ATS, 22 de Octubre de 2020

1. El Abogado del Estado, en la representación que le es propia, mediante escrito de 23 de abril de 2019 preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 6 de marzo de 2019 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 262/2017, que estimó el recurso deducido contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 20 de diciembre de 2016, que, a su vez, había desestimado el recurso de alzada presentado contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de 30 de julio del 2013, por la que se estimó parcialmente la reclamación económico administrativa nº 03/7731/11 presentada contra el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria dictado al amparo del artículo 42.1 a) LGT y ordenó retrotraer las actuaciones a los efectos de la posible aplicación de lo dispuesto en el artículo 188.3 LGT, en relación con el artículo 41.4 LGT.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución judicial impugnada, identifica como infringidos el artículo 180.2 (en la redacción aplicable ratione temporis, actualmente contenida en el artículo 180.1) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"] en relación con los artículos 42.1.a), 194.1, 195.1 y 201.3 de la misma ley, particularmente en lo que concierne a la aplicación del principio ne bis in idem.

3. Razona que las infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada, pues entiende "el fallo hubiera sido otro, confirmando la resolución recurrida en la instancia, si no se hubiera aplicado al caso el art. 180.2 LGT en los términos en que ha sido interpretado por el TS, que por ello hemos considerado infringido". Y añade seguidamente que "la infracción del art. 180.2 LGT es determinante del fallo porque el debate se centra en examinar si procede o no [la] aplicación [... de] la STS 6-7-2015 (...) en el sentido de que "en el caso debatido, no se trata de la operatividad directa del principio ne bis in idem (nadie puede ser sancionado -o juzgado- dos veces por un mismo hecho) ni de si concurre el "idem". (...) El debate no consiste en determinar si es lo mismo colaborar en la emisión de una factura falsa o con datos falseados que emplearla en la declaración o autoliquidación del correspondiente tributo, con el resultado de dejar de ingresar todo o parte de la deuda tributaria o de obtener indebidamente devoluciones, conductas que, con toda evidencia, son diferentes. Si no, mucho más modestamente, en precisar si la regla del art. 180.2 de la Ley General Tributaria de 2003 impide una solución como la adoptada en los actos administrativos anulados por la sentencia recurrida en casación"".

4. Constata que las normas infringidas forman parte del Derecho estatal.

5.1. Justifica que la cuestión que suscita el recurso tiene interés casacional objetivo porque, en primer lugar, la sentencia recurrida afecta o puede afectar a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio) -"LJCA"-] dado que "la aplicación del art. 180.2 LGT cuando el obligado tributario es sancionado por la comisión de una infracción y luego responde como responsable solidario de la sanción impuesta a otro obligado respecto de una infracción que guarda relación con la primera, puede darse con relativa frecuencia en la práctica, reproduciéndose situaciones similares a la que aquí se considera, por lo que trasciende del caso concreto (de hecho la sentencia acude directamente a la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en otro supuesto que considera similar)".

5.2. Además, argumenta que en la sentencia impugnada se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) de la LJCA] si te toma en consideración que:

"

1. No tenemos noticia de que el Tribunal Supremo se haya pronunciado sobre el art. 180.2 LGT en relación con la derivación de responsabilidad del art. 42.1.a) LGT, salvo en el caso resuelto por la STS 6-7-2015, de manera que no hay más que una sentencia que propiamente no forma jurisprudencia, y

2. En cualquier caso, las peculiaridades del presente supuesto, en el sentido de que las infracciones principal y "derivada" están relacionadas pero sin que en una de ellas se haya tomado como criterio de graduación el hecho constitutivo de la otra, aconsejan que el Tribunal Supremo se pronuncie confirmando, matizando o declarando la no aplicación de su doctrina anterior".

La Sala a quo tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 26 de abril de 2019, habiendo comparecido ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo y dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 de la LJCA, tanto la Administración General del Estado, recurrente, como MERCURY HOUSE, S.L., recurrida.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda, Magistrado de la Sala.

Requisitos formales del escrito de preparación.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 de la LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 de la LJCA, apartados 1 y 2) y el recurrente se encuentra legitimado para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 de la LJCA).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. En el repetido escrito se justifica, con especial referencia al caso, que concurre interés casacional objetivo porque afecta o puede afectar a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la LJCA], y porque en la sentencia discutida se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) de la LJCA], razonándose suficientemente la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo [ artículo 89.2.f) de la LJCA].

Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales, nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación los siguientes:

1. ) La Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Tributaria -AEAT- de Valencia dictó un acuerdo en virtud del cual se impuso una sanción de 428.221 euros ADIN-ETANA, S.L. por la comisión de una infracción del art. 201 de la LGT, al haberse incumplido obligaciones de facturación o documentación en relación con el IVA de 2008, y que fue calificada como muy grave por la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados en tanto que, según la Inspección, se habían documentado unos servicios que no fueron efectivamente prestados.

2. ) El citado expediente sancionador se tramitó a la vez que el seguido frente a MERCURY HOUSE, en relación con el IVA debido por tal empresa en el ejercicio 2008, que concluyó con la imposición de una sanción por infracción grave de los artículos 194.1 y 195.1 de la LGT, por acreditar improcedentemente partidas a deducir en la cuota del citado impuesto utilizando facturas falseadas, con solicitud de las oportunas devoluciones fiscales. Entre tales facturas falseadas se encontraban, precisamente, las emitidas ADIN-ETANA, S.L. por en el ejercicio 2008.

3. ) La Dependencia de la AEAT de Valencia dictó un acuerdo, amparado en el artículo 42.1.a) de la LGT, declarando a MERCURY HOUSE, S.L. responsable solidaria de la sanción impuesta ADIN-ETANA, S.L., por ser causante o colaboradora activa en la realización de la infracción cometida por ésta.

   Este acuerdo se fundamenta en el hecho de que MERCURY HOUSE, S.L. se encontraba vinculada con la entidad ADIN-ETANA, S.L., pues ambas entidades formaban parte de un mismo conglomerado empresarial que tenía por finalidad la promoción, construcción y venta de viviendas en el término municipal de Catral (Alicante).

4. ) Contra el acuerdo de derivación de responsabilidad MERCURY HOUSE interpuso ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional ["TEAR"] de Valencia reclamación económico- administrativa

   El TEAR dictó resolución de 30 de julio de 2013 confirmando el acuerdo de derivación de responsabilidad, aunque estimó en parte la reclamación y ordenó la retroacción del procedimiento al momento del requerimiento de pago, a fin de permitir la posible reducción por conformidad.

5. ) MERCURY HOUSE impugnó en alzada la resolución del TEAR de Valencia ante el Tribunal Económico-Administrativo Central ["TEAC"] el cual, en resolución del 20 de diciembre de 2016, acordó desestimar tal recurso.

6. ) Contra el acuerdo del TEAC, MERCURY HOUSE interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional, invocando la vulneración del artículo 180.2 (en la redacción aplicable ratione temporis, actualmente contenida en el artículo 180.1) de la LGT y del principio ne bis in idem, ya que con la derivación de responsabilidad de una infracción tributaria se estaba en realidad imponiendo una doble sanción por la colaboración con la entidad ADINETANA, S.L en la emisión de facturas falseadas, cuando MERCURY HOUSE ya había sido sancionada por haberse deducido improcedentemente en su declaración del IVA de 2008 el importe de esas mismas facturas falseadas.

7. ) La sentencia de la Audiencia Nacional de 6 de marzo de 2019 estimó el recurso nº 262/2017 interpuesto contra la resolución del TEAC de 20 de diciembre de 2016, frente a la cual se ha preparado el recurso de casación cuya admisión se dilucida en el presente asunto.

Marco jurídico.

1. A estos efectos, el recurrente plantea la necesidad de interpretar el artículo 180.2 (aplicable ratione temporis, hoy artículo 180.1) de la LGT, a cuyo tenor:

   "Una misma acción u omisión que deba aplicarse como criterio de graduación de una infracción o como circunstancia que determine la calificación de una infracción como grave o muy grave no podrá ser sancionada como infracción independiente".

2. El artículo 194.1 de la LGT, el cual recoge textualmente:

   "Constituye infracción tributaria solicitar indebidamente devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo mediante la omisión de datos relevantes o la inclusión de datos falsos en autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes, sin que las devoluciones se hayan obtenido.

   La infracción tributaria prevista en este apartado será grave".

3. El artículo 195.1 de la LGT, que literalmente dispone:

   "Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros.

   También se incurre en esta infracción cuando se declare incorrectamente la renta neta, las cuotas repercutidas, las cantidades o cuotas a deducir o los incentivos fiscales de un período impositivo sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación.

   La infracción tributaria prevista en este artículo será grave".

4. Y, finalmente, los apartados 1 y 3 del artículo 201 de la LGT, a cuyo tenor:

   "1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones de facturación, entre otras, la de expedición, remisión, rectificación y conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos.

   (...) 3. La infracción prevista en el apartado 1 de este artículo será muy grave cuando el incumplimiento consista en la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados".

Cuestiones en las que se entiende que existe interés casacional.

Conforme a lo indicado anteriormente, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el 90.4 de la misma norma, procede admitir a trámite este recurso de casación, precisando que las cuestiones con interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consisten en:

Determinar si cuando un contribuyente es sancionado por solicitar indebidamente devoluciones, beneficios o incentivos fiscales o por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes ( artículos 194.1 y 195.1 de la LGT), puede ser declarado responsable solidario, ex artículo 42.1.a) de la LGT, respecto de la sanción impuesta a otro contribuyente como autor de una infracción muy grave por incumplimiento de sus obligaciones de facturación o documentación agravada por la expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados ( apartados 1 y 3 del artículo 201 de la LGT), cuando el tipo de la infracción cometida por el primer contribuyente implica, precisamente, el uso de las facturas o documentos sustitutivos con datos falseados emitidas por el segundo de los contribuyentes citados, cuya responsabilidad solidaria se deriva. Particularmente, si esa doble represión es vulneradora del principio de no concurrencia de sanciones tributarias, proclamado en el artículo 180.2 (en la redacción vigente ratione temporis, hoy contenida en el artículo 180.1) de la LGT y si el principio ne bis in idem, según ha sido interpretado por el Tribunal Constitucional y por este Tribunal Supremo, consiente tal duplicidad.

Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

1. El recurso de casación preparado suscita una cuestión jurídica similar a la de otros recursos admitidos a trámite [ vid., entre otros, los autos de 11 de julio de 2018 (RCA 1569/2018; ES:TS:2018:8124A), de 21 de febrero de 2019 (RCA 7714/2018; ES:TS:2019:1635A), y autos de 11 de abril de 2019 (RCA 193/2019; ES:TS:2019:4052A)]. En esos autos se apreció la existencia de interés casacional para la formación de la jurisprudencia, por lo que exigencias de unidad de doctrina, inherentes a los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación de la ley ( artículos 9.3 y 14 de la Constitución), imponen aquí reiterar el criterio interpretativo que allí se siguió y la cuestión planteada merece igual respuesta que la que en aquellos autos se contiene.

2. Además, el planteamiento de la parte recurrente ha sido acogido recientemente en cinco sentencias de la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de septiembre de 2020 (RCA 665/2019; ECLI:ES:TS:2020:2861, RCA 325/2019; ECLI:ES:TS:2020:2871, RCA 193/2019; ECLI:ES:TS:2020:2878, RCA 162/2019; ECLI:ES:TS:2020:2862 y RCA 7714/2018; ECLI:ES:TS:2020:2880). En dichas sentencias se concluye que cuando un contribuyente es sancionado por las infracciones tipificadas en los artículos 194.1 y 195.1 LGT, puede ser declarado responsable solidario, ex artículo 42.1.a) LGT, respecto de la sanción impuesta a otro contribuyente como autor de una infracción muy grave prevista en los apartados 1 y 3 del artículo 201 LGT, cuando el tipo de la infracción cometida por el primer contribuyente implica el uso de las facturas o documentos sustitutivos con datos falseados emitidas por el segundo de los contribuyentes, cuya responsabilidad solidaria se deriva. Los ilícitos en cuestión responden a un distinto fundamento y no se absorben o consumen, por lo que no concurre la triple identidad que presupone la infracción del principio non bis in idem. Tampoco desconoce esa doble represión el principio de inherencia que reconoce el artículo 180.2 LGT.

Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el fundamento jurídico cuarto.

2. En atención a la concordancia apuntada entre la cuestión planteada en este recurso y la resuelta en la sentencia precitada, la Sala estima pertinente informar a la parte recurrente que, de cara a la tramitación ulterior del recurso, considerará suficiente que en el escrito de interposición manifieste si su pretensión casacional coincide, en efecto, con la acogida en la sentencia referida, o si por el contrario presenta alguna peculiaridad.

3. Se identifican como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación: el artículo 180.2 [en la redacción vigente ratione temporis (hoy artículo 180.1)] de la LGT, en relación con los artículos 42.1.a), 194.1, 195.1 y los apartados 1 y 3 del artículo 201.3, todos ellos del mismo texto legal.

Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Comunicación inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,