STS, 20 de Diciembre de 2005
| Ponente | EMILIO FRIAS PONCE |
| ECLI | ES:TS:2005:7831 |
| Número de Recurso | 2217/2001 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 20 de Diciembre de 2005 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
RAFAEL FERNANDEZ MONTALVOMANUEL VICENTE GARZON HERREROJUAN GONZALO MARTINEZ MICOEMILIO FRIAS PONCEJAIME ROUANET MOSCARDO
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veinte de Diciembre de dos mil cinco.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal Supremo el presente recurso de casación nº 2.217/01, interpuesto por la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado, contra la sentencia dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 18 de Enero de 2001, por la que se estima el recurso contencioso-administrativo nº 527/98 , deducido por el Grupo Acciona, S.A., (antes Cubiertas y Mzov, S.A.), contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 10 de Octubre de 1997, sobre compensación de deudas tributarias.
Ha comparecido, como parte recurrida, Cubiertas y Mzov, S.A., representada por la Procuradora Dª Lucila Torres Rius y dirigida por Letrado.
El Grupo Acciona, S.A. (antes Cubiertas y Mzov, S.A.), el 29 de Abril de 1998, interpuso recurso contencioso-administrativo, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, contra la resolución de fecha 10 de Octubre de 1997, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC), por la que se desestima la reclamación económico-administrativa formulada por la actora contra el Acuerdo del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), de fecha 27 de Mayo de 1994, en relación con su solicitud, de fecha 22 de Noviembre de 1993, sobre compensación de la deuda a la Hacienda Pública, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, retenciones por rendimientos de trabajo, actividades profesionales, del mes de Octubre de 1993, por importe de 207.000.064, y por el concepto de IVA, Grandes Empresas, mes de Octubre de 1993, por importe de 302.740.020 ptas., con 2 créditos provenientes de liquidaciones provisionales de contratos de obras concertados con el Ministerio de Obras Públicas y Urbanismo.
En la indicada fecha de 18 de Enero de 2001, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Grupo Acciona, S.A. (antes Cubiertas y Mzov, S.A.), contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 10 de octubre de 1997 a que las presentes actuaciones se contraen, y anular la resolución impugnada por su disconformidad a derecho y en consecuencia de la expresada anulación, declaramos que los efectos de la compensación objeto de este pleito corresponde al día de la solicitud de tal compensación, por cuanto que los créditos ofrecidos al efecto por la empresa recurrente tienen la cualidad de estar adeudados por la Administración General del Estado con anterioridad a aquel día de solicitud. Se reconoce el derecho de la demandante a ser indemnizada en los gastos del aval prestado para la suspensión del acto administrativo impugnado, y para cuyo reembolso habrá de seguirse el procedimiento regulado en el RD 136/2000 de 4 de Febrero . Todo ello sin hacer especial pronunciamiento en cuanto a costas procesales."
Contra la anterior sentencia, el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostenta, preparó recurso de casación, que luego formalizó con la súplica de que se dicte sentencia por la que se case y anule la recurrida y, en consecuencia, sea desestimado el recurso contencioso-administrativo 527/98 interpuesto por "Grupo Acciona, S.A." (antes "Cubiertas y Mzov, S.A.") contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 10 de Octubre de 1997, al ser la misma plenamente conforme a Derecho.
Conferido traslado a la parte recurrida, presentó escrito de oposición en el que suplicaba la desestimación del recurso de casación interpuesto, con confirmación de la sentencia recurrida.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 13 de Diciembre de 2005, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de Sala
Se impugna, mediante este recurso de casación, interpuesto por el Abogado del Estado, conforme consta en los antecedentes, la sentencia de 18 de Enero de 2001, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , estimatoria del recurso contencioso administrativo, interpuesto por el Grupo Acciona, S.A., contra la resolución del TEAC de fecha 10 de Octubre de 1997, que no había dado lugar a la reclamación formulada por esta entidad, frente a resolución del Departamento de Recaudación de AEAT, relativa a compensación de deudas tributarias, a su vez denegatoria de la solicitud presentada el 22 de Noviembre de 1993, respecto a dos certificaciones de obra, con cargo a la cuota a ingresar correspondiente a las retenciones por rendimientos de trabajo del IRPF del mes de Octubre de 1993, e IVA del mismo mes.
En concreto, la referida sentencia, partiendo de que, si bien el art. 68 LGT admitía la extinción de las deudas tributarias por compensación en las condiciones que reglamentariamente se establecieran, entre otros casos que ahora no interesan, "con otros créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo", el Reglamento General de Recaudación de 20 de Diciembre de 1990, art. 67.c ), en su versión anterior, que es la aquí aplicable, a la introducida por el Real Decreto 448/1995, de 24 de Marzo , sólo exigía que, en el escrito o solicitud de la compensación, se indicara el crédito reconocido contra el Estado cuya compensación se ofreciera, con expresión de su importe y naturaleza, y partiendo, igualmente, de que las "certificaciones de obra", conforme había reconocido la STC de 27 de Mayo de 1993 , son títulos que incorporan un derecho de crédito del contratista frente a la Administración, con arreglo a los cuales puede ésta verificar abonos, parciales y provisionales, del importe del contrato a fin de facilitar, desde el punto de vista financiero, la mejor ejecución y conclusión de las obras, y no sólo eso, sino que "constituyen de algún modo... fondos públicos afectos a la obra o servicio", tesis concorde con la mantenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 1984 de que constituyen un título obligatorio para la Administración aunque no medie su previo reconocimiento, pues lo contrario significaría dejar el cumplimiento de las obligaciones al arbitrio de un solo de los contratantes, llegó a la conclusión de que el tan repetido reconocimiento no derivaba de ninguna potestad discrecional de aquélla, sino que constituía un acto debido, y de que, en consecuencia, debía ser su fecha --la de la certificación, se entiende-- la que determinara la posibilidad de la compensación y no la de finalización del procedimiento de fiscalización, aprobación y ordenación del gasto.
El recurso de casación se basa en un único motivo, formulado al amparo del art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción , por infracción de los artículos 68 de la Ley General Tributaria de 1963 , 67 y 68.1.b) del Reglamento General de Recaudación de 1990 , y 43 y 77 de la Ley General Presupuestaria de 1988 , de la Regla 64 de la Instrucción de Contabilidad de los Centros Gestores del Presupuesto de Gastos del Estado, aprobada por Orden de 31 de Marzo de 1986 , y de la jurisprudencia que cita, recogida en la sentencia de 10 de Julio de 1996 .
Se razona el motivo señalando que tanto la Ley General Tributaria como el Reglamento General de Recaudación de 1990 , en la redacción vigente hasta el 30 de Abril de 1995, exigen para que se pueda dar la compensación que se trate de créditos reconocidos por acto administrativo firme, requisito del que, al tiempo de formularse la solicitud, 22 de Noviembre de 1993, carecían los dos créditos cuya compensación se deniega.
Resulta pertinente, según el Abogado del Estado, la invocación del art. 142 del Reglamento General de Contratación que, tras reconocer que el contratista tiene derecho al abono de la obra que realmente ejecute con arreglo al precio convenido, prevé que la Administración expida mensualmente las certificaciones que correspondan a la obra ejecutada durante dicho periodo de tiempo, para añadir que "los abonos al contratista resultantes de las certificaciones expedidas tienen el carácter de pagos a buena cuenta sujetos a las rectificaciones y variaciones que se produzcan en la medición final y sin suponer en forma alguna aprobación y recepción de las obras que comprenda", precisión normativa que evidencia que no concurre en estos créditos el requisito de la firmeza, legal y reglamentariamente, exigida para la compensación. Por ende, el art. 77 de la Ley General Presupuestaria dispone que "la expedición de las órdenes de pago con cargo al Presupuesto del Estado habrá de acomodarse al plan que sobre disposiciones de fondos del Tesoro Público se establezca por el Gobierno a propuesta del Ministerio de Economía y Hacienda", estableciendo, a su vez, la regla 64 de la Instrucción de 1986 que "el reconocimiento de la obligación es la operación por la cual se refleja la anotación en cuenta de los créditos exigibles contra el Estado, previa contabilización de las fases de autorización y compromiso de gasto, y tras acreditarse la realización de la contrapartida correspondiente".
En consecuencia, afirma el Abogado del Estado, no se trata, puramente, de una operación de anotación en cuenta de los créditos sin eficacia frente a terceros, sino del momento en que es reconocida una obligación a cargo del Tesoro Público, reflejando la anotación de los créditos exigibles contra el Estado por reunir los requisitos exigidos para ello.
El problema debatido ha sido resuelto por este Tribunal Supremo, en diversas sentencias, de las que son muestra las de 16 de Abril, 28 de Junio, 19 y 22 de Diciembre de 2003, 27 de Febrero, 8 de Marzo, 27 de Abril, 6 de Julio de 2004 y 10 de Febrero de 2005 , por lo que, en atención a los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, ha de estarse, en lo sustancial, a lo declarado en ellas. Así en el fundamento tercero de la sentencia de 8 de Febrero de 2003 (recurso de casación 619/1998 ) se dijo lo siguiente:
"La Sala no puede compartir el criterio impugnatorio acabado de expresar, por un triple orden de argumentos.
En primer lugar, porque, si bien es cierto que, con arreglo a lo establecido en el art. 68.1.b) LGT , "las deudas tributarias podrán extinguirse total o parcialmente por compensación, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan..., con... créditos reconocidos por acto administrativo firme a favor del mismo sujeto pasivo" y que el Reglamento General de Recaudación, de 20 de Diciembre de 1990 , reitera la necesidad de ese reconocimiento por la Hacienda --art. 63.1--, y no solo eso, sino que esta misma disposición arbitra un procedimiento, en cuanto ahora importa, para obtener, a instancia del obligado al pago, dicho reconocimiento --art. 67--, no es menos cierto que esta vía procedimental no puede interpretarse sea única e insoslayable para cualquier supuesto, sino solo para aquéllos casos en que, con las mismas garantías, tanto para la Hacienda como para el sujeto pasivo interesado, ese crédito en favor del particular no hubiere quedado cumplidamente reconocido. Sería absurdo, vgr., exigir un reconocimiento del crédito contra el Tesoro por la vía del procedimiento diseñado en el art. 67, acabado de citar, cuando el crédito hubiera sido reconocido expresamente en otro procedimiento, inclusive con confirmación jurisdiccional. Esta Sala, en Sentencia de 6 de Marzo de 1998 (recurso 3832/92), admitió, como no podía ser menos, la compensación de cuotas correspondientes a contribuciones especiales con el justiprecio reconocido al deudor por el Jurado de Expropiación y confirmado jurisdiccionalmente por sentencia firme, desechando incluso, por inconsistentes, las alegaciones del Ayuntamiento recurrente relativas a que las deudas recíprocas no eran de naturaleza análoga.
En segundo término, porque, en el supuesto de las certificaciones de obra, que son las que en el caso enjuiciado pretendían compensarse por "Dragados y Construcciones, S. A." con determinadas deudas tributarias determinadas por la AEAT, se está ante documentos auténticamente representativos "per se" de un crédito a favor del contratista por la realización de las obras realmente ejecutadas a cambio de su precio, de un auténtico título de crédito con tal contenido, que, como expresaba el art. 47 de la Ley de Contratos del Estado , aquí aplicable --el Texto Articulado de 8 de Abril de 1965--, determinaba el pago de intereses si, transcurrido el plazo de tres meses a contar desde su fecha --dos en la actualidad, según el art. 99.4 del Texto Refundido vigente de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, aprobado por Real Decreto-Legislativo de 16 de Junio de 2000 --, la Administración no pagaba al contratista el importe de las certificaciones, criterio ratificado por reiterada jurisprudencia de esta Sala, que sitúa, además, el día inicial del cómputo, no en el de la intimación del contratista, sino en el de la fecha de las certificaciones --vgr. Sentencia de 26 de Febrero de 2001 y demás en ella citadas--. Esa misma naturaleza le reconoce el STC de 27 de Mayo de 1993 , que recuerda que el propio Tribunal, en Auto 818/1985 , les atribuyó la condición --a las certificaciones, se entiende-- de fondos públicos afectos a la obra o servicio de que se trate. Y esta particular naturaleza, por último, hace que, como establecía el art. 145 del Reglamento General de Contratación del Estado de 25 de Noviembre de 1975 , y hoy establece el art. 100 del Texto Refundido de 16 de Junio de 2000 , las certificaciones de obra, que se han de expedir mensualmente --art. 142, párrafo 2º--, aparte inembargables, salvo para pago de salarios y de cuotas sociales, sean transmisibles y pignorables, conforme a derecho, bastando la mera comunicación a la Administración para que esta tenga obligación de expedir el mandamiento de pago a favor del cesionario.
Y, por último y en tercer lugar, porque, de acuerdo con cuanto acaba de argumentarse, el reconocimiento del crédito contra la Administración que la certificación de obras supone está comprendido en el acto administrativo que autoriza o acuerda su expedición. Este sería, propiamente, el acto administrativo firme que exige el antes citado art. 68.1.b) LGT y que, en el caso de las certificaciones, no sería subsiguiente, sino coetáneo a la aludida expedición. Como esta Sala tiene declarado en la reciente Sentencia de 18 de Enero de 2003 (recurso de casación 183/98 ), no puede confundirse el reconocimiento de la obligación según la Regla 64 de la Instrucción de Contabilidad de los Centros Gestores del Presupuesto de Gastos del Estado, que no es otra cosa que un acto interno de Tesorería en el que se refleja la anotación en cuenta de los créditos exigibles contra el Estado, con un acto administrativo firme de reconocimiento de un crédito en favor del sujeto pasivo. Esta exigencia de la Regla 64 de la Instrucción aludida, como termina diciendo la sentencia mencionada, no puede ser potenciada hasta el extremo de que, con ella, la anotación en cuenta a que se refiere se convierta, como se pretende en el recurso, en un nuevo requisito a añadir a los ya previstos en el art. 67 del Reglamento de Recaudación de 1990 y debe ser reducida a la significación de una norma cuyo cumplimiento por la Administración es imprescindible para ésta, pero que no puede bloquear los efectos extintivos de una compensación solicitada en tiempo, puesto que las certificaciones a que se denegó efecto compensatorio llevaban fecha coincidente, como al principio se dijo, con el último día del período voluntario de las deudas tributarias cuya extinción se pretendía."
Por las razones expuestas, el recurso de casación que decidimos ha de ser desestimado, con la preceptiva imposición de costas que deriva del mandato contenido en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional .
Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación, formulado por la Administración General del Estado, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 18 de Enero de 2001, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 527/1998 , con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernández Montalvo Manuel Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Jaime Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. EMILIO FRÍAS PONCE, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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