STS, 10 de Mayo de 2000

La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación para la unificación de doctrina se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: "FALLAMOS. Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo, promovido por DON Juan Miguel , contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cantabria de fecha 23 de Julio de 1993, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número 804/92, entablada por el recurrente frente a la liquidación, practicada como consecuencia de las Actas de Inspección levantadas al recurrente por los ejercicios 1986, 1987, 1988 y 1989, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin que proceda hacer mención expresa acerca de las costas procesales causadas, al no haber méritos para su imposición".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de D. Juan Miguel el 10 de Octubre de 1994.

D. Juan Miguel , representado por el Procurador de los Tribunales D. Cesar González Martínez, presentó con fecha 21 de Octubre de 1994 escrito de preparación de recurso de casación para la unificación de doctrina, contra la sentencia referida, pero sólo respecto de la liquidación iniciada por Acta de la Inspección nº 1296075-0, correspondiente al ejercicio 1989, por importe total de 2.448.029 pesetas, desglosadas en cuota, 1.425.579 pts, mas sanciones e intereses de demora, 1.022.550 pts, que era la única liquidación cuya cuantía permitía tal recurso.

El escrito de preparación contenía extensamente la fundamentación de la infracción legal cometida en la sentencia impugnada, con relación precisa y circunstanciada de la contradicción alegada, aportando copias simples de las sentencias contrarias, pero, a la vez, acreditó haber solicitado en tiempo oportuno lascorrespondientes certificaciones.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria acordó por Auto de fecha 26 de Octubre de 1994 denegar la remisión de los autos a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y el emplazamiento de las partes, por no tener la cuantía necesaria (3.991.368 pesetas) para la admisión del recurso de casación.

La representación procesal de D. Juan Miguel presentó recurso de queja, advirtiendo que el recurso interpuesto era de casación para la unificación de doctrina, respecto de la liquidación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 1989, que si tenía cuantía (1.425.579 pts) para su admisión.

La Sala Tercera del Tribunal supremo resolvió el recurso de queja por auto de fecha 23 de Marzo de 1995, revocando el Auto recurrido, y teniendo por preparado el recurso de casación para la unificación de doctrina.

D. Juan Miguel , representado por la Procuradora de los Tribunales Dª Isabel Fernández-Criado Bedoya, presentó el escrito de interposición del recurso de casación para la unificación de doctrina, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad, expuso la fundamentación de la infracción cometida por la sentencia recurrida, analizando las sentencias contradictorias y suplicó a la Sala "dicte en su día sentencia por la que se declare haber lugar al recurso, casando y anulando la impugnada, modificando las declaraciones contenidas en ella, en el sentido de considerar que el acta de Inspección incoada a mi representado por el ejercicio de 1989, y de la que deriva la liquidación impugnada, adolece de graves defectos formales que, por generar indefensión para el contribuyente, ha de ser anulada".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado compareció y se personó como parte recurrida.

La Sala acordó por Providencia de fecha 1 de Marzo de 1996, admitir a trámite el recurso de casación para la unificación de doctrina.

Dado traslado de todas las actuaciones al Abogado del Estado, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia declarando no haber lugar al mismo, confirmando la recurrida e imponiendo las costas a la parte recurrente".

La Sección 1ª de esta Sala Tercera acordó por Providencia de fecha 2 de Enero de 1997, declarar su competencia a favor de la Sección 2ª que la aceptó, convalidando todas las actuaciones realizadas.

Terminada la sustanciación del recurso de casación para la unificación de doctrina se señaló para deliberación, votación y fallo el día 26 de Abril de 2000, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Para la mejor comprensión de este recurso y su mas acertada resolución, es necesario exponer los hechos mas significativos.

La Inspección de Hacienda de Cantabria levantó con fecha 15 de Junio de 1992, Acta de Conformidad nº 1296075.0 por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, por importe de: Cuota, 1.425.579 pts, sanción, 712.789 pts, e intereses 309.760 pts, en total 2.448.129 pts, con el siguiente texto: "efectuada la comprobación reglamentaria procede incrementar la base declarada en las siguientes partidas: a) Rendimientos Capital Mobiliario - Letras del Tesoro, 2.011.016 pts. b) Rendimientos Capital Mobiliario - Intereses c/c, 56.030 pts, con una retención de 11.206 pts. Base imponible: 12.741.795 pts."

No se mencionan, ni reproducen las restantes Actas de Inspección de los ejercicios 1986, 1987 y 1988, porque sus cuantías no superan individualmente, la cifra de 1.000.000 pts, razón por la cual D. Juan Miguel , no las recurrió en casación para la unificación de doctrina.

D. Juan Miguel interpuso reclamación económico-administrativa que le fue desestimada.

No conforme con esta resolución desestimatoria, interpuso recurso contencioso-administrativo ante laSala correspondiente del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, alegando en la demanda, esencialmente: 1º) Que el Acta de la Inspección ha infringido el deber de motivación exigido por el artículo 145.1.b) y 121.2 de la Ley General Tributaria. 2º) Que existe doctrina jurisprudencial que obliga a detallar suficientemente las Actas de Inspección. 3º) Que solicitó al Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria pidiera a la oficina de Inspección de Hacienda que remitiera, para su puesta de manifiesto, "los antecedentes de los hechos alegados por la Inspección", pues necesitaba saber si los rendimientos imputados por la Inspección estaban o no incluidos en las declaraciones complementarias que había presentado y que habían sido objeto de comprobación. Esta petición no fue atendida. 4º) Que los 2.011.016 pts de rendimientos de capital mobiliario - Letras del Tesoro- eran imputables a la Iglesia del Sagrado Corazón de Jesús de Torrelavega, según había probado mediante certificado de Bankinter, S.A. de fecha 14-5-1992, en el que se decía que tales rendimientos procedían del Depósito nº NUM000 , en el que aparecía como titular D. Juan Miguel , pero que realmente estaba destinado a la "Construcción de la Iglesia del Sagrado Corazón de Jesús de Torrelavega" y cuyo saldo en 1989 importaba 24.000.000 pts, y los rendimientos no sujetos a retención, 2.129.376 pts. 5º) Que se había incumplido la exigencia del informe de la Inspección de Hacienda, previsto en el artículo 43.3.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria dictó sentencia, cuya casación para la unificación de doctrina se pretende ahora, desestimando el recurso, conforme a la siguiente fundamentación jurídica: 1º) Que en las actas de conformidad, la falta de pormenorización y concreción de los elementos esenciales del hechos imponible es aceptada por el propio contribuyente. 2º) Que el artículo 61.3 del R.D. 939/1986, de 25 de Abril, que aprobó el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, no permite impugnar los hechos consignados en las actas de conformidad. 3º) Que las actas gozan de la presunción de legalidad. 4º) En cuanto a la infracción del artículo 48.3.a) del Reglamento de la Inspección de Tributos, alegada por el recurrente, no fue tratada por la sentencia.

La primera tarea que debe realizar la Sala es examinar si de verdad existe contradicción entre la sentencia impugnada y las que la parte recurrente alega como contrarias.

Estas sentencias, debidamente aportadas sus certificaciones, son las siguientes:

1. Sentencia, s/n, dictada el 7 de Octubre de 1993, por la Sala Tercera del Tribunal Supremo (Rc. de apelación nº 9215/1990).

   La sentencia precisa textualmente que "... por lo que se refiere al acta correspondiente al ejercicio 1981, para nada se consignan los hechos o circunstancias que hayan resultado de la actuación inspectora, limitándose a expresar: "Que su declaración por I.R.P.F., año 1981 procede ser rectificada en el sentido de imputarle los siguientes rendimientos:..."y a continuación se consignan determinadas cifras por "Rendimientos C. Mobiliario", " Transparencia", "Incrementos a escala" e "Incrementos Tipo Medio", y si bien es verdad que el sujeto pasivo ha expresado su conformidad a tales rúbricas, no lo es menos que la Inspección no ha expresado los hechos y circunstancias con transcendencia tributaria que le llevaron a las mencionadas estimaciones".

2. Sentencia, s/n, dictada el 1 de Febrero de 1993 por la Sala Tercera del Tribunal Supremo (Rec. de apelación nº 3650/90).

   El cuerpo del Acta de la Inspección de Hacienda decía: "... actividad de reparación de vehículos, se comprueba un volumen de ingresos brutos de 11.694.095 pts, de los que restados los gastos deducibles, resulta un rendimiento neto de 2.464.462 pts".

   La Sala Tercera entendió en esta sentencia que el Acta de la Inspección de Hacienda no contenía los hechos y circunstancias con transcendencia tributaria que le llevaron a tales estimaciones, ni siquiera indicó qué régimen de estimación de la base imponible había aplicado.

3. Sentencia, s/n, dictada con fecha 10 de Diciembre de 1992, por la Sala Tercera del Tribunal Supremo (Rc. de apelación nº 3358/90)

   En esta sentencia la Sala manifestó que"...los rendimientos se determinaron por la Inspección acudiendo al régimen de estimación objetiva singular, sistema normal, tampoco se hizo mención - salvo en algún punto aislado- de los supuestos para la determinación del rendimiento neto, de esta forma no se expresó si en los ingresos brutos se incluyeron los impuestos indirectos, o si se habían deducido los gastos de personal, etc".La Sala declaró en su sentencia que el Acta no cumplía los requisitos legales y reglamentarios establecidos.

4. Sentencia, s/n, dictada con fecha 22 de Julio de 1991 por la Sala Tercera del Tribunal Supremo (Rc. apelación nº 1026/1987).

   En esta sentencia la Sala mantuvo que "es cierto que esta Sala ha precisado que estas nulidades no proceden cuando el inspeccionado ha firmado las Actas manifestando su conformidad. Pero no es menos cierto que el propio Tribunal Económico-Administrativo Central ha precisado que son nulas las Actas de conformidad que, en relación al Impuesto sobre la Renta, se limitan a constatar en lo referente a incrementos de patrimonio que éstos se han producido, señalando el importe y el período de generación, pero sin especificar de donde proceden dichos incrementos ni el procedimiento llevado a cabo para su cuantificación, siendo nulas las referentes al Impuesto sobre el Patrimonio, por limitarse a recoger valoraciones de bienes de naturaleza urbana, depósitos bancarios y otros bienes o derechos, omitiendo la descripción de los mismos (resoluciones de 21 de Diciembre de 1978, 21 de Noviembre de 1979, 9 de Octubre y 21 de Noviembre de 1990, entre otras)".

   La Sala declaró en su sentencia que el Acta no cumplía los requisitos legales y reglamentarios establecidos.

5. Sentencia nº 119/1994, dictada con fecha 4 de marzo de 1994 por la Sala de lo ContenciosoAdministrativo -Sección 4ª- del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña. (Rc. contencioso administrativo nº 425/1992).

   En el Cuerpo del Acta de la Inspección de Hacienda se decía: "Que de las comprobaciones realizadas por esta Inspección se deducen las siguientes modificaciones en la Base Imponible declarada: Los rendimientos netos de trabajo personal del sujeto pasivo ascienden a 1.870.686 pts, siendo la Base Imponible a Tarifa general de 1.979.210 pts (...)".

   La Sala declara en su sentencia que dicha Acta de Inspección no cumplía los requisitos legales y reglamentarios establecidos.

6. Sentencia nº 1487/1992, dictada con fecha 3 de Diciembre de 1992, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección 1ª- del Tribunal Superior de Justicia de Valencia.

   En el cuerpo del acta de la Inspección de Hacienda se decía: "... incrementar el rendimiento neto declarado de la actividad empresarial del actor en 1.646.017 pts, como consecuencia de incrementar el volumen de ventas en 2.091.900 pts, no declaradas, ni contabilizadas".

   La Sala declaró en su sentencia que dicha Acta de Inspección no cumplía los requisitos legales y reglamentarios.

   Es incuestionable que mas que existir contradicción entre la sentencia impugnada y las sentencias expuestas, que si se dá, lo que existe es una vulneración flagrante de la doctrina jurisprudencial sobre la materia, mantenida por esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que son claro ejemplo, entre otras muchas, las sentencias referidas.

La doctrina del Tribunal supremo sobre esta cuestión se ha basado en los siguientes preceptos: el artículo 145, apartado 1, letra b), de la Ley General Tributaria, que dispone: "1. En las Actas de la Inspección que documenten el resultado de sus actuaciones se consignarán: (...) b). Los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo(...)", y el artículo 49, apartado 2, letra d), del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril, que dispone: "2. En las actas de la Inspección que documenten el resultado de sus actuaciones se consignarán: (...) d) Los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo, retenedor, u obligado a efectuar ingresos a cuenta con expresión de los hechos y circunstancias con transcendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras o referencia a las diligencias donde se hayan hecho constar(...)", y dicha doctrina consiste en sostener que tanto en las actas de conformidad, como en las de disconformidad, e incluso en las diligencias extendidas para hacer constar hechos o circunstancias, es obligado exponer de modo pormenorizado y concreto los elementos del hecho imponible, debidamente circunstanciado, que determinan los aumentos de la base imponible, o las modificaciones de las deducciones, reducciones, bonificaciones, etc, de modo que el contribuyente conozca debidamente los hechos que acepta en las actas de conformidad o que niega en las de disconformidad,debiendo rechazarse la tesis mantenida por la sentencia impugnada de que precisamente por tratarse de un acta de conformidad, la aceptación prestada por el contribuyente subsana los defectos formales de omisión del detalle obligado en el relato de los aumentos o modificaciones de la base imponible, propuestos por los Inspectores actuarios.

Debe rechazarse también la tesis mantenida por la sentencia impugnada, la cual basándose en el artículo 61, apartado 3, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril, que dispone: "3. En ningún caso podrán impugnarse por el obligado tributario los hechos y los elementos determinantes de las bases tributarias respecto de las que dió su conformidad, salvo que pruebe haber incurrido en error de hecho", sostiene que, prestada la conformidad a lo consignado en el Acta, no puede posteriormente el contribuyente, alegar defecto de forma.

La doctrina mantenida por la Sala es que, precisamente, para que exista la debida vinculación respecto de los actos propios del contribuyente, entre ellos la conformidad a los hechos, vinculación exigida por el artículo 117, apartado 1, de la Ley General Tributaria y artículo 61, apartado 3, del Reglamento mencionado, es necesario, como requisito "sine qua non", de obligado cumplimiento, que el Acta contenga los elementos, circunstancias, datos y antecedentes, que permitan la identificación y comprensión de los hechos que se aceptan, para que así el acto cognostitivo y volitivo en que consiste la conformidad a los hechos consignados en el acta, se lleve a cabo con conocimiento de causa.

La Sala entiende que es un error de los Inspectores actuarios el creer que la conformidad prestada por el contribuyente les libera de la obligación de consignar en el Acta los datos precisos, y, por ello , incurren en el riesgo de que el contribuyente, en defensa de sus legítimos derechos, impugne la liquidación, por entender que la omisión de los datos precisos le origina indefensión, o dicho de otro modo, la conformidad prestada a las actas de la Inspección, no excluye el que éstas deban, en todo caso, contener los datos necesarios para evitar que el contribuyente quede indefenso, por desconocimiento de los hechos, a su vez es innegable que todo contribuyente puede impugnar las liquidaciones, pero para ejercitar tal derecho debe estar en condiciones de identificar y comprender los elementos del hecho imponible, calificados e interpretados jurídicamente en la liquidación.

La Sala debe salir al paso del argumento esgrimido por la sentencia impugnada, que se apoya en nuestra Sentencia de 5 de Septiembre de 1991, en la que mantuvimos: "La declaración de conocimiento del inspector que contiene las actas goza de la presunción de veracidad configurada en el art. 1218 del Código Civil y hace prueba de hecho al cual se refieren y a su fecha, por tratarse de un documento emanado de un empleado público competente en el ejercicio de su función y con las solemnidades requeridas legalmente (art. 1216). De ello han de extraerse dos conclusiones: primera, que en lo concerniente a los hechos recogidos en un acta de conformidad, el contribuyente no puede rechazarlos (porque hacerlo sería atentar contra el principio de que nadie puede ir contra los actos propios), a no ser que pruebe que incurrió en notorio error al aceptar tales hechos; y segundo, por el contrario, el acta de conformidad es atacable por el contribuyente en todo lo relativo a la interpretación y aplicación de las normas jurídicas (...)", de lo cual la sentencia, ahora impugnada en casación para la unificación de doctrina, dedujo que el acta de conformidad no podía ser discutida respecto de los aumentos de la base imponible propuestos por la Inspección de Hacienda y aceptados, por el contribuyente.

La Sala inicia las sentencias que ha considerado contradictorias, con la reproducción de los párrafos anteriores, pero a continuación hace una distinción muy importante, expresada del siguiente modo: " pero consecuente, también con la doctrina que antecede (la expuesta), es lo cierto que el sujeto pasivo puede combatir el acta de conformidad en lo que se refiere a la aplicación del Derecho (procedimental o sustancial) que en ella hiciese el actuario y, dentro de este concepto, respecto de si el acta cumple o no los requisitos para su validez que legal o reglamentariamente están establecidos. Así, la antes citada sentencia de 10 de Diciembre de 1992 estableció que entender cumplida, o no cumplida, en el acta la exigencia del art. 145.1.b) de la Ley General Tributaria constituye una cuestión puramente de Derecho y, por lo mismo, en virtud de lo antes dicho, susceptible de ser revisada, aunque el acta sea de conformidad".

De otra parte, el mencionado precepto se complementa con lo dispuesto en el art. 49.2.d) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril, en cuanto dispone que en tales actas se consignarán "los elementos esenciales del hecho imponible o de su atribución al sujeto pasivo o retenedor, con expresión de los hechos y circunstancias con transcendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras o referencia a las diligencias donde se haya hecho constar.."

El pronunciamiento esencial de la doctrina jurisprudencial es que la conformidad prestada a loshechos consignados en el acta de modo incompleto, es imperfecta e inválida.

De acuerdo con la doctrina anterior, la Sala debe examinar ahora si se han omitido los elementos esenciales del hecho imponible, en el caso de autos.

En el Acta de conformidad nº 1296075.0 por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, figura en el cuerpo de la misma que: "Efectuada la comprobación reglamentaria procede incrementar la base declarada en las siguientes partidas: a) Rendimientos del Capital Mobiliario -Letras del Tesoro- 2.011.126 pts; y b) Rendimientos Capital Mobiliario - Intereses c/c 56.030 pts (...)".

El aumento de la base imponible por el concepto de rendimientos implícitos procedentes de Letras del Tesoro es claramente incompleta, porque carece de toda identificación, y número de las letras, así como de sus valores de adquisición y de reembolso, y buena prueba de ello es la controversia habida, basada en la pretendida confusión con un depósito en Bankinter, constituido para financiar la construcción de una iglesia. Lo mismo acontece, respecto de los intereses de cuentas corrientes, respecto de los cuales lo mínimo es identificar su número y Banco o Entidad de crédito en que se hallan. Los defectos apuntados hacen que el Acta no contenga todos los hechos y circunstancias con transcendencia tributaria que resultaron de las actuaciones inspectoras, y, por tanto, que no se cumpla lo dispuesto en el art. 145.1.b) de la Ley General Tributaria, lo que determina que el Acta no se ajusta a Derecho, como, incluso, tiene declarado el Tribunal Económico-Administrativo Central, en sus resoluciones de 21 de Diciembre de 1978, 21 de Noviembre de 1979, 5 de Noviembre de 1985 y 9 de Octubre y 21 de Noviembre de 1990.

Notese que tal inconcreción y ambigüedad del acta, como se afirma en las sentencias consideradas contradictorias, asimismo, impide que el inspeccionado puede impugnarla, siendo de conformidad, por el único motivo que sería viable hacerlo, es decir probando su manifiesto error al aceptar los hechos, que al no aparecer consignados determinan su indefensión.

En el escrito de interposición del presente recurso de casación para la unificación de doctrina, la parte actora alega la existencia también de la infracción del artículo 48.3.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, cuestión que no fue tratada por la sentencia impugnada, pese a que se alegó en la demanda, ni tampoco aparece contemplada por las sentencias consideradas como contradictorias, pero que obviamente debemos examinar.

El artículo 48.3.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril, dispone: "Artículo 48. Informes (...) 3. En particular se solicitará informe a la Inspección (...). Se solicitará asimismo, informe por los órganos económico-administrativos cuando se interponga directamente reclamación contra la liquidación tributaria resultante de un acta de conformidad".

El Reglamento de la Inspección, citado, contempla esencialmente dos procedimientos distintos, uno es el iniciado por Acta de disconformidad, que por ello mismo se tramita como un expediente administrativo contradictorio en el cual, los Inspectores actuarios están preceptivamente (art. 56.3) obligados a emitir un informe ampliatorio, no sólo para motivar su propuesta ante el contribuyente, sino también ante el Inspector Jefe u Oficina Técnica que ha de resolverlo. En este expediente administrativo se da audiencia al interesado, el cual puede alegar y proponer las pruebas que considere precisas, e incluso el Organo que ha de decidir también puede proponer la práctica de las pruebas que estime necesarias. El otro procedimiento es el iniciado por un Acta de conformidad, que obviamente no es contradictorio, sin embargo existe la eventualidad de que el contribuyente cambie de opinión en sede de la Inspección de Hacienda, antes de que se dicte el acto tácito de liquidación (30 días contados desde la incoación del acta), en este caso, el expediente se transforma en contradictorio y se tramita como si el Acta hubiera sido de disconformidad, y por ello los Inspectores actuarios tendrán que emitir el informe ampliatorio previsto y exigido por el artículo

56.3 del Reglamento de la Inspección de los Tributos, pero puede ocurrir también que el cambio de opinión, es decir la disconformidad se muestre después de dictado el acto de liquidación tácito, ante el Tribunal Económico- Administrativo mediante la correspondiente reclamación económico-administrativa, que es el caso previsto en el artículo 48.3.a) de dicho Reglamento y que obliga al Tribunal a pedir informe a la Inspección de Hacienda.

La Sala entiende que la petición de informe debe lógicamente hacerse cuando el recurrente ha presentado el escrito de alegaciones, dándole traslado del mismo a la Inspección de Hacienda, para que pueda emitirlo con conocimiento de causa, y no cuando el Tribunal pida la remisión del expediente.

Es claro que la idea que subyace en el art 48.3.a) del Reglamento es la de que la reclamación económico-administrativa inicia un procedimiento contradictorio, en sede distinta a la de gestión (art. 90 dela Ley General Tributaria), de modo que este informe es el equivalente al informe ampliatorio regulado en el art. 56.3 del Reglamento de la Inspección de los Tributos, por tanto la contradicción se traslada a la vía de reclamación económico-administrativa, en la que el recurrente puede plantear el incumplimiento de los requisitos formales del Acta, entre los cuales se halla la omisión de los elementos esenciales del hecho imponible, que es el caso de autos, de manera que hay que concluir que además de la infracción de los artículos 145.1.b) de la Ley General Tributaria y artículo 49.2.d) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril, se ha cometido también la infracción del art. 48.3.a) de dicho Reglamento.

Procede, por tanto, estimar el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, casando y anulando la sentencia impugnada, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102.a), apartado 6, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, la Sala deber resolver el debate planteado en la instancia, a cuyo efecto se estima el recurso contencioso-administrativo nº 291/1994, interpuesto por D. Juan Miguel , y se anula la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria de 23 de Julio de 1993 que desestimó la reclamación económico-administrativa nº 804/1992, así como el acto de liquidación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, que fue impugnado.

No apreciándose temeridad ni mala fe, no procede acordar la expresa imposición de las costas de instancia, y en cuanto a las causadas en este recurso que cada parte pague las suyas.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución

Estimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, nº 5.760/95, interpuesto por D. Juan Miguel , contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 5 de Octubre de 1994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, recaída en el recurso contencioso-administrativa nº 291/1994, interpuesto por el mismo, sentencia que se casa y anula.

Estimar el recurso contencioso-administrativo nº 291/1994, interpuesto por D. Juan Miguel , contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cantabria, de fecha 23 de Julio de 1993.

Anular la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria de 23 de Julio de 1993, que desestimó la reclamación económico-administrativa nº 804/1992, y asimismo el acto de liquidación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 1989, impugnado.

No acordar la expresa imposición de las costas de instancia, y en cuanto a las causadas en este recurso de casación para la unificación de doctrina, que cada parte pague las suyas.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico