STS, 30 de Abril de 2008

La Sentencia aquí impugnada acepta como datos fácticos los siguientes:

" 1) El 20/9/93 la sociedad demandante solicitó la compensación de la deuda tributaria derivada de retenciones por IRPF del mes de julio de 1993, cuyo importe era 440.833.260 ptas., con el crédito a su favor derivado del IVA de Exportadores del mes de agosto de 1993, cuyo importe era de 376.480.316 ptas., al tiempo que ingresó en el Tesoro Público la diferencia entre la deuda a compensar y el crédito ofrecido.

Por Resolución de 10/10/94 la AEAT acordó la compensación de la deuda por el importe del crédito ofrecido.

2) El 21/3/94 la sociedad demandante solicitó la compensación de la deuda tributaria derivada del IVA del mes de febrero de 1994, cuyo importe era 456.315.658 ptas., con el crédito a su favor por IVA de Exportadores del mes de enero de 1994, cuyo importe era 216.236.110 ptas., al tiempo que abonó en metálico la diferencia entre la deuda que pretendía compensar y el crédito ofrecido.

Por Resolución de 6/10/94, la AEAT acordó la compensación de la deuda por el importe del crédito ofrecido.

3) El 10/12/1997 la Dependencia de Recaudación de la AEAT practicó liquidación de intereses de demora, en relación con la compensación a que se ha hecho referencia en el apartado 1, señalando que la fecha de vencimiento de pago voluntario de la deuda compensada era el 20/9/93 y la del reconocimiento del crédito fue la de 22/10/94, por lo que giró intereses por los 397 días existentes entre ambas fechas, resultando la cantidad de 49.138.417 ptas.

El 3/12/1997 la Dependencia de Recaudación de la AEAT practicó liquidación de intereses de demora, en relación con la compensación a que se ha hecho referencia en el apartado 2, señalando que la fecha de vencimiento de pago voluntario de la deuda compensada era el 21/3/94 y la del reconocimiento del crédito fue la de 22/10/94, por lo que giró intereses por los 215 días existentes entre ambas fechas, resultando la cantidad de 14.040.915 ptas.

4) La empresa demandante interpuso reclamación económico-administrativa contra las dos liquidaciones de intereses anteriores, que el TEAC tramitó en sus expedientes RG 4145/98 y 4146/98, en los que dictó sendas resoluciones desestimatorias, ambas con fecha 18 de noviembre de 1999...."

La Procuradora de los Tribunales, Dª Amparo Ramírez Plaza, en nombre "ROBERT BOSCH ESPAÑA DE FINANCIACION Y SERVICIOS, S.A." interpuso recurso contencioso-administrativo contra las Resoluciones a las que se refieren el anterior Antecedente, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, la cual, a través de su Sección Sexta, lo tramitó bajo el número 174/2000, dictando sentencia con la siguiente parte dispositiva: "ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Roberto Bosch España, Financiación y Servicios, S.A., contra dos Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central, ambas de fecha 18/11/99, que se anulan, así como los actos administrativos que se encuentran en su origen, al resultar la liquidación de intereses practicada contraria a derecho en lo que exceda del período al que se refiere el Fundamento Jurídico Sexto de esta sentencia.."

La representación procesal de "ROBERT BOSCH ESPAÑA DE FINANCIACION Y SERVICIOS, S.A.", por medio de escrito presentado ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en 26 de abril de 2003, interpuso contra la sentencia referida en el anterior Antecedente, recurso de casación para la unificación de doctrina, con solicitud de que se case la sentencia recurrida y se resuelva de conformidad con la doctrina infringida. Igualmente, solicita que, caso de estimación del recurso, y con independencia de la condena en costas a la Administración, se obligue a ésta a indemnizar en el gasto en que se ha incurrido para la formalización del recurso, consistente en el pago de la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional en el orden contencioso-administrativo.

El recurso quedaba circunscrito a la resolución del TEAC de 18 de noviembre de 1999, pero con número de referencia R.G. 4146/98 que se correspondía con la liquidación de intereses por importe de 14.010.915 ptas. (84.207,30 euros), puesto que en cuanto a la resolución identificada con el número de referencia R.G. 4145/98, en la que la liquidación por intereses ascendía a 49.138.417 ptas., fue objeto de recurso de casación ordinario que se resuelve por sentencia de la misma fecha que el presente.

Por Providencia de 26 de mayo de 2003, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional (Sección Sexta), se tuvo por preparado (sic) el recurso de casación para la unificación de doctrina y se ordenó dar traslado al Abogado del Estado, para que en plazo de treinta días formalizara su escrito de oposición.

Por escrito presentado en 26 de junio de 2003, el Abogado del Estado se opuso al recurso de casación interpuesto, solicitando su inadmisión por falta de la suficiente identidad.

Habiéndose señalado para votación y fallo la audiencia del 29 de abril de 2008, en dicha fecha tuvo lugar referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado de la Sala

La sentencia, parcialmente estimatoria del recurso contencioso-administrativo, tiene la siguiente fundamentación jurídica:

"TERCERO.- En este caso, como resulta con claridad de los escritos de recurso y demanda, se cuestionan dos Resoluciones de la AEAT sobre liquidación de intereses derivados de una compensación de deudas, lo que obliga a determinar la fecha en que se ha de entender producida dicha compensación.

Es de tener en cuenta, para situar el régimen normativo aplicable, que las dos solicitudes de compensación de deudas que se encuentran en el origen de este recurso fueron presentadas ante la Administración el 20/9/1993 y 21/3/1994. Por tal razón es aplicable el Reglamento General de Recaudación (RGR), en la redacción dada por el RD 1684/1990, de 20 de diciembre, y no resulta, por el contrario, aplicable la redacción del RGR contenida en el RD. 448/1995, de 24 de marzo, que contiene sustanciales modificaciones en la regulación de la compensación, pues lo dispuesto en dicho RD. entró en vigor el 1 de mayo de 1995, como indica su disposición final única.

El asunto objeto de este recurso consiste fundamentalmente en resolver el sentido que ha de darse a la expresión "créditos reconocidos por acto administrativo firme", expresión a la que alude el artículo 68 de la Ley General Tributaria, que dispone: "Las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación en las condiciones que reglamentariamente se establezcan: a) Con los créditos reconocidos por acto administrativo firme a que tengan derecho los sujetos pasivos en virtud de ingresos indebidos por cualquier tributo; b) Con otros créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo".

Los créditos ofrecidos por la recurrente eran los resultantes de sus propias autoliquidaciones del IVA a la Exportación. Y debe señalarse que las autoliquidaciones del IVA no incorporan, por su sola presentación, un crédito reconocido por acto administrativo firme. Así resulta del régimen previsto para las devoluciones del IVA en los artículos 115 a 118 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA y 29 a 32 del RD 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba su Reglamento, conforme a los cuales la devolución no opera automáticamente por la presentación de la liquidación, sino que está sujeta a un procedimiento. La Administración dispone de un plazo de 6 meses, desde el término del plazo previsto para la presentación de la declaración-liquidación, para practicar una liquidación provisional, en la que aceptará o no la cifra de la devolución solicitada, y en el caso de que la citada liquidación provisional reconozca la existencia de la cantidad a devolver, la Administración está obligada a cumplimentar dicha devolución en los 30 días siguientes y únicamente transcurrido este plazo sin que se efectúe la devolución nace la obligación de pago de intereses de demora por parte de la Administración.

Este, decimos, era el régimen legal de las devoluciones del IVA, durante el periodo que media entre el 1/1/93 (fecha de la entrada en vigor de la ley 37/1992 ) hasta el 1/1/98, fecha en que entró en vigor la modificación efectuada por la ley 66/1997, de 30 de diciembre, en la redacción del artículo 115, apartado tres, de la ley 37/1992. Por tanto, este era el régimen legal aplicable a los créditos del IVA ofrecidos en compensación por la recurrente, correspondientes a los meses de agosto de 1993 y febrero de 1994,.

Por tanto, del régimen que se ha expuesto, al que la Ley y el Reglamento del IVA sujetan las devoluciones, resultan dos conclusiones, la primera, que la autoliquidación o declaración-liquidación no incorpora un crédito reconocido en acto administrativo firme, y la segunda, que la Administración no dispone de un tiempo ilimitado para proceder a la devolución, sino que necesariamente tiene que efectuarla en el plazo que se ha indicado, de 6 meses y 30 días, contados desde el término del plazo previsto para la presentación de la declaración liquidación y, caso contrario, incurre en la obligación de pago del intereses de demora desde el día siguiente al de la finalización de dicho plazo de 6 meses más 30 días.

De lo anterior resulta evidente que la Administración, cuando se solicite una compensación de deudas con devoluciones del IVA, tiene un plazo máximo de 6 meses más 30 días para el reconocimiento del crédito y no podrá girar intereses por encima de ese plazo si reconoce el crédito extemporáneamente.

En este caso los reconocimientos de los créditos ofrecidos no se efectuaron en ese plazo de 6 meses más 30 días siguientes desde el término del plazo previsto para la presentación de la declaración liquidación en que se solicitó la devolución del impuesto, sino posteriormente, en las fechas que se han indicado en el Fundamento Jurídico Primero (apartado 3º) de esta sentencia, con la consecuencia que la AEAT practicó liquidación de intereses por todo el tiempo transcurrido entre las fechas de vencimientos de las deudas compensadas y las fechas de reconocimiento de los créditos.

Por todo lo hasta aquí razonado, la liquidación de intereses impugnada en este recurso debe anularse en lo que exceda del tiempo que media entre el vencimiento de las deudas compensadas y la finalización del plazo de 6 meses más 30 días de que disponía la Administración para efectuar la devolución de los créditos ofrecidos en compensación."

La entidad recurrente aporta como sentencias de contraste, las dictadas por la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en 18 de enero de 2001 (recurso contencioso-administrativo 331/99) y en 23 de febrero de 2001 (recurso contencioso-administrativo 398/1998).

En la Sentencia de 18 de enero de 2001, los datos fácticos eran los siguientes:

1. - El obligado tributario solicitó el 21 de octubre de 1996, 20 de noviembre de 1996 y 20 de diciembre de 1996, la compensación de las siguientes deudas tributarias:

   - IRPF retenciones septiembre de 1996 por importe de 38.180.482 ptas., en su totalidad con el crédito del IVA exportadores, septiembre de 1996.

   - IVA Exportadores, octubre de 1996 por importe de 8.198.967 ptas., en su totalidad con el crédito del IVA exportadores, septiembre de 1996.

   - IRPF, retenciones noviembre de 1996 por importe de 28.539.646 ptas., en su totalidad con los créditos IVA exportadores, septiembre de 1996 y noviembre de 1996.

2. - El Director del Departamento de Recaudación de la AEAT dictó el 13 de febrero de 1997 un acuerdo por el que concedió las compensaciones con los créditos ofrecidos por el interesado que ascendían a un total de 74.919.095 ptas., que derivaba de:

   1. Devolución correspondiente al IVA, Exportadores septiembre de 1996, acordada el 11 de noviembre de 1996, por importe de 65.661.947 ptas. que se compensa en su totalidad.

   2. Devolución correspondiente al IVA, Exportadores noviembre de 1996 acordada el 13 de enero de 1997 por importe de 9.257.148 ptas. que se compensa en su totalidad.

3. ) El Director del Departamento de Recaudación giró no obstante dos liquidaciones de intereses de demora: en la primera considerando como fecha de inicio del devengo de intereses, la de 21 de octubre de 1996 y como fecha de ingreso, el 11 de noviembre de 1996; en la segunda, tomando como día inicial, el de la fecha de vencimiento de ingreso de la deuda en período voluntario y como día final, la de reconocimiento del crédito.

   Sobre estas premisas, la sentencia de referencia, estimó el recurso contencioso-administrativo y anuló las liquidaciones giradas por intereses, sobre la base del siguiente razonamiento:

   TERCERO.- Se trata de determinar si resulta ajustada a derecho la liquidación de intereses de demora girados a la actora pese al reconocimiento de la compensación que ha tenido lugar una vez vencido el período voluntario de ingreso de la deuda tributaria. Punto de partida obligado ha de ser lo dispuesto en el artículo 68.1 de la Ley General Tributaria que establece lo siguiente:

   1. Las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación en las condiciones que reglamentariamente se establezcan:...

   Con los créditos reconocidos por acto administrativo firme a que tengan derecho los sujetos pasivos en virtud de ingresos indebidos por cualquier tributo

   .

   Se recoge así el instituto de la compensación como forma de extinción de las obligaciones en el ámbito tributario al igual que en el ámbito jurídico-privado se prevé en los artículos 1195 a 1202 del Código Civil, en uno y otro caso la compensación (etimológicamente de «cum pensare», pesar juntos) extingue en la cantidad concurrente las obligaciones de aquellas personas que por derecho propio sean recíprocamente acreedoras y deudoras las unas de las otras (artículos 1195 y 1202 del Código Civil ) y requiere, según el artículo 1196.2 del propio Texto Legal, que tales obligados sean recíprocamente acreedor y deudor el uno del otro en una cantidad concurrente que ha de ser vencida, líquida y exigible.

   Ahora bien, a diferencia de lo que ocurre en el ordenamiento jurídico-privado, en el ámbito tributario la Ley completa su regulación con la llamada al Reglamento («en las condiciones que reglamentariamente se establezcan») que en el momento en que se efectuó la solicitud por la hoy actora hay que entender que eran los artículos 63 a 68 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre.

   El Reglamento General de Recaudación dedicaba a la compensación a instancia del obligado tributario su artículo 67, en el cual y acerca del extremo de actual controversia, exigía como requisito para que el crédito de naturaleza tributaria pudiere compensarse con una deuda tributaria -en su apartado 1 c) -que se tratase de un «Crédito reconocido contra el Estado cuya compensación se ofrece, indicando su importe y naturaleza», requisito que ha de completar la exigencia legal relativa a ser «reconocido por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo» que se contiene en el precepto anteriormente transcrito de la Ley General Tributaria.

   En este caso, ha de tenerse en cuenta que el art. 115.3 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, dispone que «en los supuestos a que se refieren este artículo y el siguiente, la Administración vendrá obligada a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la presentación de la declaración liquidación en que se solicite la devolución del impuesto.

   Cuando de la liquidación provisional resulte una cantidad a devolver, la Administración procederá, en el plazo de treinta días a su devolución de oficio.

   Si la liquidación provisional no se hubiera practicado en el plazo anteriormente previsto, la Administración procederá a devolver de oficio en el plazo de treinta días el importe total de la cantidad solicitada» precisando el artículo 116 las devoluciones a exportadores en régimen comercial.

   En principio debemos señalar que las liquidaciones tributarias provisionales, aun siendo actos administrativos definitivos dictados en el procedimiento de gestión tributaria, tienen una denominación que responde a su verdadera naturaleza ya que, aunque no sean impugnadas están siempre pendientes de la comprobación administrativa del hecho imponible y de su valoración, bien hasta que sea girada la liquidación definitiva, bien hasta que haya transcurrido el plazo legal de prescripción si durante el mismo no ha sido girada dicha liquidación definitiva; todo ello conforme se desprende del artículo 120, apartados a) y c) número 2 de la Ley General Tributaria.

   Así las cosas, aunque el sujeto pasivo no proceda a impugnar la liquidación tributaria provisional, no por ello puede hablarse de firmeza. En efecto, la posible liquidación definitiva puede perfectamente alterar la liquidación provisional o si tal liquidación definitiva no llega a tener lugar, la firmeza no se produce hasta que transcurre el plazo legal de prescripción. No se cumple por lo tanto, en ese caso, la exigencia legal del artículo 68.1 a) de la Ley General Tributaria para que proceda la compensación de deudas tributarias con créditos también de naturaleza tributaria del sujeto pasivo.

   Ahora bien, si como aquí sucede, se reconoce la compensación mediante acuerdo de 13 de febrero de 1997, sus efectos han de retrotraerse a la fecha de la solicitud pues en ese momento ya se daban los requisitos para ello, ya que en otro caso se llega al absurdo de que, solicitada la compensación dentro del período voluntario de ingreso de la deuda, y como consecuencia del régimen antes descrito de devoluciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido, por la tardanza en reconocer el crédito, siempre habrá que proceder al abono de intereses de demora que sólo podrán evitarse, si se procede al ingreso de la deuda, siendo así que lo que se pretende es precisamente acudir a la compensación como medio de extinción de la deuda tributaria a fin de eludir el pago. Es decir, la compensación como medio de extinción de la deuda tributaria sólo puede resultar operativa, si una vez declarada, sus efectos se retrotraen a la fecha de la solicitud, porque en tal momento concurrían los requisitos para ello, momento en el cual, al haberse producido la extinción de la deuda no cabe hablar ya, de intereses de demora legalmente exigibles.»

   Así pues, en este caso, la sentencia de contraste basa la estimación de recurso en el carácter retroactivo de la declaración de compensación, por entenderse que la misma comporta el reconocimiento de la concurrencia de sus requisitos al momento de la solicitud.

   En lo que afecta a la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 23 de febrero de 2001, el supuesto de hecho consistía en que el sujeto pasivo solicitó, en 20 de mayo de 1996, fecha de finalización del plazo de ingreso voluntario, la compensación de la deuda por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, retenciones de abril de 1996, por importe de 36.541.517 ptas., con el crédito procedente de la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido Exportadores, correspondiente a abril de 1996, por importe de 43.811.371 ptas. que había sido solicitada en 30 de dicho mes y año y acordada por la Agencia Tributaria con fecha de 31 de mayo de 1996; posteriormente, en 30 de julio de 1996 el Departamento de Recaudación acordó la compensación solicitada.

   En este caso, la Administración Tributaria giró liquidación de intereses de demora por el importe del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas retenciones de abril de 1996, desde la finalización del periodo voluntario de ingreso, el 20 de mayo de 1996 hasta la fecha del Acuerdo de devolución del IVA Exportadores de abril de 1996 (11 días al tipo del 11%, por un importe total de 121.138 ptas.).

   También ahora, y bajo el mismo razonamiento anteriormente indicado, la sentencia aportada de contraste, estima el recurso contencioso-administrativo y anula la liquidación girada por el concepto de intereses.

Antes de dar la respuesta solicitada en el presente recurso, debemos poner de relieve una vez más que como consecuencia del principio de igualdad en la aplicación de la Ley, y al objeto de salvar las contradicciones en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, que puedan producirse entre Tribunales del mismo orden jurisdiccional, surge el recurso de casación para la unificación de doctrina, que, según el artículo 96 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, es un recurso extraordinario que podrá interponerse: a) Contra las sentencias dictadas en única instancia por las Salas de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Audiencia Nacional y Tribunales Superiores de Justicia cuando, respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos; b) Contra las sentencias de la Audiencia Nacional y de los Tribunales Superiores de Justicia dictadas en única instancia, cuando la contradicción se produzca con sentencias del Tribunal Supremo, en las mismas circunstancias señaladas con anterioridad.

Por tanto, así como en el recurso de casación ordinario se permite combatir, de forma directa, la interpretación y aplicación que del ordenamiento jurídico haya hecho la sentencia recurrida, en la modalidad casacional para la unificación de doctrina, se exige que la realidad e interpretación y aplicación de las normas jurídicas de la sentencia impugnada, se ponga en comparación con las de contraste aportadas a tal efecto. Por ello, esta Sección viene constantemente declarando en sus sentencias, que el recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA, al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado, que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas, en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión, se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente, se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

La liquidación de intereses de demora aquí impugnada tiene su origen en la solicitud de compensación formulada en 21 de marzo de 1994 -fecha de finalización del plazo de ingreso voluntario-, respecto de la deuda tributaria, por Impuesto sobre el Valor Añadido, mes de febrero de 1994, por importe de 456.315.658 ptas., con el crédito a favor del sujeto pasivo, por Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondiente al mes de enero de 1994, en la cuantía total de este último, 216.236.110 ptas., ingresando el resto de la deuda tributaria dentro del plazo reglamentariamente establecido. En este caso, el reconocimiento del derecho a la devolución tuvo lugar el 22 de octubre de 1994. Una vez acordada la compensación, el Centro Gestor practicó liquidación de intereses de demora, señalándose como días inicial y final de cómputo, los antes indicados de 21 de marzo de 1994 (la de finalización del plazo de ingreso voluntario) y de 22 de octubre de 1994 (fecha de reconocimiento del crédito).

Sentadas estas premisas, debe señalarse que esta Sala, en los casos en que media un lapso de tiempo entre la fecha de finalización del período voluntario de ingreso y la del reconocimiento del crédito a favor del sujeto pasivo, ha señalado la posibilidad de liquidación de intereses a favor de la Hacienda Pública, a la par que ha rechazado la doctrina de la retroacción de efectos que se recoge en las Sentencias aportadas de contraste.

Buen ejemplo de lo que decimos es la Sentencia de 17 de enero de 2008, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, en la que se ha dicho:

"CUARTO.- En contra de lo que defiende la representación estatal concurren los requisitos de identidad que exige la Ley para la admisión del recurso, pues la cuestión que resuelven ambas sentencias consiste en determinar si procede liquidación de intereses cuando, aún concediéndose la compensación, medie un periodo de tiempo entre la finalización del plazo de ingreso en voluntaria y el día en que se procede al reconocimiento del crédito a favor del sujeto pasivo, habiéndose llegado a resultados contradictorios.

En la actualidad, tras la entrada en vigor de la nueva Ley General Tributaria de 17 de Diciembre de 2003, no hay duda que se impone la tesis que defiende la sentencia impugnada, porque el art. 72, en su apartado segundo, establece expresamente que la presentación de una solicitud de compensación en periodo voluntario impedirá el inicio del periodo ejecutivo de la deuda concurrente con el crédito ofrecido, pero no el devengo del interés de demora que pueda proceder, en su caso, hasta la fecha del reconocimiento del crédito, agregando el apartado 3, que "la extinción de la deuda tributaria se producirá en el momento de la presentación de la solicitud o cuando se cumplan los requisitos exigidos para las deudas y los créditos, si este momento fuera posterior a dicha presentación. El acuerdo de compensación declarará dicha extinción".

Sin embargo, es lo cierto que con anterioridad nada se decía en la Ley General Tributaria ni en el Reglamento General sobre Recaudación sobre la exigencia de intereses de demora en caso de que se acordase la compensación, lo que provocó distintos criterios en los Tribunales de instancia, habiendo llegado esta cuestión a la Sala, que se ha pronunciado también en el sentido de la sentencia impugnada, cuando se ofrece como compensable un crédito procedente de devolución tributaria no reconocido al tiempo de finalización del plazo voluntario de ingreso de la deuda tributaria.

Así, en la sentencia de 18 de Abril de 2007, recurso de casación nº 1887/02, declarábamos lo siguiente:

"TERCERO.- Dando respuesta conjunta a los dos motivos alegados por el Abogado del Estado, debe tenerse en cuenta que la compensación, como forma de extinción de las deudas tributarias, sus requisitos y sus efectos, vienen delimitados en preceptos de diverso orden que, además, se han visto sujetos a diversas modificaciones, por lo que resulta preciso fijar el marco normativo sobre el que ha de resolverse la controversia planteada en el presente recurso de casación.

En este sentido, el precepto central es, sin duda, el artículo 68.1 de la Ley General Tributaria, de 28 de diciembre de 1963, a cuyo tenor "las deudas tributarias podrán extinguirse, total o parcialmente, por compensación, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan: a) con los créditos reconocidos por acto administrativo firme a que tengan derecho los sujetos pasivos, en virtud de ingresos indebidos por cualquier tributo; b) con otros créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo". Por ello, es requisito indispensable para que pueda operarse la compensación, como forma de "extinción" de la de "deuda tributaria", el de que exista un acto expreso de reconocimiento de deuda por parte de la Administración, habiéndose señalado así en muy diversas sentencias y entre ellas, en la de 10 de julio de 1996, citada por el Abogado del Estado.

Ahora bien, junto al precepto central indicado, el artículo 61.4 de la misma Ley, también de capital importancia, venía ya señalando con anterioridad a 1995, que: "De igual modo se exigirá el interés de demora en los supuestos de suspensiones de ingresos y prórrogas", pero tras la Ley 25/1995, de 20 de julio, el precepto indicado quedó redactado, en lo que aquí interesa, en los siguientes términos:

"1. El pago deberá hacerse dentro de los plazos que determine la normativa reguladora del tributo o, en su defecto, la normativa recaudatoria.

2. El vencimiento del plazo establecido para el pago sin que éste se efectúe, determinará el devengo de intereses de demora.

   De igual modo se exigirá el interés de demora en los supuestos de suspensión de la ejecución del acto y en los aplazamientos, fraccionamientos o prórrogas de cualquier tipo."

   También resulta aplicable en este caso, el artículo 36.1 del Texto Refundido de la Ley General Presupuestaria, aprobado por Real Decreto Legislativo 109/1988, de 23 de septiembre, que en su primer inciso declara "Las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública devengarán intereses de demora desde el día siguiente a su vencimiento".

   Por último, debe tenerse en cuenta el artículo 67 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, que tras la reforma operada por Real Decreto 448/1995, de 24 de marzo, que entró en vigor en 1 de mayo siguiente (Disposición Final Unica), señalaba, en lo que aquí interesa:

   "1. El deudor que inste la compensación deberá dirigir a la Delegación de Hacienda correspondiente solicitud que contendrá los siguientes requisitos:

   1. Nombre y apellidos, razón social o denominación, domicilio y número de identificación fiscal del obligado al pago.

   2. Deuda cuya compensación se solicita, indicando su importe, fecha de vencimiento del plazo de ingreso voluntario y referencia contable.

   3. Crédito reconocido contra el Estado cuya compensación se ofrece, indicando su importe y naturaleza.

   4. Declaración expresa de no haber sido transmitido o cedido el crédito a otra persona.

2. El Delegado de Hacienda acordará o denegará la compensación cuando sea de su competencia, según el artículo 64 de este Reglamento.

   En caso contrario, remitirá a la Dirección General de Recaudación las actuaciones con propuesta de compensación si procede.

3. Si se deniega la compensación, se concederá al interesado un plazo de diez días para su ingreso, transcurrido el cual, si no se produce el ingreso, se procederá al apremio o continuará el procedimiento, según los casos."

   La normativa expuesta la tenemos que aplicar a un supuesto, en el que el crédito alegado como compensable por UNIÓN ELÉCTRICA FENOSA, S.A., (referido a una devolución por Impuesto de Sociedades), no se encontraba reconocido por el órgano competente en el momento en que formuló la solicitud de compensación, a lo que ha añadirse además, que dicha solicitud tuvo lugar el mismo día en que vencía el pago de ingreso voluntario (20 de julio de 1995), mientras que la devolución de lo ingresado en exceso por Impuesto de Sociedades, del ejercicio de 1994, se había instado, al presentar la declaración correspondiente, en 23 de junio de 1995.

   Ante todo, la solicitud de compensación lleva aparejada la suspensión del ingreso, porque si se exigiera éste no podría tener lugar aquella, en la medida en que se produciría la extinción de la deuda tributaria por causa del pago que se hiciera efectivo y porque además, así se deduce el artículo 67.3 del Reglamento General de Recaudación, en la versión antes trascrita, cuando establece que "Si se deniega la compensación, se concederá al interesado un plazo de diez días para su ingreso, transcurrido el cual, si no se produce el ingreso, se procederá al apremio o continuará el procedimiento, según los casos".

   Pues bien, optando el obligado tributario por la compensación, como forma de extinción de la obligación, y solicitada la misma con el consiguiente efecto suspensivo, la exigencia de intereses de demora, eso si, una vez transcurrido el plazo voluntario de ingreso, es una consecuencia irreprochable que deriva del artículo 61.2 de la Ley General Tributaria, en cuanto establece que "el vencimiento del plazo establecido para el pago sin que éste se efectúe, determinará el devengo de intereses de demora." Y lo mismo habría de deducirse de la redacción anterior del artículo 61. 4 de la propia Ley, a cuyo tenor "de igual modo se exigirá el interés de demora en los supuestos de suspensiones de ingresos y prórrogas."

   A la misma conclusión se llega por aplicación del artículo 36.1 del Texto Refundido de la Ley General Presupuestaria, que, como quedó señalado, establece que "las cantidades adeudadas a la Hacienda Pública devengarán interés de demora desde el día siguiente a su vencimiento".

   Y no puede ser otra la solución, pues debemos volver a recordar que el Tribunal Constitucional, en la Sentencia 76/1990, de 26 de abril, tiene declarado que una de las finalidades fundamentales de los intereses de demora, es la de "compensar al erario público por el perjuicio que a éste supone la no disposición tempestiva de todos los fondos necesarios para atender a los gastos públicos", habiendo señalado también esta Sala (así en la Sentencia de 10 de julio de 1996 ) tener "reiterada y notoriamente declarado que el interés de demora es una indemnización de daños y perjuicios (nunca, una sanción) por el pago de la deuda tributaria en un momento posterior a aquel en que reglamentariamente debió realizarse.

   Por otra parte, en Sentencia de 14 de febrero de 2007, hemos desestimado el recurso de casación interpuesto por quien es aquí parte recurrida, en función de que la sentencia de instancia, dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, había sido también desestimatoria de sus pretensiones".

   Esta misma solución se reconocía ya en las sentencias de 4 de Abril de 2006 (recurso núm. 984/01) y de 15 de Noviembre de 2006 (recurso núm. 3893/01 ), y se ha mantenido en la sentencia de 20 de Junio de 2007 (rec. de casación para la unificación de doctrina núm. 73/02 )"

   La doctrina anterior conduce inexorablemente al rechazo del motivo alegado por la entidad "ROBERT BOSCH ESPAÑA FINANCIACION Y SERVICIOS, S.A.", en la medida en que los intereses de demora son exigibles, dentro de un régimen ciertamente privilegiado para la Hacienda Pública, pero en virtud de preceptos legales que así lo establecen. En el caso presente, dicho régimen de privilegio se traduce, de un lado, en la exigencia de intereses legales por la suspensión del ingreso desde la finalización del período voluntario y, de otro, en la concesión de un plazo de franquicia para las denominadas devoluciones de oficio (hoy, según el artículo 32 de la Ley 58/2003, General Tributaria, "Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo"), de tal forma que solo a partir del transcurso del mismo es posible la exigencia del crédito, a la par que se devengan intereses de demora a favor del obligado tributario (artículos 115 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA, con las diversas modificaciones de su apartado 3, 139 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 marzo, por el que se regula el Impuesto de Sociedades y 103 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ).

   Pero además, es que esta Sala comparte plenamente el criterio de la Sentencia impugnada, en cuanto que el crédito fiscal derivado de las devoluciones de oficio, surge "ex lege" por transcurso del plazo previsto en la ley para la práctica de la liquidación provisional, momento en el que, puesto que existe manifestación expresa por parte del obligado tributario a través de su solicitud de compensación, se produce automáticamente la misma y con ello dejan de devengarse intereses a favor de la Hacienda Pública. Esta es por demás, la doctrina que con más detalle, se mantiene en Sentencia de esta misma fecha, en el recurso de casación ordinario 3553/2003.

   Por todo lo expuesto, se rechaza el motivo, lo que comporta la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina.

Por último, la desestimación del recurso ha de hacerse con condena en costas de la parte recurrente, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional, limita los honorarios del Abogado del Estado a la cantidad máxima de 1.200 euros.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,