STS, 14 de Noviembre de 2007

PonenteMANUEL VICENTE GARZON HERRERO
ECLIES:TS:2007:8154
Número de Recurso4581/2002
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución14 de Noviembre de 2007
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a catorce de Noviembre de dos mil siete.

VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación interpuesto por la entidad Casino Bahía de Cádiz, S.A., representada por la Procuradora Dª. Blanca Rueda Quintero, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia dictada el 6 de Mayo de 2002, por la Sección Sexta de la Sala de lo ContenciosoAdministrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso-administrativo seguido ante la misma bajo el número 189/99, relativo al Impuesto sobre Actividades Económicas, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 6 de Mayo de 2002 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por Casino Bahía de Cádiz, S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Dª. Blanca Rueda Quintero, frente a la Administración del Estado, dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 18 de Diciembre de 1998, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada en el extremo examinado, y en consecuencia debemos confirmarla y la confirmamos en sus propios términos, sin expresa imposición de costas.".

SEGUNDO

Contra la anterior sentencia, la Procuradora Dª. Blanca Rueda Quintero, en nombre y representación de la entidad Casino Bahía de Cádiz, S.A., formuló Recurso de Casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la referida parte recurrente formuló escrito de interposición, al amparo del artículo 88.1 d) y 3 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. En relación con lo dispuesto en los artículos 1216,1218, y 1253 del Código Civil, por no haber realizado el Tribunal de instancia ninguna valoración ni referencia de la prueba documental pública admitida y practicada. Termina suplicando se case y anule la sentencia recurrida, y, en consecuencia: a) Se declare la nulidad de la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 18 de Diciembre de 1988. b) Se declare la nulidad de la resolución del Tribunal Económico de Andalucía de 18 de Diciembre de 1996. c) Que se declare la nulidad de la liquidación del IAE girada a la mercantil "Casino Bahía de Cádiz, S.A." correspondiente al ejercicio 1995. d) Se declare la nulidad de la Cuota Mínima Municipal contenida en el epígrafe 969.2 de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre .

TERCERO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 30 de Octubre pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por la Procuradora Dª. Blanca Rueda Quintero, actuando en nombre y representación de la entidad Casino Bahía de Cádiz, S.A., la sentencia, de 6 de Mayo de 2002 de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el recurso contencioso- administrativo número 189/99 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 18 de Diciembre de 1998 R.G. 1314-97, R.S. 155-97, por la que desestima la alzada interpuesta contra la resolución dictada por el TEAR de Canarias el 18 de Noviembre de 1996 relativa a acto censal de señalamiento de cuota del Impuesto sobre Actividades Económicas, ejercicio de 1995.

La sentencia de instancia desestimó el recurso, y no conforme con ella el demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.

El citado recurso se fundamenta en el artículo 88.1 d) y 3 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. En relación con lo dispuesto en los artículos 1216,1218, y 1253 del Código Civil, por no haber realizado el Tribunal de instancia ninguna valoración ni referencia de la prueba documental pública admitida y practicada.

SEGUNDO

Argumenta la entidad recurrente que, a la vista de la prueba practicada la sentencia impugnada ha infringido el artículo 86.1 de la L.H.L . que establece: "Las cuotas resultantes de la aplicación de las Tarifas no podrán exceder del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y en su fijación se tendrán en cuenta, además de lo previsto en la base Primera anterior, la superficie de los locales en los que se realicen las actividades gravadas.". Considera que la prueba practicada acredita que la tarifa excede del 15% que el precepto citado menciona.

TERCERO

Problema sustancialmente idéntico al que ahora se decide fue resuelto por nuestra sentencia de 31 de Mayo de 2004, y con datos probatorios semejantes a los que ahora se aportan. En aquella sentencia el acuerdo impugnado era el acto censal de señalamiento de cuota y liquidación del Impuesto de Actividades Económicas correspondiente al epígrafe 969.2, actividad de casinos de juegos, ejercicio 1993 e importe de 56.842.478 pesetas. En el recurso que ahora decidimos el acto impugnado es de la misma naturaleza y sólo varía el ejercicio que es 1995 y el importe que aquí es 49.737.168 pesetas.

El principio de unidad de doctrina obliga a reiterar lo que entonces se dijo. Se afirmaba entonces: F.J. Tercero.- El art. 86.1 de la Ley 39/1988 establece, en las bases primera y cuarta, lo siguiente: "Las Tarifas del Impuesto, en las que se fijarán las cuotas mínimas, así como la Instrucción para su aplicación, se aprobarán por Real Decreto Legislativo del Gobierno, que será dictado, en virtud de la presente delegación legislativa, al amparo de lo dispuesto en el art. 82 de la Constitución. La fijación de las cuotas mínimas se ajustará a las bases siguientes:

Primera

Delimitación del contenido de las actividades gravadas de acuerdo con las características de los sectores económicos, tipificándolas, con carácter general, mediante elementos fijos que deberán concurrir en el momento del devengo del Impuesto.

Cuarta

Las cuotas resultantes de la aplicación de las Tarifas no podrán exceder del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y en su fijación se tendrá en cuenta, además de lo previsto en la base Primera anterior, la superficie de los locales en que se realicen las actividades gravadas".

Pues bien, el presente recurso de casación se dedica a denunciar la inadecuación del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, reguladora de las Tarifas y de la Instrucción del Impuesto de Actividades Económicas, a las bases primera y cuarta del art. 86.1 de la Ley 39/1988 y a los principios constitucionales en ellas inmanentes y, consecuentemente, a solicitar la casación de la sentencia recurrida en cuanto que confirmó los acuerdos del TEAR de Andalucía y del TEAC que desestimaron las reclamaciones contra las liquidaciones del I.A.E. giradas a CASINO BAHIA DE CADIZ S.A. correspondientes al ejercicio de 1993.

F.J. Cuarto.- Como se especifica en tres sentencias de esta Sala y Sección de 15 de Junio de 1996, toda la historia de la Contribución Industrial permite inferir, a través de muchos de los criterios conceptuales que en la misma aparecen utilizados (el reparto gremial, los recargos supletorios, la imposición sobre el volumen de ventas -según coeficientes por clases de contribuyentes-, el régimen de las empresas individuales en la llamada Tarifa III de la Contribución de Utilidades, la Cuota de Licencia y la Cuota de Beneficios, y, especialmente, las diversas y cada vez más complejas y perfeccionadas Tarifas), que su anhelo ha girado, desde la Ley de 23 de Mayo de 1845, creadora del Subsidio de la Industria y el Comercio, a la presente Ley 39/1988, de Haciendas Locales, en torno a la consecución de la "subjetivación" del tributo, intentando que fuera proporcional a su objeto, es decir, al rendimiento realmente obtenido.

Sin embargo, el objeto del nuevo IAE, producto, en la citada Ley 39/1988, de la fusión de cinco tributos preexistentes en la normativa precedente, no es, ya, gravar los rendimientos netos derivados de las actividades empresariales, profesionales y artísticas (como ocurría con la antigua Contribución Industrial, con la Licencia Fiscal del Impuesto Industrial y, por último, con el Impuesto sobre Actividades Comerciales e Industriales), finalidad que ahora corresponde a los Impuestos establecidos sobre la Renta, sino gravar, simplemente, "el mero ejercicio", en el territorio nacional, de las antes citadas actividades empresariales, profesionales y artísticas, con lo que, por mor de tal cambio de objeto y de objetivo, ya no es consustancial al mismo lograr la adecuación proporcional de las cuotas al rendimiento neto de cada contribuyente.

Por eso, el IAE puede calificarse de Impuesto "directo" (pues no grava, según lo dicho, la creación, circulación o consumo de la riqueza, sino el ejercicio de las actividades económicas, cuantificándose en atención al 'beneficio medio presunto o indiciario' del sector en que se inserta la actividad -artículos 79 y 86.1.4 de la Ley 39/1988 -, ni existe, tampoco, en dicha Ley previsión, obligación o derecho alguno para que el sujeto pasivo traslade o repercuta el gravamen), "real" (en cuanto grava una manifestación de riqueza que puede ser especificada sin ponerla en relación con una determinada persona), "de producto" (el derivado de una concreta fuente, como es el ejercicio de las actividades económicas, pero sin identificarlo con el beneficio real obtenido por el sujeto pasivo, sino con el simple beneficio medio presunto del sector económico en que se enmarca la actividad), "objetivo" (al cuantificarse el gravamen atendiendo sólo a criterios materiales concurrentes en las actividades gravadas) y "de gestión compartida" (censal y tributaria, atribuídas, respectivamente, a la Administración del Estado y a la Municipal).

Parece obvio, pues, a tenor de la regulación contenida en los artículos 79 a 92 de la comentada Ley 39/1988, que el IAE se exige, in genere, con independencia de cuál sea el resultado de la actividad, e, incluso, existiendo beneficio cero o, también, pérdidas (tal como se ha señalado, tanto en referencia a las Licencias Fiscales como al IAE, en las Contestaciones de la DGCHT de 22 de Abril de 1986, 17 de Diciembre de 1990 y 26 de Noviembre de 1991, en las que se indica que "el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no ánimo de lucro en el ejercicio de la actividad"). Es decir, su llamado "objetomaterial", la riqueza gravada, no se refiere para nada al producto, beneficio o renta derivado del ejercicio de la actividad (que es el 'objeto-final' o lo que debería ser normalmente gravado), sino que está conectado a ese mero ejercicio, que es, por sí, ya, la manifestación de riqueza susceptible de ser gravada.

Por otra parte, el aspecto tarifario del esquema general de liquidación del IAE se traduce, a tenor de las Reglas 10.1, párrafo primero, y 14.1 de la Instrucción, y de los artículos 86, 88 y 89 de la Ley 39/1988, en el marco de las actividades con cuota municipal, en los siguientes conceptos básicos:

Cuota de Tarifa = Cuota por Actividad + Cuota por Local;

Cuota Tributaria = Cuota de Tarifa x Coeficiente de Población o de Incremento x Indice de Situación; y,

Deuda tributaria = Cuota Tributaria + Recargo Provincial.

F.J. Quinto.- Elemento premisorio de tales conceptos tarifarios es, por una parte, la adecuación del artículo 86 de la Ley 39/1988 a los criterios de delegación legislativa señalados en el artículo 82.4 de la Constitución (en adelante CE ) y a los principios esenciales de la misma, y, por otra parte, la subsiguiente adecuación de la Ley delegada, el Real Decreto Legislativo 1175/1990 (sus Tarifas y las Reglas de su Instrucción), a las Bases de delegación contenidas en el citado artículo 86 de la Ley 39/1988 (sin olvidar que, por lo que se refiere al coeficiente de población o de incremento y al Indice de situación, es decir, a lo establecido en los artículos 88 y 89 de la Ley citada, la sentencia del Tribunal Constitucional 233/1999, de 13 de Diciembre, ha dejado sentada su constitucionalidad en su fundamento de derecho 27 ).

En efecto, cotejando las directrices del artículo 82 de la CE con el contenido del artículo 86 de la Ley 39/1988, se aprecia -siguiendo la doctrina imperante- que aquéllas se cumplimentan en los extremos y términos siguientes:

  1. - En el apartado 1 (Bases) del artículo 86 son de destacar los siguientes aspectos: a) Se acata el artículo 82.3 de la CE al establecerse una delegación expresa; b) Se observa el artículo 82.3 y 4 de la CE en cuanto se concreta la materia objeto de delegación, o sea, la aprobación de las Tarifas y de la Instrucción;

    1. Se cumplimenta el artículo 82.4 de la CE cuando se fijan los principios y criterios que han de seguirse en el ejercicio de la delegación; d) Se acata el artículo 82.3 de la CE en el sentido de que la delegación recae sobre el Gobierno y no se prevé posibilidad alguna de subdelegación (como ha quedado confirmado en nuestra sentencia de 17 de abril de 1995 ); y, e) Se respeta la prohibición del artículo 82.1 de la CE de que la delegación no recaiga sobre materias propias de Ley Orgánica.

  2. - En el apartado 2 (plazo de 1 año para la delegación) del artículo 86 es de señalar que se ha cumplimentado el mandato del artículo 82.3 que fija genéricamente el citado plazo delegatorio. Y, al respecto, nuestra sentencia de 2 de Julio de 1992 tiene declarado que "el plazo de 1 año, que concluía el 10 de Diciembre de 1989 (o sea, al año de la entrada en vigor de la Ley 39/1988 ), quedó establecido en el 1 de Octubre de 1990 por la Ley 5/1990, y, habiéndose dictado el Real Decreto Legislativo 1175/1990 el 28 de Septiembre de 1990, es manifiesto que lo fue dentro del lapso temporal previsto, sin que esta Sala pueda entrar a enjuiciar el plazo concedido por dicha Ley 5/1990, que, por su propia naturaleza, escapa a todo control jurisdiccional, cuando es así, además, que tal Ley 5/1990 cumple la doble función de señalar el plazo para el ejercicio de la delegación legislativa y determinar las Bases sobre las que debe ejercitarse, toda vez que lo hace por remisión a las contenidas en el artículo 86 de la Ley 39/1988, lo cual no incide en ningún supuesto de infracción del ordenamiento jurídico".

    De entre las Bases de delegación del citado art. 86.1 de la Ley 39/1988, las más conflictivas son la 1, la 3 y la 4.

    La Base 1 indica que la delimitación del contenido de las actividades gravadas de acuerdo con las características de los sectores económicos (idea fundada en el carácter objetivo y real del IAE) se tipificará, con carácter general, mediante "elementos fijos" tributarios que deben concurrir en el momento del devengo del Impuesto. Dicha formulación, amplia y discrecional, reproduce lo hasta entonces existente en el ámbito de la Licencia Fiscal de Actividades Comerciales e Industriales (y si no ha sido considerada inconstitucional respecto a la Licencia Fiscal tampoco hay motivos para considerarla ahora).

    Las Bases 3 y 4 fijan los principios generales de la cuantificación de las Cuotas de Tarifa, en función de que, primero, las cuotas no podrán exceder del 15% del beneficio medio presunto de la actividad gravada; segundo, a las actividades que presenten escaso rendimiento se les señalará cuota cero, y, tercero, para la fijación de las cuotas se tendrá en cuenta la superficie de los locales en los que se desarrolle la actividad.

    Ese tope máximo del 15%, susceptible, doctrinalmente, de ser conceptuado como una especie de estimación objetiva global en sentido impropio, ha sido objeto de acerbas críticas (porque puede obedecer, a veces, a manifestaciones económicas no reales o ficticias), pero no debe olvidarse que es un límite fijado para un impuesto, el IAE, que es objetivo y real, de modo que, además, lejos de todo subjetivismo individualizado, ese 15% de referencia no puede ser aplicado a cada concreto contribuyente sino a sectores económicos en general.

    Y, al efecto, nuestra sentencia de 2 de julio de 1992 (Recurso num. 1957/1990 ) tiene declarado que, como dice el Consejo de Estado en su preceptivo dictamen es obvio que la determinación del beneficio medio presunto de cada actividad resulta de difícil fijación, no sólo por su mismo concepto y por la gran cantidad de actividades a evaluar (prácticamente todas, con la excepción -en el momento de dicha sentencia- de las que integran los sectores agropecuario y pesquero), sino también por la multiplicidad de datos a manejar y el inevitable desfase temporal de varios de éstos. Semejante tarea sólo podía realizarse mediante estudios pormenorizados de la propia Administración y el diálogo con cada uno de los sectores afectados, y, en efecto, a la Comisión Técnica de la Administración, se unió la Comisión bipartita de ésta y de representantes de la vida local para, finalmente, incluirse la participación y audiencia de los sectores interesados, a través del Consejo General de las Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación, la Confederación Española de Organizaciones Empresariales y los Colegios Profesionales afectados. Es por estos cauces -y no de manera gratuita y arbitraria-, como llegaron a establecerse los parámetros económicos del Real Decreto Legislativo 1175/1990, lo que excluye cualquier reproche de inconsistencia o superficialidad. Naturalmente, la dificultad intrínseca de la fijación del beneficio medio presunto de cada actividad y su distanciamiento del caso concreto -precisamente, por ser beneficio medio presunto o indiciario- hace que puedan concebirse casos o supuestos donde aparezca la cuota resultante de la Tarifa superior al citado 15% o inferior al mismo" (Fundamento de Derecho Tercero).

    F.J. Sexto.- Todo lo hasta aquí expuesto y razonado nos permite concluir que, ante la especial naturaleza del IAE y el concreto contenido de sus normas reguladoras, no concurren los condicionantes precisos para poder estimar que el mencionado Impuesto, globalmente considerado, y, en concreto, los artículos de la Ley 39/1988 que lo regulan (y, en especial, el 86 y las Bases de delegación legislativa en él contenidas) y el epígrafe 969.2 de las Tarifas y la Instrucción del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de Septiembre, sean contrarios al principio constitucional de sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con la capacidad económica (art. 31.1 CE ).

    En consecuencia, no cabe sino -como complemento de lo acabado de exponer- ratificar y dar, aquí, por reproducidos, haciéndolos nuestros, los razonamientos contenidos en la sentencia de instancia (perfectamente atemperados al ordenamiento jurídico)..

    Interesa subrayar que la sentencia citada contempla dos secuencias. Primero, analiza la metodología del cálculo del beneficio del sector y estima que el iter procedimental seguido para su determinación es correcto, razón por la que los datos probatorios esgrimidos en sentido contrario no pueden prevalecer sobre los aplicados por la normativa legal. En segundo lugar, de modo explícito se sostiene que este dato de fijación del beneficio medio puede no coincidir -por exceso o defecto- con los supuestos concretos. En este recurso no es éste, sin embargo, el problema que se plantea, el de la inadecuación del beneficio del actor con el que le ha sido aplicado, pues la argumentación gira exclusivamente sobre la determinación del beneficio medio de la actividad del sector.

CUARTO

Lo razonado comporta la desestimación del Recurso de Casación, con expresa imposición de costas a la entidad recurrente, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

FALLAMOS

Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso de Casación formulado por la entidad Casino Bahía de Cádiz, S.A., contra la Sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 6 de Mayo de 2002, recaída en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la entidad recurrente.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, lo pronunciamos, mandamos y firmamos R. Fernández Montalvo M.V. Garzón Herrero J.G. Martínez Micó E. Frías Ponce M. Martín Timón J. Rouanet Moscardó PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.

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