STS, 27 de Marzo de 2006
| Ponente | RAFAEL FERNANDEZ MONTALVO |
| ECLI | ES:TS:2006:1938 |
| Número de Recurso | 1839/2001 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 27 de Marzo de 2006 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
RAFAEL FERNANDEZ MONTALVOMANUEL VICENTE GARZON HERREROJUAN GONZALO MARTINEZ MICOEMILIO FRIAS PONCEJAIME ROUANET MOSCARDO
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintisiete de Marzo de dos mil seis.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia en el Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina núm. 1839/2001, interpuesto por el Procurador de los Tribunales don Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, en nombre y representación de "KEPRO COSTA BRAVA, S.A.", contra la sentencia, dictada con fecha 16 de Octubre de 1999 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso de este orden jurisdiccional núms. 637/1996 , seguido a instancia de la entidad mercantil "KEPRO COSTA BRAVA, S.A." contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 6 de junio de 1996, por la que se desestimaba reclamación interpuesta contra liquidación girada por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Han sido partes recurridas en este Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, y la Administración de la Generalidad de Cataluña, representada por Letrado de su Servicio Jurídico.
La parte dispositiva de la sentencia, cuya casación para la unificación de cortina se pretende, contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice "FALLO DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Letrado D. Miro Ayats Verges, en nombre y representación de KEPRO COSTA BRAVA S.A. sobre liquidación girada en concepto de Actos Jurídicos Documentados, y declaramos que los citados actos son conformes a Derecho. Sin hacer imposición de costas".
La representación procesal de KEPRO COSTA BRAVA, S.A., con fecha 28 de febrero de 2000, presentó escrito de interposición del recurso de casación para la unificación de doctrina en el que expuso, a su parecer, el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad del recurso, fundamentó la infracción legal cometida en la sentencia impugnada, alegando como sentencias contradictorias de la impugnada las dictadas por las correspondientes Salas de los Tribunales Superiores de Justicia de Cataluña, de fecha 3 de julio de 1997 (rec. núm. 497/1993), de Madrid, de fecha 16 de enero de 1993 (rec. núm. 2901/1994), de Canarias, de fecha 29 de enero de 1998 (rec. cas. 288/1995) y de Aragón, de fecha 1 de diciembre de 1990 . Y termina solicitando que se tenga por preparado en tiempo y forma el indicado recurso contra la sentencia de la Sala de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 16 de diciembre de 1999, recaída en el recurso 02/637/1996 , en relación a la liquidación en concepto de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, por importe de 19.780.847 ptas. se admita, y, previos los trámites pertinentes, se dicte sentencia por la que, casando la impugnada, se anule la liquidación practicada por la Generalidad de Cataluña.
La Sala de lo Contencioso Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 25 de abril de 2000 tener por preparado el recurso, dando traslado a las partes recurridas para que, en el plazo de treinta días, formalizaran la oposición al recurso.
El trámite fue evacuado por el Abogado del Estado mediante escrito presentado el 12 de mayo de 2000, en el que solicitaba se tuviera por impugnado, en tiempo y forma, el recurso de casación para unificación de doctrina.
Y por el Letrado de la Generalidad de Cataluña mediante escrito presentado el 7 de junio de 2000, en el que solicita se declarase no haber lugar al referido recurso de casación.
La Sala de la Audiencia Nacional, por providencia de 17 de mayo de 2001, acordó elevar las actuaciones a este Alto Tribunal con remisión del expediente y emplazamiento de las partes.
Por providencia de 15 de Noviembre de 2005, se señaló para votación y fallo el 21 de marzo de 2006, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de Sección
El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa la sentencia recurrida.
Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.
Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos ( art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.
En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso ( STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.
La recurrente sostiene que la controversia suscitada consiste en determinar quien es el sujeto pasivo obligado al pago de la liquidación en concepto de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (IAJD, en adelante) y que se dan las identidades precisas entre la sentencia impugnada y las señaladas de contraste.
Aquella "entiende que las operaciones descritas son constitutivas de un préstamo hipotecario pese a que la constitución de hipoteca se realiza con motivo de la sustitución de otra garantía preexistente y en dos actos jurídicos totalmente diferenciados y, por consiguiente determina que el sujeto pasivo obligado al pago es la sociedad que constituye la hipoteca a favor de la Caja de Ahorros".
Por el contrario, "la sentencia del Tribunal Superior de Justicia (TSJ, en adelante) de Cataluña, de 3 de julio de 1997 , afirma que únicamente puede considerarse como sujeto pasivo del impuesto al prestatario cuando se documenta el préstamo y su garantía en un sólo acto (ya que en ese caso la hipoteca se yuxtapone al negocio jurídico principal que es el préstamo) pero no cuando únicamente se produce un cambio de garantía a favor del prestamista, puesto que el beneficiario es la entidad de crédito que ya estaba suficientemente garantizado".
La sentencia del TSJ de Madrid, de fecha 16 de enero de 1997 , dice la recurrente que "partiendo de un supuesto de hecho si bien no idéntico, sí asimilable a nuestro caso [de la recurrente], puesto que plantea en quien debe recaer la condición de sujeto pasivo de [del Impuesto de] AJD en el caso de otorgamiento de una hipoteca en garantía de un aval que cubría el importe de la mitad de un crédito prestado para asegurar un préstamo concedido a la empresa que ofrece al hipoteca. En este caso el Tribunal sentencia que la escritura de hipoteca no tiene por objeto la concesión de un préstamo dado que quien adquiere los derechos derivados de la contragarantía es el banco y por tanto, al ser el beneficiario, sobre él debe recaer la condición de sujeto pasivo del [Impuesto] del AJD".
"Idéntico criterio [según la recurrente] sigue el TSJ de Canarias, en su sentencia de fecha 29 de enero de 1998 , en la que se analiza el supuesto de constitución de una hipoteca constituida en garantía de un aval prestado para garantizar determinadas deudas tributarias de los sujetos que otorgan la escritura de hipoteca. En este caso el Tribunal se pronuncia en el sentido de que no resulta de aplicación el artículo 15 del Texto Refundido del ITP-AJD puesto que no nos hallamos ante una escritura de préstamo hipotecario, correspondiendo la tributación a la entidad de crédito, puesto que la hipoteca se constituye en favor del Banco para el caso de que ejecutara el aval prestado, siendo pues éste el único beneficiario de la operación".
Asimismo, sostiene la recurrente que es la sentencia impugnada la que infringe el artículo 30 del Texto Refundido del ITP-AJD que determina el sujeto pasivo del IAJD en relación al gravamen que recae sobre los documentos notariales, que son las personas que instan o solicitan dichos documentos o aquellos en cuyo interés se expidan. La sentencia objeto del recurso, dice la recurrente, "parte de una premisa errónea, al obviar el hecho de que en nuestro caso la constitución de hipoteca de máximo no se otorgó en el mismo acto de concesión de un préstamo, sino que la hipoteca se constituyó varios meses después en sustitución de una garantía preexistente que cubría la totalidad del crédito concedido, garantía que consistía en una afectación de dinero depositado en cuanta y la pignoración de diversos valores mobiliarios. El hecho de que la sentencia recurrida ignore que es la Caja de Ahorros la que accede al cambio de garantía prestada a favor de un crédito otorgado por la propia Caja meses antes, comporta que la Audiencia Nacional se pronuncie en la sentencia recurrida, en el sentido de que el sujeto pasivo del AJD en este supuesto es la sociedad que constituye la garantía hipotecaria, en lugar de la entidad de crédito beneficiaria de la sustitución de la garantía, determinando una infracción del artículo 30 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados".
Antes de examinar el referido tema de fondo es preciso que nos pronunciemos sobre la viabilidad procesal del mismo recurso de casación para la unificación de doctrina, pues a ella se opone el Letrado de la Generalidad aduciendo que el sujeto pasivo del Impuesto es una cuestión nueva -no un nuevo motivo- sobre la que no ha tenido ocasión de pronunciarse la Administración porque no ha sido debidamente planteada en la correspondiente vía previa.
Sin embargo, no puede compartirse tal alegación porque, incluso en su misma formulación, podía haber justificado que la sentencia de instancia hubiera apreciado la condición de cuestión nueva en el tema del sujeto pasivo del impuesto, pero al no haberlo entendido así la Sala de la Audiencia Nacional y haberse pronunciado sobre dicho aspecto debatido en el proceso, ha de considerarse que forma parte del pronunciamiento judicial que se revisa para una eventual unificación de doctrina con respecto al criterio que sustentan las sentencias ofrecidas como parámetro de contraste.
Los criterios antes expuestos, en el primero de nuestros fundamentos jurídicos, que caracterizan al recurso de casación para la unificación de doctrina, impiden que podamos acoger la impugnación formulada por la representación procesal de "KEPRO COSTA BRAVA, S.A.".
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No se da la contradicción precisa, para que pudiera estimarse el recurso, entre la sentencia impugnada y las sentencias citadas de los Tribunales Superiores de Justicia de Madrid, Canarias. Estas se refieren a la constitución de hipoteca en garantía de aval, constituido, a su vez, en garantía de préstamo, por tanto no ante una hipoteca que garantice el préstamo sino ante una "contragarantía" del aval prestado por el banco o constitución de un derecho real de garantía para asegurar obligaciones que puedan derivarse para la entidad financiera avalista; mientras que la recurrida se refiere a la constitución de hipoteca en garantía de préstamo o en sustitución de la garantía de un préstamo. Diferencia de supuestos que puede tener trascendencia en orden a la determinación del beneficiario del acto o negocio jurídico documentado y, por ende, del sujeto pasivo del IAJD que grava el correspondiente documento notarial de constitución.
La sentencia del TSJ de Aragón no se refiere al sujeto pasivo, que es el tema a que ha quedado reducida la controversia, sino a la legitimación para impugnar la liquidación de quien ha asumido contractualmente la obligación de pagar y sobre la sujeción o exención del documento al Impuesto.
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La sentencia del TSJ de Cataluña sí resuelve la cuestión relativa a la determinación de quien es el sujeto pasivo del IAJD liquidado como consecuencia del otorgamiento de una escritura pública de cambio de garantía. Pero la sentencia de instancia que se recurre parte del siguiente hecho expresado literalmente en su fundamento jurídico segundo: "Del expediente administrativo resulta que el 16 de marzo de 1989 se autorizó una escritura pública de constitución de hipoteca en garantía de un préstamo concedido por la Caja de Ahorros de Cataluña a favor del entidad Kepro Costa Brava S.A. mediante escritura de 30 de diciembre anterior. El importe del préstamo es de 2.100.000.000 pesetas, mientras que la hipoteca garantiza un importe máximo de 3.150.000.000 y otros 85.000.000 pesetas para costas y gastos".
De manera que para apreciar que existe la necesaria identidad de supuestos con decisión contradictoria sería preciso previamente rectificar la premisa de la que parte la sentencia impugnada, aceptando la tesis de la recurrente, al entender que en lugar de tratarse de un préstamo hipotecario o hipoteca constituida en garantía de un préstamo -criterio previo del que parte la Sala de la Audiencia Nacional- se trata de la constitución de hipoteca "realizada con motivo de la sustitución de otra garantía preexistente".
O, dicho en otros términos, la doctrina contenida en la sentencia recurrida, en sus propios términos, no debe ser rectificada porque coincide con la jurisprudencia de esta Sala que, de manera reiterada, ha entendido que el artículo 30 (hoy 20) del Texto Refundido del ITP y AJD (artículo 68 del Reglamento ) señala que, en la modalidad de documentos notariales del IAJD, "será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan" y que ese adquirente del bien o derecho solo puede ser el prestatario, no ya por un argumento similar al de la unidad del hecho imponible en torno al préstamo, conforme ocurre en la modalidad de transmisiones onerosas --arts. 8º.d), en relación con el 15.1 del Texto Refundido y con el art. 18 de su Reglamento --, sino porque el "derecho" a que se refiere el precepto es el préstamo que refleja el documento notarial, aunque este se encuentre garantizado con hipoteca y sea la inscripción de esta en el Registro de la Propiedad elemento constitutivo del derecho de garantía. En definitiva, cuando el art. 31 del Texto Refundido exigía, entre otros que ahora no interesan, el requisito de que las escrituras o actas notariales contengan actos o contratos inscribibles en el Registro de la Propiedad, está refiriéndose, indisolublemente, tanto al préstamo como a la hipoteca. Buena prueba de que es así la constituye el que el Reglamento vigente de 29 de Mayo de 1995 --que, aun no aplicable al supuesto de autos, tiene un indudable valor interpretativo--, en el párrafo 2º de su art. 68 , haya especificado que "cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario".
En cualquier caso, la unidad del hecho imponible en torno al préstamo, produce la consecuencia de que el único sujeto pasivo posible es el prestatario, de conformidad con lo establecido en el art. 8º.d), en relación con el 15.1 del Texto Refundido ITP y AJD , y en relación, asimismo, con el art. 18 del Reglamento de 1981 , hoy art. 25 del vigente de 29 de Mayo de 1995 , que, por cierto, ya se refiere a la constitución de, entre otros, derechos de hipoteca en garantía de un préstamo y no a la de préstamos garantizados con hipoteca" (Cfr SSTS 19 y 23 de noviembre de 2001, 24 de junio de 2002, 14 de mayo y 20 de octubre de 2004 y 20 de enero de 2006 , por citar sólo algunas de las más recientes).
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 3, de la Ley Jurisdiccional anterior, procede imponer las costas causadas en este recurso de casación a la parte recurrente.
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por representación de "KEPRO COSTA BRAVA, S.A.", contra la sentencia dictada, con fecha 16 de Octubre de 1999, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional, en el recurso de este orden jurisdiccional núm. 637/1996 , con imposición de las costas causadas a dicha parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernández Montalvo Manuel Vicente Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frias Ponce Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernández Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.
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