STS, 12 de Julio de 2005

PonenteEMILIO FRIAS PONCE
ECLIES:TS:2005:4683
Número de Recurso5447/2000
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución12 de Julio de 2005
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

JAIME ROUANET MOSCARDORAFAEL FERNANDEZ MONTALVOMANUEL VICENTE GARZON HERREROJUAN GONZALO MARTINEZ MICOEMILIO FRIAS PONCE

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a doce de Julio de dos mil cinco.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal Supremo el recurso de casación, interpuesto por la Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de 29 de Junio de 2000, dictada en el recurso contencioso-administrativo seguido ante la misma bajo el nº 1523/1997, en materia de compensación de deudas tributarias, en cuya casación aparece, como parte recurrida, "Fomento de Construcciones y Contratas, S.A.", representada por el Procurador D. Florencio Araez Martínez, bajo dirección Letrada.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

"Fomento de Construcciones y Contratas, S.A.", el 19 de Diciembre de 1997, interpuso recurso contencioso-administrativo, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, contra la resolución de fecha 12 de Junio de 1997, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC), por la que se desestima la reclamación económica administrativa formulada por la actora contra el Acuerdo del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), de fecha 16 de Enero de 1996, que accedió parcialmente a la solicitud presentada el 20 de Febrero de 1995, sobre compensación de la deuda a la Hacienda Pública, por un importe total de 1.324.909.531 ptas., por los conceptos de A) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto de Sociedades, Retenciones por rendimientos del capital mobiliario, Enero 1995, importe de 277.107.141 ptas.; B) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Enero 1995, importe de 656.839.532 ptas.; C) Impuesto sobre el Valor Añadido, Enero 1995, por importe de 389.827.730 ptas.; y D) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre Sociedades - No Residentes, Enero 1995, por importe de 1.135.128, con sólo tres de las diez certificaciones de obra propuestas y dos de ellas a partir del momento en que el órgano gestor registró contablemente los créditos.

La referida Sala, Sección Segunda, con fecha 29 de Junio de 2000, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Florencio Araez Martínez, en nombre y representación de "Fomento de Construcciones y Contratas, S.A." contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 12 de Junio de 1997 a que se contraen las presentes actuaciones y, en consecuencia, anular la resolución impugnada por su disconformidad a Derecho, declarando que la compensación de las deudas tributarias con los créditos aportados por la parte actora tiene lugar exactamente en la fecha en que se presentó la correspondiente solicitud de compensación. Sin expresa imposición de costas."

SEGUNDO

Contra la anterior sentencia, la representación del Estado preparó recuso de casación e, interpuesto éste, suplicó sentencia por la que, estimándose el recurso, se case y anule la recurrida y, en consecuencia, sea desestimado el recurso contencioso-administrativo 1523/97 interpuesto por "Fomento de Construcciones y Contratas, S.A." contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 12 de Junio de 1997, al ser la misma plenamente conforme a Derecho.

Conferido traslado a la parte recurrida, se opuso al recurso, suplicando sentencia por la que se confirme la dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 29 de Junio de 2000, imponiendo las costas a la parte recurrente.

TERCERO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 5 de Julio de 2005, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sección

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna, mediante este recurso de casación, interpuesto por el Abogado del Estado, conforme consta en los antecedentes, la sentencia de 29 de Junio de 2000, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo, estimatoria del recurso contencioso administrativo, interpuesto por "Fomento de Construcciones y Contratas, S.A.", contra la resolución del TEAC de 12 de Junio de 1997, que no había dado lugar a la reclamación formulada por esta entidad, frente a resolución del Departamento de Recaudación de AEAT, que en relación a la solicitud presentada el 20 de Febrero de 1995, sobre compensación de deuda tributaria, respecto de diez certificaciones de obra, con cargo a la cuota a ingresar correspondiente a diversos conceptos impositivos, por un importe total de 1.324.909.531 pesetas, sólo accedió a la compensación, desde la fecha pretendida, de las certificaciones números 5 y 6, mes de Diciembre de 1994, expedidas por el Organismo Autónomo de Correos y Telégrafos, relativas a "Ejecución Obras Provincia Vizcaya correspondientes al lote nº 2" por importes de 42.776.040 ptas. y 53.499.281 ptas., respectivamente, y con efectos de 28 y 27 de Marzo de 1995, de las certificaciones de revisión de precios nº 23, mes de Enero de 1995, y nº 2, mes de Enero de 1995, expedidas por el Ministerio de Obras Públicas, Transportes y Medio Ambiente, relativas a "conexión del II Cinturón con A-19 y CN-II -Autopista Trinidad-Montgat, Sector III Conreria-Montgat" y "Obras Complementarias: señalización y balizamiento complementario CN-232 de Vinaroz a Vitoria y Santander PK 256, 0 al 249,5", por importes, respectivamente, de 230.000.000 ptas. y 180.003.747 ptas., por entender que la compensación sólo podía producirse a partir del momento en que existe crédito frente a la Hacienda Pública reconocido administrativamente, rechazándose las restantes cuatro, por haber sido satisfechos los créditos los días 29 de Marzo, 6 y 10 de Abril de 1995, y dos, por no encontrarse reconocidos los créditos por los órganos competentes para gestionar el gasto, en el momento en que debían hacerse efectivas las deudas tributarias.

Frente a la tesis del TEAC, en su Acuerdo recurrido, y del Abogado del Estado, en su contestación a la demanda, de que las certificaciones expedidas por la Administración, aunque, suponen la existencia de una obligación de pago a favor del contratista por parte de aquélla, no tienen el carácter de acto administrativo firme de reconocimiento de crédito, mientras que finaliza el procedimiento de fiscalización, aprobación y ordenación del gasto consiguiente, la sentencia de instancia, partiendo de que, si bien el art. 68 de la Ley General Tributaria admitía la extinción de las deudas tributarias por compensación en las condiciones que reglamentariamente se establecieran, entre otros casos que ahora no interesan, "con otros créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo", el Reglamento General de Recaudación de 20 de Diciembre de 1990, art. 67 c), en su versión anterior, que es la aquí aplicable, a la introducida por el Real Decreto 448/1995, de 24 de Marzo, sólo exigía que, en el escrito o solicitud de la compensación, se indicara el crédito reconocido contra el Estado cuya compensación se ofreciera, con expresión de su importe y naturaleza, llega a la conclusión de que las certificaciones de obras pueden calificarse como documentos en los que se contiene un crédito reconocido, a los efectos de la compensación y, más concretamente, a la hora de reconocimiento del crédito, por lo que admite la compensación solicitada, desde la fecha en que se presentó la solicitud de compensación, al ser todas de fecha anterior a la de finalización del plazo reglamentario de ingreso de la deuda tributaria.

SEGUNDO

El recurso de casación se basa en un único motivo, formulado al amparo del art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, por infracción de los artículos 68 de la Ley General Tributaria de 1963, 67 y 68.1.b) del Reglamento General de Recaudación de 1990, 43 y 77 de la Ley General Presupuestaria de 1988, y de la Regla 64 de la Instrucción de Contabilidad de los Centros Gestores del Presupuesto de Gastos del Estado, aprobada por Orden de 31 de Marzo de 1986, y de la jurisprudencia que cita.

Se razona el motivo señalando que tanto la Ley General Tributaria como el Reglamento General de Recaudación de 1990, en la redacción vigente hasta el 30 de Abril de 1995, exigen para que se pueda dar la compensación que se trate de créditos reconocidos por acto administrativo firme, requisito del que, al tiempo de formularse la solicitud, 20 de Febrero de 1995, carecían dos de los créditos ofrecidos.

Resulta pertinente, según el Abogado del Estado, la invocación del art. 142 del Reglamento General de Contratación que, tras reconocer que el contratista tiene derecho al abono de la obra que realmente ejecute con arreglo al precio convenido, prevé que la Administración expida mensualmente las certificaciones que correspondan a la obra ejecutada durante dicho periodo de tiempo, para añadir que "los abonos al contratista resultantes de las certificaciones expedidas tienen el carácter de pagos a buena cuenta sujetos a las rectificaciones y variaciones que se produzcan en la medición final y sin suponer en forma alguna aprobación y recepción de las obras que comprenda", precisión normativa que evidencia que no concurre en estos créditos el requisito de la firmeza, legal y reglamentariamente, exigida para la compensación. Por ende, el art. 77 de la Ley General Presupuestaria dispone que "la expedición de las órdenes de pago con cargo al Presupuesto del Estado habrá de acomodarse al plan que sobre disposiciones de fondos del Tesoro Público se establezca por el Gobierno a propuesta del Ministerio de Economía y Hacienda", estableciendo, a su vez, la regla 64 de la Instrucción de 1986 que "el reconocimiento de la obligación es la operación por la cual se refleja la anotación en cuenta de los créditos exigibles contra el Estado, previa contabilización de las fases de autorización y compromiso de gasto, y tras acreditarse la realización de la contrapartida correspondiente" y la regla 23 de la Instrucción de Contabilidad para la Administración General del Estado, aprobada por Orden de 1 de Febrero de 1996, que "el reconocimiento de la obligación es el acto administrativo en virtud del cual la autoridad competente acepta formalmente, con cargo al Presupuesto del Estado, una deuda a favor de un tercero como consecuencia del cumplimiento por parte de éste de la prestación a que se hubiere comprometido :..."

En consecuencia, afirma el Abogado del Estado, no se trata, puramente, de una operación de anotación en cuenta de los créditos sin eficacia frente a terceros, sino del momento en que es reconocida una obligación a cargo del Tesoro Público, reflejando la anotación de los créditos exigibles contra el Estado por reunir los requisitos exigidos para ello.

Finalmente, cita, en su apoyo, la sentencia de esta Sala de 10 de Julio de 1996.

TERCERO

El problema debatido ha sido resuelto por este Tribunal Supremo, en diversas sentencias, de las que son muestra las de 8 de Febrero, 16 de Abril, 28 de Junio, 19 y 22 de Diciembre de 2003, 27 de Febrero, 8 de Marzo, 27 de Abril, 6 de Julio de 2004 y 10 de Febrero y 19 de Abril de 2005, por lo que, en atención a los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, ha de estarse en lo sustancial, a lo declarado en ellas. Así en el fundamento tercero de la sentencia de 8 de Febrero de 2003 (recurso de casación 619/1998) se dijo lo siguiente:

"La Sala no puede compartir el criterio impugnatorio acabado de expresar, por un triple orden de argumentos.

En primer lugar, porque, si bien es cierto que, con arreglo a lo establecido en el art. 68.1.b) LGT, "las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan..., con... créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo" y que el Reglamento General de Recaudación, de 20 de Diciembre de 1990, reitera la necesidad de ese reconocimiento por la Hacienda --art. 63.1--, y no solo eso, sino que esta misma disposición arbitra un procedimiento, en cuanto ahora importa, para obtener, a instancia del obligado al pago, dicho reconocimiento --art. 67--, no es menos cierto que esta vía procedimental no puede interpretarse sea única e insoslayable para cualquier supuesto, sino sólo para aquéllos casos en que, con las mismas garantías, tanto para la Hacienda como para el sujeto pasivo interesado, ese crédito en favor del particular no hubiere quedado cumplidamente reconocido. Sería absurdo, vgr., exigir un reconocimiento del crédito contra el Tesoro por la vía del procedimiento diseñado en el art. 67, acabado de citar, cuando el crédito hubiera sido reconocido expresamente en otro procedimiento, inclusive con confirmación jurisdiccional. Esta Sala, en Sentencia de 6 de Marzo de 1998 (recurso 3832/92), admitió, como no podía ser menos, la compensación de cuotas correspondientes a contribuciones especiales con el justiprecio reconocido al deudor por el Jurado de Expropiación y confirmado jurisdiccionalmente por sentencia firme, desechando incluso, por inconsistentes, las alegaciones del Ayuntamiento recurrente relativas a que las deudas recíprocas no eran de naturaleza análoga.

En segundo término, porque, en el supuesto de las certificaciones de obra, que son las que en el caso enjuiciado pretendían compensarse por "Dragados y Construcciones, S. A." con determinadas deudas tributarias determinadas por la AEAT, se está ante documentos auténticamente representativos "per se" de un crédito a favor del contratista por la realización de las obras realmente ejecutadas a cambio de su precio, de un auténtico título de crédito con tal contenido, que, como expresaba el art. 47 de la Ley de Contratos del Estado, aquí aplicable --el Texto Articulado de 8 de Abril de 1965--, determinaba el pago de intereses si, transcurrido el plazo de tres meses a contar desde su fecha --dos en la actualidad, según el art. 99.4 del Texto Refundido vigente de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, aprobado por Real Decreto-Legislativo de 16 de Junio de 2000--, la Administración no pagaba al contratista el importe de las certificaciones, criterio ratificado por reiterada jurisprudencia de esta Sala, que sitúa, además, el día inicial del cómputo, no en el de la intimación del contratista, sino en el de la fecha de las certificaciones --vgr. Sentencia de 26 de Febrero de 2001 y demás en ella citadas--. Esa misma naturaleza le reconoce el STC de 27 de Mayo de 1993, que recuerda que el propio Tribunal, en Auto 818/1985, les atribuyó la condición --a las certificaciones, se entiende-- de fondos públicos afectos a la obra o servicio de que se trate. Y esta particular naturaleza, por último, hace que, como establecía el art. 145 del Reglamento General de Contratación del Estado de 25 de Noviembre de 1975, y hoy establece el art. 100 del Texto Refundido de 16 de Junio de 2000, las certificaciones de obra, que se han de expedir mensualmente --art. 142, párrafo 2º--, aparte inembargables, salvo para pago de salarios y de cuotas sociales, sean transmisibles y pignorables, conforme a derecho, bastando la mera comunicación a la Administración para que esta tenga obligación de expedir el mandamiento de pago a favor del cesionario.

Y, por último y en tercer lugar, porque, de acuerdo con cuanto acaba de argumentarse, el reconocimiento del crédito contra la Administración que la certificación de obras supone está comprendido en el acto administrativo que autoriza o acuerda su expedición. Este sería, propiamente, el acto administrativo firme que exige el antes citado art. 68.1.b) LGT y que, en el caso de las certificaciones, no sería subsiguiente, sino coetáneo a la aludida expedición. Como esta Sala tiene declarado en la reciente Sentencia de 18 de Enero de 2003 (recurso de casación 183/98), no puede confundirse el reconocimiento de la obligación según la Regla 64 de la Instrucción de Contabilidad de los Centros Gestores del Presupuesto de Gastos del Estado, que no es otra cosa que un acto interno de Tesorería en el que se refleja la anotación en cuenta de los créditos exigibles contra el Estado, con un acto administrativo firme de reconocimiento de un crédito en favor del sujeto pasivo. Esta exigencia de la Regla 64 de la Instrucción aludida, como termina diciendo la sentencia mencionada, no puede ser potenciada hasta el extremo de que, con ella, la anotación en cuenta a que se refiere se convierta, como se pretende en el recurso, en un nuevo requisito a añadir a los ya previstos en el art. 67 del Reglamento de Recaudación de 1990 y debe ser reducida a la significación de una norma cuyo cumplimiento por la Administración es imprescindible para ésta, pero que no puede bloquear los efectos extintivos de una compensación solicitada en tiempo, puesto que las certificaciones a que se denegó efecto compensatorio llevaban fecha coincidente, como al principio se dijo, con el último día del período voluntario de las deudas tributarias cuya extinción se pretendía."

CUARTO

Por las razones expuestas, el recurso de casación que decidimos ha de ser desestimado, con la preceptiva imposición de costas que deriva del mandato contenido en el art 139.2 de la Ley Jurisdiccional. Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que emanada del pueblo español nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación, formulado por la Administración General del Estado, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 29 de Junio de 2000, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 1523/1997, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . J. Rouanet Moscardó R. Fernández Montalvo M.V. Garzón Herrero J.G. Martínez Micó E. Frías Ponce PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Emilio Frías Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR