STS, 14 de Enero de 2006
| Ponente | JUAN GONZALO MARTINEZ MICO |
| ECLI | ES:TS:2006:250 |
| Número de Recurso | 959/2001 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 14 de Enero de 2006 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a catorce de Enero de dos mil seis.
Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Excmos. Sres. Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación num. 959/2001, interpuesto por IBERIA, LINEAS AEREAS DE ESPAÑA S.A. (sociedad absorbente, por fusión, de AVIACION Y COMERCIO S.A. AVIACO), representada por Procurador y dirigida por Letrado, contra la sentencia dictada el 22 de noviembre de 2000 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional , en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 752/1998. Ha comparecido como parte recurrida en el presente recurso de casación el Abogado del Estado en la representación que le es propia.
Con fecha 19 de febrero de 1992, la Oficina Nacional de Inspección formalizó acta, modelo A 02, por el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y periodo de 1986, 1987, 1988, 1989 y 1990, haciendo constar que AVIACO no había repercutido ni ingresado cuotas de IVA en las operaciones de transporte de pasajeros por vía aérea denominadas "colas" y que corresponden a trayectos realizados en el territorio de aplicación del Impuesto. Estas operaciones se facturan a compañías nacionales o extrajeras que, a su vez, facturan al viajero por el transporte completo desde un punto de aplicación del Impuesto hasta el extranjero, Canarias, Ceuta, Melilla o viceversa. Igual sucede en el ámbito de los transportes de mercancías (fletes). La Inspección propuso liquidación por 845.341.155 ptas. de cuota, y 283.240.655 ptas. de intereses, arrojando una deuda tributaria de 1.128.581.810 ptas. La Jefatura de la Oficina Nacional de Inspección, por acuerdo de 25 de noviembre de 1994, practicó liquidación de acuerdo con la propuesta inspectora.
Promovida por AVIACO reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) contra la liquidación practicada por la Oficina Nacional de Inspección, aquél, en acuerdo de 11 de febrero de 1998 (R.G. 9651-94; R.S. 461-96), declaró prescrita la acción de la Administración para liquidar los ejercicios 1986, 1987 y 1988, así como los tres primeros trimestres de 1989, confirmando la liquidación practicada respecto del periodo no prescrito por importe de 332.929.872 ptas.
En el recurso contencioso-administrativo num. 752/1998 seguido ante la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional, se dictó sentencia con fecha 22 de noviembre de 2000 , cuyo fallo era el siguiente tenor literal: "FALLO: Desestimar el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de Aviación y Comercio S.A. (Aviaco) contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 11 de febrero de 1998, que se confirma por ser ajustada a derecho en los extremos examinados. Sin expresa imposición de costas".
Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación de IBERIA, Líneas Aéreas de España, S.A. se preparó recurso de casación y, una vez tenido por preparado, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.
Por escrito presentado en el Registro de este Tribunal el 6 de marzo de 2001, la recurrente formalizó el recurso de casación. Admitido el recurso por providencia de 18 de junio de 2002, se entregó copia del escrito de interposición al Sr. Abogado del Estado para que formalizase su escrito de oposición. Conclusas las actuaciones, por providencia de 4 de julio de 2005 se señaló el día 11 de enero de 2006 para votación y fallo de este recurso, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó,
Dice la sentencia recurrida que AVIACO era una Compañía de Navegación Aérea no internacional, pues más del 50 por 100 de los vuelos que efectuaba no tenían tal carácter. Entre los servicios que prestaba figuraban las denominadas "colas", que en lo que se refiere al transporte aéreo de pasajeros y sus equipajes, consisten en situar al pasajero en un punto determinado, desde el que partirá al extranjero o que servirá de punto de llegada definitiva de un vuelo iniciado en el extranjero.
La Compañía aérea, distinta de Aviaco, que expedía el billete aéreo lo hacía por el trayecto total del viajero, desde un punto dentro del territorio de aplicación del impuesto a otro punto fuera de dicho territorio y facturaba sin IVA, siendo su cliente el propio pasajero. Por su parte, AVIACO facturaba el vuelo nacional a la Compañía expendedora del billete, también sin IVA, por considerar que se trataba de un transporte internacional, al que le era aplicable la exención prevista en el art. 10.10 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del IVA
Esto así desde el punto de vista del Derecho mercantil internacional. El art. 1 del Convenio de Varsovia de 12 de octubre de 1929 establece que la expresión transporte internacional significa todo transporte en el que, de acuerdo con lo estipulado por las partes, el punto de partida y el punto de destino, haya o no interrupción en el transporte o transbordo, están situados, bien en el territorio de dos Altas Partes Contratantes, bien en el territorio de una sola Alta Parte Contratante, si se ha previsto una escala en el territorio de cualquier Estado, aunque este no sea Alta Parte Contratante.
Sin embargo, al objeto de determinar cuando son aplicables las exenciones del IVA, es procedente acudir, en primer término, a las propias normas tributarias. El art. 10.10 de la Ley 30/1985 del IVA no se refiere al anterior concepto de transporte internacional, sino que considera exento, como operación asimilada a las exportaciones, el transporte de viajeros y sus equipajes, por vía marítima o aérea que, iniciado en el territorio peninsular español o Islas Baleares, termine en Canarias, Ceuta, Melilla o el extranjero o viceversa.
Los requisitos que exige el precepto para aplicar la exención al transporte de viajeros y sus equipajes son dos: a) que se inicie en territorio peninsular español o Islas Baleares y b) que termine en Canarias, Ceuta, Melilla o el extranjero. No puede pretenderse, por tanto, que el precepto acoja como transporte exento los vuelos de un punto a otro del territorio peninsular español o Islas Baleares, aunque el propósito de tal transporte interno sea el de situar al viajero en el punto desde el que partirá al extranjero. Así resulta de una interpretación gramatical y lógica del precepto, recordando la prohibición del art. 23 de la Ley General Tributaria de extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones.
Por lo que respecta al transporte aéreo de mercancías, y como señala la resolución de la Jefe de la Oficina Nacional de Inspección, no se pretende el gravamen de los servicios de transporte que se produzcan desde la entrada de los productos importados en el territorio de aplicación del impuesto, hasta el primer lugar de destino en el interior de dicho territorio, que forman parte de la base imponible de las importaciones de bienes, conforme a lo previsto en el art. 54 del Reglamento del Impuesto , sino que los servicios que quedan sometidos a gravamen son los transportes efectuados por la Entidad desde el primer lugar de destino, en el territorio de aplciación del impuesto, hasta el destino final de las mercancías a otro punto geográfico, sito igualmente en el ámbito territorial de aplciación del impuesto.
Para IBERIA la sentencia vulnera el art. 10.10 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del IVA y el art. 16.13 del Reglamento del IVA que lo desarrolla, aprobado por Real Decreto 2028/1985, de 30 de octubre .
IBERIA entiende que del art. 16.13 del Reglamento del IVA se desprende claramente que los transportes de viajeros por vía aérea que, iniciados en el territorio peninsular español o Islas Baleares, terminen en Canarias, Ceuta, Melilla o en el extranjero, están exentos del Impuesto, con independencia de que el transporte se desarrolle con escalas o de que se efectúe por un solo transportista o por varios. Según IBERIA, para incoar el Acta, la Inspección se ha basado en una interpretación arbitraria del contrato de transporte, que vulnera el art. 157 del Código de Comercio y que impide interpretar la normativa tributaria en los términos contemplados en el art. 3 del Código civil y en el art. 23 de la Ley General Tributaria 230/1963 porque en el caso contemplado existe un contrato de transporte único de ejecución sucesiva y una sola operación, que no puede desgajarse en tantos contratos como trayectos, escalas o etapas tuviera el viaje.
De otra parte, IBERIA entiende que la sentencia recurrida vulnera los arts. 45 y 54 del Real Decreto 2028/1985, por el que se aprueba el Reglamento del IVA .
La integración en la base imponible de la importación de bienes del importe de los gastos accesorios a la misma, entre los que se encuentran los gastos por servicios de transporte, tiene como consecuencia el que éstos se declaren exentos en el art. 45 del Reglamento a fin de evitar la doble imposición de los mismos.
Tal y como preve el art. 54 del Reglamento , debe considerarse como primer lugar de destino de la importación el aeropuerto de destino que figure identificado como tal en el "Conocimiento Aéreo". Para IBERIA el servicio de transporte de bienes prestado desde el lugar de entrada de los bienes en el territorio peninsular español o las Islas Baleares hasta el primer lugar de destino de los bines debe quedar exento conforme al art. 45 del Reglamento , dado que su contraprestación está incluida en la base imponible de las importaciones.
1. Dos son las cuestiones, completamente diferentes, que se plantean en el presente recurso:
-
El transporte de viajeros que la compañía aérea recurrente efectúa dentro del ámbito territorial de aplicación del Impuesto, aunque parte de los pasajeros conecten con otro avión que continúe el recorrido hasta Canarias, Ceuta, Melilla o el extranjero o viceversa.
-
El transporte de bienes que se hace entre dos aeropuertos nacionales, desde el lugar de entrada de los bines en el territorio peninsular español o las Islas Baleares procedentes de un vuelo internacional hasta el primer lugar de destino de la importación de los bienes que figure identificado como tal en el "Conocimiento aéreo".
-
Los transportes de viajeros y sus equipajes por vía aérea, en trayectos que se inicien en el territorio peninsular español o Islas Baleares, es decir, en el ámbito del IVA, y terminen en el extranjero, Canarias, Ceuta y Melilla, así como los que iniciándose en cualquiera de los anteriores destinos, terminen en territorio del Impuesto, están exentos, como operaciones asimiladas a las exportaciones, con arreglo al art. 10.10 de la Ley del IVA 30/1985 . La asimilación a la exportación se produce, precisamente, por la necesidad de que los transportes aéreos de viajeros se inicien en el ámbito del IVA y salgan de él, o viceversa.
La exención se extiende, según el art. 16.13 del Reglamento , a los transportes de ida y vuelta, con escala en los territorios situados fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto. Esto es, basta que un trayecto, iniciado y terminado en la península o Islas Baleares, toque territorio exterior (extranjero, Canarias, Ceuta, Melilla o aguas extraterritoriales) para que se produzca la exención.
Dado que el transporte exento se refiere a viajeros y sus equipajes, es claro que no debe verse afectado por el beneficio de la exención el servicio en escalas intermedias dentro del ámbito del IVA, aunque el viaje suponga la entrada o salida de él. La exención se refiere al trayecto que realiza el viajero y no al de la aeronave; por eso el Reglamento aborda el problema de la interrupción por escalas en la navegación aérea intencional aclarando que los viajeros que inicien y terminen su recorrido sin tocar territorio exterior al Impuesto no originan la exención, aunque la aeronave continúe su recorrido con destino a aeropuertos situados en territorio exterior al Impuesto. Por eso se ha podido decir que en los casos en que las aeronaves realicen dos escalas consecutivas en el territorio de aplicación del Impuesto con bajada y subida de pasajeros, no se considerará de navegación aérea internacional la parte de vuelo realizada entre las escalas interiores (Resolución de la D.G.T. publicada en el B.O.E. de 23 de diciembre de 1986).
En el caso que nos ocupa, de lo que se trata es de, como bien indica el Abogado del Estado, determinar el régimen fiscal que una operación realizada dentro de España tiene respecto del régimen tributario español, sin valorar la cuestión desde el punto de vista del Derecho Mercantil o administrativo internacional. En consecuencia, hay que estar a las delimitaciones que del hecho imponible haya llevado a cabo el Ordenamiento español, y en este caso concreto la Ley del IVA, de modo que los vuelos de los pasajeros contemplados en el presente recurso son, inequívocamente, vuelos nacionales con arreglo a la Ley del IVA, porque su punto inicial y su punto final están situados en el territorio de la imposición, sin que exista ningún punto intermedio con escala en territorios situados fuera de ámbito territorial de aplicación del Impuesto, con lo que ese vuelo ha de calificarse como nacional a todos los efectos, especialmente cuando era prestado por una compañía, como AVIACO, que iniciaba su actividad dentro del territorio del Impuesto y la concluía también dentro del territorio de la imposición.
Por lo que se refiere a las denominadas "colas" correspondientes al transporte aéreo de mercancías que vienen desde el extranjero con destino a un aeropuerto español, el problema es si cabe repercutir el IVA por los trayectos efectuados en el ámbito de aplciación del Impuesto.
La legislación aplicable al caso permitía considerar como primer lugar de destino al entrar en el territorio peninsular español o en las Islas Baleares el que figure en el documento de transporte al amparo del cual los bienes son introducidos en el territorio del Impuesto y, en su defecto, el primer lugar en que se efectúen las operaciones de desagregación o separación del cargamento en el interior del ámbito territorial de aplicación del Impuesto. Por eso, sin duda, tanto la resolución del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección como la sentencia del Tribunal de instancia decían que no se pretende el gravamen de los servicios de transporte que se produzcan desde la entrada de los productos importados en el territorio de aplicación del Impuesto hasta el primer lugar de destino en el interior de dicho territorio, que forman parte de la base imponible de las importaciones de bienes, sino que los servicios que quedan sometidos a gravamen son los transportes efectuados por la Entidad desde el primer lugar de destino, en el territorio de aplicación del Impuesto, hasta el destino final de las mercancía a otro punto geográfico, sito igualmente en el ámbito territorial de aplicación del Impuesto. En el transporte a las Islas Canarias quedaría gravado con el Impuesto la parte de trayecto correspondiente al territorio de aplicación del Impuesto y al espacio aéreo del mar territorial.
Procede, por tanto, desestimar el presente recuso d casación, imponiendo las costas causadas en el mismo a la parte recurrente a tenor del art. 139.2 de la Ley de la Jurisdicción , si bien en uso de las facultades que nos otorga esta Ley establecemos el máximo de la minuta del Abogado del Estado en concepto de costas en la cantidad de 5.000euros
Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.
Que debemos desestimar, y desestimamos, el presente recurso de casación interpuesto por IBERIA, LINEAS AEREAS DE ESPAÑA S.A. contra la sentencia dictada, con fecha 22 de noviembre de 2000, en el recurso contencioso-administrativo num. 752/1998, por la Sección Sexta de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional , con imposición de las costas causadas en este recurso a la parte recurrente en la cuantía máxima fijada en el fundamento de Derecho Quinto.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernández Montalvo.- Manuel Vicente Garzón Herrero.- Juan Gonzalo Martínez Micó.- Emilio Frías Ponce.- Jaime Rouanet Moscardó.- Rubricados.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario.Certifico.
-
SAN, 16 de Marzo de 2021
...sus recorridos con destino a puertos o aeropuertos situados fuera de dichos territorios". Se remite a la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de enero de 2006, recurso núm. 959/2001, así como a la de esta Sala de la Audiencia Nacional de 25 de mayo de 2005, recurso núm. 848/2002, que avalar......
-
STSJ Murcia 330/2013, 26 de Abril de 2013
...como ha declarado el Tribunal Supremo en reiteradas ocasiones: STS de 25 de julio de 1989, 1 de junio de 1999, 7 de octubre de 1999 y 14 de enero de 2006 : " la Administración tiene un margen de discrecionalidad en el momento de valorar la proposición más ventajosa, y también con él, el de ......
-
SAN, 16 de Marzo de 2021
...sus recorridos con destino a puertos o aeropuertos situados fuera de dichos territorios" . Se remite a la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de enero de 2006, recurso núm. 959/2001, así como a la de esta Sala de la Audiencia Nacional de 25 de mayo de 2005, recurso núm. 848/2002, que avala......
-
SAN, 12 de Marzo de 2021
...sus recorridos con destino a puertos o aeropuertos situados fuera de dichos territorios". Se remite a la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de enero de 2006, recurso núm. 959/2001, así como a la de esta Sala de la Audiencia Nacional de 25 de mayo de 2005, recurso núm. 848/2002, que avalar......
-
Fiscalidad estatal
...internacional de viajeros y sus equipajes por vía aérea: exención art. 10.10 de la Ley 30/85 y art. 16.13 del Reglamento 2028/1985. STS 14-01-2006. Fundamento Jurídico 3º: "1. Dos son las cuestiones, completamente diferentes, que se plantean en el presente El transporte de viajeros que la c......