidad de que la necesidad y finalidad de la misma, como esta Sala tiene reiteradamente declarado -vgr. Sentencias de 17 y 24 de Mayo y 26 de Julio de 1999, por no citar otras que algunas de las más recientes-, más que corregir la eventual infracción legal en que haya podido incurrir la sentencia impugnada, se cifra en la de reducir a unidad los criterios judiciales manifestados en forma dispersa y contradictoria.En efecto; el expresado requisito de la contradicción, que la jurisprudencia de esta Sala exige con todo rigor junto a la concurrencia de las tres identidades subjetiva, objetiva y causal para evitar que esta modalidad casacional se convierta, de hecho, en un cómodo procedimiento de eludir los límites en que se desenvuelve la casación general, concurren en el caso aquí enjuiciado con toda nitidez: hay identidad de litigantes y de posición procesal, identidad de hechos, fundamentos y pretensiones -a salvo del rechazo de la Administración acerca del reconocimiento de la deducción por crédito fiscal contrariando sus propios actos manifestados en la primera liquidación- y contradicción flagrante de las sentencias que resolvieron las impugnaciones, que, además y como se puso de relieve, proceden de la misma Sala. Porque el objeto de debate en ambos litigios fué el mismo, a saber: la interpretación que haya de darse al art. 2º.2.b) de la ya citada Norma Foral Vizcaína de 27 de Septiembre de 1983. En este apartado, la Norma Foral estableció incentivos especiales, en el Impuesto sobre Sociedades, para las inversiones en activos fijos nuevos y para los gastos derivados de reparaciones necesarias en activos fijos siniestrados como consecuencia de las lluvias extraordinarias acaecidas en 1983. En cuanto aquí interesa, este apartado, en su citada letra b), determinó que "esta deducción podrá practicarse durante un plazo de cinco años, a contar desde el primer ejercicio que se cierre con posterioridad al 25 de Agosto de 1983".
Pues bien, utilizando los criterios interpretativos de las normas tributarias a que hacen referencia los arts. 23 de la Ley General Tributaria y del homólogo precepto de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histórico de Vizcaya, Norma 3/1986, de 26 de Marzo, así como el que deriva de la aplicación, como Derecho supletorio en los tributos, de las normas tributarias de régimen común, el de las disposiciones generales de Derecho administrativo y de las de Derecho común -arts. 9.2 de la LGT y de la Norma Foral General expresada-, resulta, fundamentalmente por aplicación de las normas sobre cómputo de plazos en la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 -arts. 59 y 60-, que sería la aquí aplicable actualmente art. 48 de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, modificado por Ley 4/1999, de 13 de Enero-, y del art. 5º del Código Civil, que, al venir determinado en años -no en ejercicios sociales-, concretamente en cinco años a contar desde el primer ejercicio que se cerrara con posterioridad al 25 de Agosto de 1983, el cómputo del plazo de aplicación de los incentivos especiales para las inversiones efectuadas con motivo de las lluvias extraordinarias de 1983 había de hacerse de fecha a fecha y a partir, que es cosa diferente, del cierre del primer ejercicio que hubiera tenido lugar con posterioridad a la mencionada fecha, esto es, tratándose de una sociedad, como la de autos, cuyos ejercicios sociales coinciden con el año natural -podría no ser así, pero este es el caso aquí a considerar-, a partir del 31 de Diciembre de 1983. En consecuencia, el día inicial del cómputo, aplicando los preceptos legales antes invocados, no podía ser otro que el siguiente al de producción del hecho relevante que determinara la iniciación del plazo, y el final el correlativo a la fecha de aquel hecho o, si se quiere utilizar el criterio que plasma el nuevo art. 48 de la LRJAP y PAC, el correlativo al día del inicio del tan repetido cómputo. Consiguientemente, el día inicial del cómputo de que aquí se trata sería el 1º de Enero de 1984 y el final el 31 de Diciembre de 1988 o el 1º de Enero de 1989. Inclusive si pudiera admitirse que la disposición analizada, aunque hable de cinco años, se está refiriendo a los cinco ejercicios siguientes -lo que ha de rechazarse por interpretación restrictiva que choca con la literalidad del precepto y porque confunde años con ejercicios cuando es lo cierto que dentro de un año puede darse más de un ejercicio-, se produciría el mismo resultado, ya que, en definitiva, en el caso aquí enjuiciado, el primer ejercicio cerrado después del 25 de Agosto de 1983 fué el que concluyó el 31 de Diciembre de ese mismo año. Consecuentemente, el cómputo, al haber de efectuarse "desde" el ejercicio de 1983, comenzaría en el ejercicio de 1984 y concluiría en el de 1988, inclusive.
Piénsese, por otra parte, que la dificultad que significaría el hecho de que los gastos producidos por inversiones o reparaciones efectuadas entre el 26 de Agosto y el 31 de Diciembre de 1983 pudiera interpretarse quedaban excluidos de la deducción, siendo así que serían los de más beneficioso efecto por la proximidad al siniestro que trataban de paliar, queda obviada tan pronto se tenga en cuenta que tenían su propio régimen de aplicación en el art. 2º.2.a) -no b)- de la Norma Foral considerada, que reconocía la posibilidad de deducción de las inversiones realizadas en activos fijos nuevos a que se refería el art. 214 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, tanto de las necesarias para reponer otros siniestrados, como de las precisas para volverlos a situar en condiciones de producción, siempre que se efectuaran en un plazo de dos o de un año, respectivamente, a contar desde el 26 de Agosto de 1983, aparte de que, como entendió la sentencia de la Sala de Bilbao de 14 de Septiembre de 1993, enfrentada a la aquí impugnada, el art. 218.1 del precitado Reglamento resolvía la cuestión al establecer que "las inversiones en activos fijos materiales que [dieran] derecho a deducción por inversiones se [entenderían] realizadas en el período impositivo en que [entraran] en funcionamiento".
Pero es que hay más. La sentencia que aquí se impugna, en el fundamento de derecho segundo, acogió la interpretación gramatical y lógica que se deja expuesta al entender que el plazo de cinco años prevenido en la Norma Foral comenzaba a contarse desde el 1º de Enero de 1984 y concluía el 31 deDiciembre de 1988. Lo que ocurre es que a continuación expuso que "así las cosas, no ofrece duda el hecho de que la entidad actora, al incluir la deducción de que se trata para el ejercicio de 1988 en la declaración del Impuesto sobre Sociedades presentada en 14 de Julio de 1989, había ya extralimitado el plazo habilitado en el art. 2.2.b) de la Norma Foral de 27 de Septiembre de 1983, resultando, en consecuencia, ajustados a Derecho los actos administrativos objeto de impugnación" (sic).
Pues bien; no es preciso argumentar que la Sala de instancia, con esta afirmación, ha confundido la práctica de la deducción con su constatación o puesta de manifiesto en la autoliquidación. La práctica de la deducción se produce en el ejercicio en que tiene lugar la realización del hecho que la determina, aunque la constatación y comunicación a la Administración correspondiente tenga lugar en momento posterior, esto es, cuando se presenta la autoliquidación.
Por las razones expuestas, se está en el caso de dar lugar al recurso, por ser la doctrina correcta la que recoge la sentencia de contraste de la propia Sala, de 14 de Septiembre de 1993, enfrentada a la que aquí se impugna, y todo ello con las consecuencias previstas en el art. 102.a).6 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable -hoy art. 98 de la vigente-, incluidos el resarcimiento de los gastos del aval prestado para obtener la suspensión de la ejecución del acto tributario impugnado si la hubiera producido y los intereses legales desde la fecha de los ingresos indebidamente realizados; y todo ello sin que sea procedente hacer especial condena de las costas causadas en la instancia y en este recurso.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que, debemos declarar, y declaramos, haber lugar al recurso de casación para unificación de doctrina formulado por la entidad mercantil "Itziar S.A." contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, Sección Primera, de 21 de Octubre de 1994, recaída en el recurso al principio reseñado, sentencia que se casa y anula. Todo ello con estimación del recurso contencioso administrativo que la misma resolvió, con anulación de la resolución económico administrativa y de la liquidación que la misma confirmó, con reconocimiento a la parte actora del derecho a ser resarcida de los gastos del aval prestado en los términos prevenidos en el fundamento de derecho cuarto de la presente, y del derecho a obtener la devolución de las sumas ingresadas con motivo de la liquidación que se anula, más los intereses legales correspondientes desde la fecha de su ingreso hasta la de su efectiva devolución y sin hacer especial condena de las costas causadas en la instancia y en este recurso.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que como Secretario de la misma CERTIFICO.
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