STS, 27 de Noviembre de 1999

PonentePASCUAL SALA SANCHEZ
Número de Recurso1749/1995
Fecha de Resolución27 de Noviembre de 1999
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a veintisiete de Noviembre de mil novecientos noventa y nueve.

VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el recurso de casación para unificación de doctrina, interpuesto por Don Ángel Daniel , representado por la Procuradora Sra. Fernández-Criado Bedoya y bajo dirección letrada, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción, Sección Quinta, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de fecha 11 de Noviembre de 1994, dictada en el recurso contencioso-administrativo 441/93, en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios de 1983, 1984 y 1985, en el que figura, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sección Quinta, con fecha 11 de Noviembre de 1994 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Desestimando este recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Isabel Fernández-Criado Bedoya en nombre y representación de Ángel Daniel , contra el acuerdo del TEAR de Madrid de fecha 15 de Octubre de 1992 dictado en reclamación núm. 1090/90 declaramos que no ha lugar a lo solicitado en el suplico de la demanda; sin costas".

SEGUNDO

Contra la anterior sentencia, la representación procesal del Sr. Ángel Daniel preparó recurso de casación para unificación de doctrina, con fundamento, sustancialmente, en que la sentencia impugnada, al dar por válidas las actas de conformidad levantadas por la Hacienda con referencia a los ejercicios indicados, infringió el art. 145.1.b) de la Ley General Tributaria, ya que no concretaban los elementos esenciales del hecho imponible, y sentó un criterio enfrentado a las Sentencias de este Tribunal de 10 de Diciembre de 1992 y de 1º de Febrero de 1993 que, en casos sustancialmente iguales, había negado valor a las actas levantadas en esas condiciones. Terminó solicitando la estimación del recurso y la decisión del resuelto en la instancia conforme a lo suplicado en el escrito de demanda. Conferido traslado a la representación del Estado, se opuso al recurso aduciendo la no aportación del testimonio de las sentencias alegadas como contradictorias y la falta de identidad sustancial de supuestos entre la recurrida y las traídas como enfrentadas. Solicitó la desestimación del recurso y la confirmación de la sentencia.

TERCERO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 16 de los corrientes, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Se impugna, mediante la modalidad casacional de "para unificación de doctrina" y al amparo del art. 102.a) de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable -hoy art. 96 de la vigente- y conforme se ha hecho constar en los antecedentes, la Sentencia de la Sección Quinta de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de fecha 11 de Noviembre de 1994, desestimatoria del recurso contencioso-administrativo interpuesto contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la misma Comunidad de 15 de Octubre de 1992, que había, a su vez, denegado la reclamación entablada contra liquidaciones derivadas de actas de la Inspección Tributaria, correspondientes a los ejercicios de 1983, 1984, 1985 y 1986, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Estas liquidaciones -en principio, propuestas de la Inspección- presentaban una cuota de 746.154 ptas para el ejercicio de 1983 (que, con 287.522 ptas de intereses y 186.541 ptas de sanción, arrojaban una deuda tributaria de 1.220.227 ptas); otra de 1.123.987 ptas en el ejercicio de 1984 (con intereses y sanción ascendente a 2.275.840 ptas de deuda tributaria) y otra de 1.328.699 ptas (también con intereses y sanción productoras de una deuda tributaria de 2.484.252 ptas), habiendo la propia parte recurrente circunscrito el recurso a las liquidaciones referidas a estos tres ejercicios por reconocer expresamente que la del ejercicio de 1986 no superaba la cantidad de un millón de pesetas establecida como "suma gravaminis" por el art. 102.a).2 de la Ley Jurisdiccional antes indicado.

Con arreglo a los datos acabados de consignar y al consolidado criterio jurisprudencial según el que, para determinar la cuantía -arts. 50.1 y 51.1.a) de la Ley Jurisdiccional de 1956, hoy 41.1 y 42.1.a) de la vigente- y cuando se solicite por el demandante solamente la anulación del acto, habrá de atenderse a su contenido económico y al débito principal -cuota, en los actos tributarios- "pero no a los recargos, las costas ni cualquiera otra clase de responsabilidad", resulta clara la imposibilidad de admitir el presente recurso en cuanto viene referido al ejercicio de 1983, en el que, como ha sido anteriormente puntualizado, se impugnó originariamente una liquidación con una cuota solo de 746.164 ptas.

SEGUNDO

La sentencia aquí impugnada, partiendo de que las liquidaciones inicialmente recurridas derivaban de otras tantas actas suscritas de conformidad por el sujeto pasivo y de que este no había acreditado, ni en vía administrativa ni en la jurisdiccional, haber incurrido en error de hecho a la hora de fijar o concretar la base de imposición, y partiendo, asimismo, de que las actas en cuestión distinguían en partidas separadas las cifras representativas de los rendimientos netos por trabajo personal, capital mobiliario, capital inmobiliario, actividad profesional por laboratorio y actividad empresarial por farmacia, así como las sumas a que ascendían las deducciones de la cuota, los pagos fraccionados y las retenciones deducibles, llegó a la conclusión de que se daba cumplimiento "quizás muy someramente a lo exigido en cuanto a los elementos esenciales de las actas, aunque sería deseable una mayor explicitación por parte de la Administración, por el art. 145 de la Ley General Tributaria, teniendo en cuenta que prestó su conformidad" (sic), para añadir seguidamente que "faltando el error de hecho probado en los datos numéricos, lo que ni siquiera se ha intentado justificar juega a favor de la Administración el art. 61 del Reglamento de la Inspección de 25 de Abril de 1986, sin que ello suponga merma de los derechos del contribuyente a discutir todo lo que se refiera a la aplicación de normas jurídicas, sobre lo que la parte no ha querido plantear en el pleito" (sic).

Ciertamente, la conclusión acabada de transcribir choca frontalmente cono la doctrina sentada por esta Sala no solo en las sentencias aducidas como contradictorias por la parte recurrente -las de 10 de Diciembre de 1992 (recurso de apelación 3358/90) y de 1º de Febrero de 1993 (recurso de apelación 3650/90)-, sino también en otras muchas como las de 5 de Septiembre de 1991, 10 de Diciembre de 1992, 22 de Enero de 1993 y, más recientemente, en la de 27 de Abril de 1998 (recurso de apelación 2134/92), por cierto las dos primeras -las indicadas como contradictorias por el recurrente- oportunamente aportadas en la fase de preparación de este recurso mediante fotocopia compulsada remitida a la Sala "a quo" por esta misma Sección.

En efecto; en las Sentencias traídas a estos autos para establecer el término de comparación con la en ellos impugnada, y en las demás a que se ha hecho referencia, se parte de actas suscritas de conformidad por el sujeto pasivo, en que este aparece como recurrente y en que, pese a la aludida conformidad, se fundamenta la impugnación en la falta de especificación de los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución, en cuanto aquí interesa, al sujeto pasivo, tal y como exigen el art. 145.1.b) de la Ley General Tributaria y, hoy, el art. 49.2.d) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos de 25 de Abril de 1986, así como en la insuficiencia de la simple consignación en las actas de las cantidades resultantes de la comprobación inspectora, aun cuando se discrimine, como en el supuesto enjuiciado ocurre, el origen de las rentas o rendimientos. Se dan, por consiguiente, las identidades de posición o situación de los litigantes, de hechos, fundamentos y pretensiones y la realidad de pronunciamientos contradictorios que exige el art. 102.a).1 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable -hoy art.

96.1 de la vigente- sin que exista doctrina legal sobre la cuestión que pueda avalar la seguida por lasentencia recurrida. Por el contrario, la doctrina sentada, como enseguida se verá, es la que consagra la insuficiencia de actas en que no se cumplan los antecitados requisitos legales y reglamentarios y, por ende, la que contradice la recogida en la sentencia impugnada. Concurre, además, el requisito de que se trata de sentencia no susceptible de recurso de casación ordinario -así lo llama el art. 102.a).2 de la referida Ley Jurisdiccional- por razón de la cuantía, y que, salvo en lo que afecta a la liquidación del ejercicio de 1983, como al principio se dijo, supera la exigencia del millón de pesetas - actualmente tres, según la vigente Ley Jurisdiccional, art. 96.3-.

TERCERO

En las distintas actas aquí consideradas, como también en la sentencia impugnada, según se ha dicho con anterioridad, se da por sentado, exclusivamente, que las cifras representativas de los distintos rendimientos netos que integran la base de imposición son las que en aquéllas se reflejan, pero no existe, correlativamente, ninguna expresión del origen y causas productoras de la diferencia hallada entre la base declarada por el contribuyente y la, genéricamente, constatada por la Administración. No existe remisión, por sucinta que pudiera resultar, a diligencia alguna susceptible de completar esa información. Ni siquiera se ha emitido el informe inspector ampliatorio cuando la liquidación derivada del acta es impugnada por el contribuyente. Parece como si las actas soporte de las liquidaciones aquí cuestionadas, por la concurrencia de la conformidad prestada por el sujeto pasivo, hubieran omitido todos los datos que conducían a la concreción de la nueva base de imposición considerada por la Hacienda. Así lo concluye, desde luego, la sentencia impugnada cuando anuda la que conceptúa somera suficiencia de los datos a la circunstancia mencionada de la conformidad del sujeto pasivo.

Sin embargo, esta Sala, en las sentencias aportadas como contradictorias y en todas las demás, tiene declarado, en consolidado criterio jurisprudencial: a) que la declaración de conocimiento del Inspector que contienen las actas goza de la presunción de veracidad configurada en el art. 1218 del Código civil -presunción "iuris tantum" y no "iuris et de iure"- por tratarse de un documento emanado de un "empleado público competente" en el ejercicio de su función y con las solemnidades requeridas legalmente -art. 1216 del mismo Cuerpo legal-; b) que, por eso mismo, en lo concerniente a "hechos recogidos en un acta de conformidad", el contribuyente no puede rechazarlos, porque hacerlo sería tanto como ir contra sus propios actos, a no ser que pruebe que, al prestar esa conformidad, incurrió en error de hecho -arts. 116, 117.1, 145.3 de la Ley General Tributaria, y art. 62 del Reglamento General de la Inspección Tributaria-; c) que, también por lo dicho, un "acta de conformidad" es atacable por el contribuyente en todo lo relativo a la interpretación y aplicación de normas jurídicas -la STC 76/1990, de 26 de Abril, declaró, al respecto, que el valor probatorio de las actas "solo puede referirse a los hechos comprobados directamente... quedando fuera de su alcance las calificaciones jurídicas, los juicios de valor o las simples opiniones..." que en ellas se consignen-, porque "para nada se extienden a ello las presunciones antes dichas y es esta una materia que, en virtud del derecho constitucional a la tutela judicial efectiva (art. 24 C.E.), corresponde en última instancia decidir a los Tribunales de Justicia, según declaró esta Sala en la Sentencia precitada de 22 de Enero de 1993 y reprodujeron las aportadas como contradictorias; d) que entender o no cumplida en las actas la exigencia del art. 145.1.b) de la L.G.T., es decir, "los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo", y también la del art. 49.2.d) del Reglamento de la Inspección -esos mismos elementos "con expresión de los hechos y circunstancias con trascendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras o referencia a las diligencias donde se hayan hecho constar"- es una cuestión puramente de derecho y, por lo mismo y en virtud de lo antes dicho, susceptible de ser revisada aunque el acta sea de conformidad; e), que los elementos esenciales del hecho imponible -por contraposición a los naturales y accidentales, que serían, respectivamente, aquellos que cada hecho imponible lleva normalmente consigo, salvo exclusión específica, o que solo existen cuando se produce su expresa agregación al mismo, son, a la vista del concepto recogido en el art. 28 de la L.G.T. y art. 3º, en cuanto ahora importa, de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a considerar aquí -Ley de 8 de Noviembre de 1978- la obtención de rentas, su origen (dentro de las cuatro modalidades que contempla el precepto últimamente citado) y cuantía, el sujeto pasivo u obligado tributario, la determinación del período impositivo y, en relación con los elementos de obtención y origen de las rentas por último, la expresión de los hechos y circunstancias con trascendencia tributaria que hayan resultado de las actuaciones inspectoras, o referencia a las diligencias donde se hayan hecho constar, como se ha visto dispone el mencionado art. 49.2.d) del Reglamento de la Inspección; y f) que la circunstancia de que pueda preverse "la conformidad del contribuyente al iniciar la redacción del acta no exonera del cumplimiento de los referidos requisitos, en la parte correspondiente del contenido de aquella, porque constituye una garantía tributaria de ineludible cumplimiento...".

CUARTO

Sentado lo anterior, si, conforme antes se destacó, las actas soporte de las liquidaciones impugnadas -porque las actas, en sí mismas consideradas, no son recurribles, como actos de mero trámite que son, ni administrativa ni jurisdiccionalmente (Sentencias de esta Sala de 3 de Octubre de 1988, 5 de Septiembre de 1991, 22 de Enero de 1993, aparte las aducidas aquí como contradictorias con la deinstancia impugnada)- se limitaron a consignar la suma final a que ascendían las distintas bases imponibles comprobadas y las sumas parciales representativas de los distintos rendimientos netos sin ninguna otra referencia a hechos, circunstancias o diligencias advertidos o extendidos a lo largo de la actuación inspectora de los que pudiera inducirse su corrección, es claro que incurrieron en la infracción de los preceptos acabados de mencionar y que, por ello, comunicaron la misma infracción a las liquidaciones que proponían, convertidas en definitivas por el transcurso de un mes sin rectificación administrativa desde su incoación, y a la sentencia de instancia que, en último término, así no lo entendió.

Por lo expuesto, se está en el caso de declarar doctrina correcta la que recogieron las sentencias aducidas por la parte y se deja expuesta en los fundamentos que preceden, de estimar, en consecuencia, el presente recurso y de anular la sentencia impugnada en la medida en que confirmó la resolución económico-administrativa y las liquidaciones reclamadas a que ha quedado circunscrito este recurso de casación. Todo ello con la correspondiente estimación parcial del recurso contencioso- administrativo que la misma resolvió, con condena a la Administración a indemnizar al recurrente de los gastos originados por la prestación del aval en su día determinante de la suspensión de los actos tributarios en la proporción que corresponda a las liquidaciones que se anulan -esto con arreglo a consolidado criterio jurisprudencial ratificado hoy por el art. 3º.c) de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes-, y sin que proceda hacer especial imposición de las costas causadas en este recurso y en la instancia de conformidad con lo prevenido en el art. 102.2 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

FALLAMOS

Que debemos declarar, y declaramos, haber lugar al recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto por Don Ángel Daniel contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sección Quinta, de fecha 11 de Noviembre de 1994, recaída en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, sentencia la expresada que se casa y anula, salvo en el pronunciamiento relativo a la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios de 1983 y 1986. Todo ello con reconocimiento de ser la doctrina correcta la sentada en los fundamentos tercero y cuarto de la presente, con estimación, en la misma medida, del recurso contencioso-administrativo que la misma resolvió, con anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de 15 de Octubre de 1992 (reclamación 1.090/90) y de las liquidaciones inicialmente impugnadas referidas a los ejercicios de I.R.P.F. de 1984 y 1985, con condena a la Administración a indemnizar los gastos del aval determinante de la suspensión de los actos tributarios reclamados en la proporción correspondiente a los que aquí han sido anulados y sin hacer especial imposición de costas respecto de las de este recurso y las de la instancia.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que como Secretario de la misma CERTIFICO

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