STS 1785/2019, 17 de Diciembre de 2019

PonenteJOSE DIAZ DELGADO
ECLIES:TS:2019:4054
Número de Recurso805/2017
ProcedimientoRecurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015)
Número de Resolución1785/2019
Fecha de Resolución17 de Diciembre de 2019
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

T R I B U N A L S U P R E M O

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Segunda

Sentencia núm. 1.785/2019

Fecha de sentencia: 17/12/2019

Tipo de procedimiento: R. CASACION

Número del procedimiento: 805/2017

Fallo/Acuerdo:

Fecha de Votación y Fallo: 12/11/2019

Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado

Procedencia: T.S.J.GALICIA CON/AD SEC.4

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo

Transcrito por:

Nota:

R. CASACION núm.: 805/2017

Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo

TRIBUNAL SUPREMO

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Segunda

Sentencia núm. 1785/2019

Excmos. Sres.

D. Nicolas Maurandi Guillen, presidente

D. Jose Diaz Delgado

D. Angel Aguallo Aviles

D. Jose Antonio Montero Fernandez

D. Jesus Cudero Blas

D. Rafael Toledano Cantero

D. Dimitry Berberoff Ayuda

D. Isaac Merino Jara

En Madrid, a 17 de diciembre de 2019.

Esta Sala ha visto el recurso de casación núm . 805/2017 interpuesto por la procuradora doña María del Mar Rodríguez González, en representación de 123 Covent, S.L., preparado el 2 de enero de 2017 contra la sentencia de fecha 16 de noviembre de 2016 dictada por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso 15060/2016.

Han sido parte recurrida la XUNTA DE GALICIA, representada por el procurador don Argimiro Vázquez Guillén. Y la Administración del Estado, representada por el Abogado del Estado.

Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

  1. - La entidad "123 Covent, S.L." interpone recurso contencioso-administrativo contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia de fecha 26 de noviembre de 2015 que desestima la reclamación económico-administrativa número 36/0805/2013, confirmando el acuerdo de liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; y estima la reclamación económico-administrativa número 36/0833/2013, anulando tanto el acuerdo impugnado, como el acuerdo sancionador del que trae causa.

    La liquidación objeto de recurso regulariza la situación tributaria de la obligada tributaria en con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados devengado por las adquisiciones onerosas a particulares de joyas y objetos de oro y plata, de mayo a diciembre de 2008, respecto de los cuales no habla formulado las correspondientes liquidaciones.

    Dicha regularización se ha hecho sobre la base de que, a juicio de la Administración tributaria demandada, y en coincidencia con ella del TEAR, la transmisión de objetos de oro y otros metales preciosos estarán sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, salvo que dichas transmisiones se realicen por empresarios o profesionales en el ejercicio de sus actividad empresarial o profesional o cuando constituyan entregas de bienes sujetas al IVA; siendo asi que en el presente caso las transmisiones de dichos bienes muebles se hacen por particulares, y no por quien tiene la condición de empresario profesional.

  2. - Frente al acuerdo liquidatorio interpone la actora recurso contencioso-administrativo alegando en síntesis en su escrito de demanda, que es una sociedad mercantil cuyo objeto social es la actividad de comercio en almacenes populares y joyeria-bisuteria-relojeria, desarrollando esta actividad empresarial (epígrafes 661.3 y 659.5 del IAE) en local abierto al publico, y por tanto, teniendo en cuenta que las adquisiciones de estos bienes deben ser neutrales desde el punto de vista fiscal para el empresario, dichas adquisiciones no deberían de estar sujetas al ITP, el cual recae sobre transmisiones entre particulares, y el IVA lo hace sobre operaciones de carácter empresarial, debiendo de evitarse una doble imposición.

  3. - la sentencia dictada el 16 de noviembre de 2016 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso 15060/2016 en su parte dispositiva acuerda :" desestimar (... ) el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad "123 Covent, S.L." contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia de fecha 26 de noviembre de 2015 que desestima la reclamación económico-administrativa número 36/0805/2013, confirmando el acuerdo de liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; y estima la reclamación económico-administrativa número 36/0833/2013, anulando tanto el acuerdo impugnado, como el acuerdo sancionador del que trae causa.Sin hacer especial mención en cuanto a las costas procesales".

SEGUNDO

Auto de Admisión del Recurso.

La Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia tuvo por preparado el recurso de casación, emplazando a la compañía recurrente por auto de 20 de enero de 2017, que ha comparecido ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo el siguiente día 27 de febrero, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

La Sección primera de esta Sala por auto de fecha 3 de mayo de 2017 Acordó :

  1. ) Admitir el recurso de casación RCA/805/2017, interpuesto por la procuradora doña María del Mar Rodríguez González, en representación de 123 Covent, S.L., contra la sentencia dictada el 16 de noviembre de 2016 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia en el recurso 15060/2016.

  2. ) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en: interpretando el artículo 7, apartado 5), del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, determinar si la transmisión de metales preciosos por un particular a un empresario o profesional del sector está o no sujeta al impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, en su modalidad transmisiones patrimoniales onerosas.

TERCERO

Interposición del recurso de casación.

Por escrito de 20 de junio de 2017 Doña María del Mar Rodríguez González, Procuradora de los Tribunales, en nombre y representación de la entidad 123 COVENT, S.L. formaliza el recurso de casación en el que tras exponer los fundamentos y hechos que tuvo por conveniente termina suplicando que "se tenga por INTERPUESTO RECURSO DE CASACION 805/2017 contra la SENTENCIA 558/2016, de fecha 16 de noviembre de 2016, dictada por el T.S.J. de Galicia, en el recurso P. ORDINARIO 15060/2016, y previos los trámites procesales procedentes, en su día dicte Sentencia por la que casando y anulando la Sentencia recurrida ya referenciada, se estime plenamente nuestro recurso en los términos interesados".

CUARTO

Escrito de oposición al Recurso por parte de la Xunta de Galicia.

A través de la representación ya indicada la Xunta de Galicia se opuso al recurso de casación por escrito de fecha de septiembre de 2017,en el que terminó suplicando que "se tenga por formalizada la oposición al recurso de casación de adverso interpuesto, continuando la tramitación del mismo hasta que recaiga Sentencia en la que, previa fijación de la interpretación de las normas sobre las que se refiere el auto de admisión, en los términos antedichos, confirme en su integridad la sentencia de adverso recurrida".

QUINTO

Oposición de la Abogacía del Estado.

En representación de la Administración del Estado, el Abogado del Estado se opuso por escrito de fecha 13 de julio de 2017, en el que SUPLICA A LA SALA que" dicte sentencia por la que lo desestime con confirmación de la sentencia recurrida".

SEXTO

Providencia suspendiendo la tramitación del procedimiento.

En fecha cinco de marzo de dos mil dieciocho. , se dicta la siguiente providencia: " Dada cuenta; se acuerda suspender el presente recurso de casación, a la vista de la identidad de las pretensiones suscitadas en él con las deducidas en el recurso nº RCA/163/2016, en el que esta Sala ha dictado auto de 7 de febrero de 2018, decidiendo plantear cuestión prejudicial al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, resolución que afecta a la decisión de este recurso, hasta que el citado Tribunal se pronuncie en la cuestión prejudicial suscitada".

SÉPTIMO

Providencia dando tramite de alegaciones sobre la sentencia del TJUE.

Con fecha 13 de junio trece de junio de dos mil diecinueve se dicta la siguiente providencia:

"Habiéndose publicado en la página www.curia.europa.eu con fecha 12 de junio de 2.019 la sentencia que resuelve la cuestión prejudicial C-185/18 en respuesta a las cuestión prejudicial suscitada por esta Sala en el recurso de casación 163/2016, dese traslado a las partes de este recurso, para que, en el plazo de diez días, aleguen lo que a su derecho convenga sobre la incidencia de dicho pronunciamiento del Tribunal de Justicia de la Unión Europea para la resolución del mismo".

OCTAVO

Alegaciones de las partes a la providencia antes citada.

Sostiene que la sentencia Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de fecha 12 de junio de 2019, que resuelve la cuestión prejudicial núm. C-185/18, se plantea en un litigio entre Oro Efectivo, S.L.U. y la Diputación Foral de Bizkaia, en relación con la negativa a la deducción del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, no les es aplicable porque el supuesto de que parte el proceso en el que se plantea la cuestión es distinto.

Se señala en el punto 8 de la Sentencia:

"En el marco de la actividad que desarrolla, Oro Efectivo, cuyo objeto social es la compra, venta, importación y exportación de materias primas, piedras preciosas y metales preciosos, adquiere a particulares objetos con alto contenido en oro o en otros metales preciosos y los revende para su transformación y posterior reintroducción en el circuito comercial, a otras empresas dedicadas a fabricar lingotes o piezas diversas de metales preciosos" Por tanto, estamos ante una empresa, Oro Efectivo, S.L.U., que adquiere a particulares joyas u objetos de oro (no adquiere otro tipo de bienes muebles), y éstos se reintroducen como materiales en el circuito empresarial para producir finalmente "oro de inversión".

En el presente caso, 123 COVENT, S.L. no se dedica a dicha actividad, ya que su objeto social es "la actividad de comercio en almacenes populares y joyería bisutería- relojería".

Es decir, adquiere de particulares todo tipo de objetos usados (de informática, música, deportes, menaje de cocina, decoración, etc,) y sí, también joyas, bisutería y relojes, de tal forma que SIN TRANSFORMARLOS, los pone a la venta en una tienda abierta al público, para que los adquiera directamente el consumidor final.

Estamos, por tanto, ante dos supuestos de hecho MUY DIFERENTES que no permiten aplicar al presente caso los argumentos del TJUE.

Sostiene que es un principio general de la imposición indirecta que una misma operación no debe gravarse efectivamente a la vez por dos impuestos de esa naturaleza. Por ello, para evitar una doble imposición las operaciones sujetas al IVA no estarán sujetas al concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas" (TPO) del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ( art. 4. Cuatro LIVA) .

La delimitación (INCOMPATIBILIDAD) debe hacerse siempre determinando si la operación está sujeta o no sujeta a IVA porque si se realiza desde el ITP (TPO) la equivocación está prácticamente asegurada ya que el ITP-AJD tiene carácter residual y subsidiario respecto al IVA.

En el IVA, el sujeto pasivo es el empresario o profesional que realiza la venta o presta el servicio (e ingresa el IVA en cada fase del proceso), si bien la traslación o repercusión hacia los adquirentes lleva consigo que la carga impositiva recaiga finalmente sobre el consumidor final, quien es realmente el contribuyente por este impuesto, al sopórtalo y no poder deducirlo.

La base del impuesto es determinada por el sistema de "crédito del impuesto", en el que el impuesto en cada fase de producción o comercialización queda fijado no sobre el precio total de las operaciones realizadas por el sujeto pasivo, sino deduciendo del impuesto repercutido por las ventas o servicios prestados el impuesto soportado por las compras o servicios recibidos, de forma que se ingresa o se obtiene un crédito de impuesto por la diferencia entre ambas magnitudes.

Lo fundamental, por tanto, es que por este sistema el IVA resulta NEUTRAL desde el punto de vista fiscal para el empresario o profesional, puesto que quien soporta verdaderamente el impuesto es el consumidor final.

Por ello, el IVA recae sobre operaciones de carácter empresarial y el ITPAJD lo hace sobre transmisiones "entre particulares".

En consecuencia, la interpretación de la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia recurrida no es conforme a derecho ni se le puede aplicar los argumentos del TJU.

El Abogado del Estado, por escrito de 21 de junio de 2019 sostiene que La claridad de la respuesta dada por el TJUE a la cuestión suscitada, permite ratificarnos plenamente en nuestro escrito de oposición al recurso de casación en el que, para un supuesto idéntico al que se refiere la sentencia del Tribunal comunitario, de transmisión patrimonial onerosa realizada en territorio de Derecho común, se defendía plenamente, de acuerdo con la normativa tributaria aplicable, en concreto los artículos 7 y 8 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la sujeción al Impuesto citado ( modalidad transmisiones patrimoniales onerosas inter vivos) de las transmisiones por particulares de objetos de alto contenido en oro o en otros metales preciosos a favor de empresas que, posteriormente, revenden, para su transformación y posterior reintroducción en el circuito comercial, a otras empresas dedicadas a fabricar lingotes o piezas diversas de metales preciosos.

Ello hace que, admitiendo la interpretación de la normativa comunitaria realizada por el TJUE, deba ya desestimarse el recurso, confirmarse la sentencia impugnada y, por ende, la resolución recurrida."

La Xunta de Galicia por escrito de 28 de junio de 2019, sostiene que la interpretación contenida en la sentencia del TSJ de Galicia, recurrida en los presentes autos, sobre el Real Decreto legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, es conforme a derecho y compatible con la normativa comunitaria de aplicación.

NOVENO

Señalamiento para votación y fallo.

Se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 12 de noviembre de 2019, en que tuvo lugar.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Objeto del presente recurso de casación.

  1. En la instancia se cuestionó la legalidad de una liquidación tributaria que entendió sujetas a TPO las operaciones de venta de oro por un particular a un empresario en aplicación del artículo 7 del texto refundido de la ley del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados.

    Y ello a pesar de la dicción literal del número cinco de dicho precepto, que dispone que:

    "No estarán sujetas al concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas", regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

    Y las "operaciones enumeradas anteriormente" son, según el apartado primero de dicho artículo:

    "Las transmisiones onerosas por actos "inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas".

  2. La decisión de sujetar esas operaciones (venta de oro o similar de particular a empresario) al tributo ha sido ratificada por la sentencia de instancia al considerar que es imprescindible analizar la operación -en el ámbito tributario- desde el punto de vista del transmitente, pues así vendría exigido por aquel precepto de la norma estatal y de los correspondientes de la Ley del IVA.

  3. La conclusión es contraria a la sentencia de esta Sala de 18 de enero de 1996 (recurso núm. 3646/1991) que entendió -muy resumidamente- que estas operaciones no están sujetas a TPO porque el transmitente no tiene la condición de empresario.

    Concretamente, esta sentencia equipara el supuesto de las compras de oro a particulares por empresarios dedicados a ese tráfico con el de las compras de bienes usados por empresarios revendedores, señalando que se trata de un tráfico empresarial que excede del ámbito del IVA puesto que en ambos casos se compran bienes a particulares por empresarios en el ejercicio de su actividad.

    Y añade que estando las citadas compras no sujetas a IVA, solo en el caso de bienes usados se establece un régimen especial de tributación de las entregas subsiguientes, como medida para compensar la doble tributación en IVA que se produce al salir del circuito comercial de producción y distribución (con IVA soportado por el particular) y volver a entrar sin posibilidad para el empresario de deducir el impuesto por no estar sujeta la transmisión por el particular al empresario.

    En la indicada sentencia de 1996 se tiene en cuenta la relación del impuesto que nos ocupa (transmisiones patrimoniales onerosas) con el Impuesto Sobre el Valor Añadido, pues en uno de los ejercicios concernidos en el asunto resuelto en aquella sentencia (el año 1986) ya estaba vigente este impuesto, afirmando:

    "Concluyendo, la redacción del apartado 5, del artículo 7º del Texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, de 30 de diciembre de 1980, dado por la Disposición Adicional de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, ha dejado claro que las compras de objetos de oro, plata, platino y de joyería realizadas desde el 1 de enero a 31 de diciembre de 1986 por el empresario no están sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales".

  4. Y en el auto de 13 de noviembre de 2014 (interés de ley núm. 2801/2014) se inadmitió un recurso dirigido frente a una sentencia que había declarado sujetas tales operaciones por la razón esencial de que ya existía doctrina legal al respecto, concretamente la contenida en la sentencia de 18 de enero de 1996.

  5. El criterio de la sentencia aquí recurrida es también contrario al sostenido por el Tribunal Económico-Administrativo Central, en resolución de 20 de octubre de 2016 (número 02568/2016/00/00), dictada para unificar criterio, que concluye que debe estarse a la doctrina del Tribunal Supremo, a tenor de la cual la compra a particulares de objetos usados de oro y otros metales por parte de quienes ostentan la condición de empresarios o profesionales queda fuera del ámbito tanto del IVA como del ITPAJD, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas.

SEGUNDO

Remisión íntegra a la sentencia núm. 1694/2019, de 11 de diciembre (recurso de casación núm. 163/2016) dictada en relación con un supuesto idéntico al que aquí se analiza.

En la sentencia indicada se abordó, precisamente, una cuestión idéntica a la que constituye el objeto del presente proceso: si a tenor de la normativa aplicable (representada aquí por el texto refundido de la ley del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados) deben entenderse sujetas a la modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas" las operaciones por las que un particular vende a un empresario (que actúa en el ejercicio de su actividad) objetos de oro, plata o metales preciosos.

Elementales exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica exigen reiterar aquí los razonamientos y la conclusión que se extrajo en la citada sentencia, en cuyo fundamento jurídico tercero se justifica la decisión de considerar sujetas tales operaciones partiendo de la relación del IVA y de TPO. Y se hace en los siguientes términos literales:

"1. Es común diferenciar estas dos figuras de la imposición indirecta de nuestro sistema tributario a tenor de las actividades sobre las que ambas se proyectan, de suerte que el IVA recaería sobre el tráfico empresarial, mientras que la modalidad TPO sujetaría a gravamen las transmisiones (de bienes o derechos) que realizan los particulares.

Y es que el hecho imponible de ambos impuestos (cuando de operaciones de transmisión o entrega se trata) es similar: está constituido -como se ha visto- por las entregas de bienes realizadas por empresarios o profesionales a título oneroso en el desarrollo de su actividad empresarial (en el caso del IVA) y por las transmisiones onerosas de toda clase de bienes que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas (en el caso de TPO).

Como estas dos figuras son absolutamente incompatibles entre sí (pues una misma transmisión no puede quedar sujeta a ambos tributos), el problema surge cuando -como aquí sucede- intervienen en dicha transmisión un comerciante (que adquiere el bien en el ejercicio de su actividad empresarial) y un particular (que se lo transmite).

  1. En estos supuestos, la normativa vigente nos aporta un primer dato esencial: la operación que se analiza no estará sujeta a ITP cuando la transmisión sea realizada por empresario en el ejercicio de su actividad y cuando constituya entrega de bienes sujeta a IVA.

    Concretamente, el artículo 7.5 del texto refundido de la ley del impuesto y preceptos concordantes de las dos Normas Forales aquí aplicables dicen:

    "No estarán sujetas al concepto transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el presente título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

    Es evidente -y ello no merece mayores razonamientos- que las "operaciones enumeradas anteriormente" son las previstas -en lo que ahora importa- en el artículo 7.1.A) del texto refundido que, de manera idéntica a las Normas Forales aquí concernidas, señala la sujeción a ITP de

    "Las transmisiones onerosas por actos "inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas".

  2. Quiere ello decir, por tanto, que el presupuesto de hecho que determina la sujeción al tributo que nos ocupa debe materializarse, en lo que hace al caso, en la "operación" que analizamos, que no es otra que la de un particular (no comerciante) que vende un metal precioso a otra persona (comerciante), que lo adquiere como parte de su actividad empresarial.

    Desde el punto de vista gramatical, las normas que hasta aquí hemos analizado prescinden por completo de la cualidad del adquirente del bien para definir el hecho imponible, esto es para declarar sujeta al tributo la "operación" correspondiente.

    Dicho de otro modo, la sujeción a TPO se produce (i) si se transmite con carácter oneroso un bien, (ii) si dicha transmisión "no es realizada" por un empresario en el marco de su actividad comercial y (iii) si no está sujeta al IVA.

  3. La "operación", en definitiva, debe ser analizada desde la exclusiva perspectiva del transmitente del bien o derecho por la razón esencial de que la norma solo excluye el tributo cuando tal operación (que es, no lo olvidemos, "la transmisión de un bien o derecho") la "realiza" un empresario, o cuando la misma está sujeta a IVA (lo que se produce, en general, cuando la entrega es "realizada" por empresario o profesional).

    El verbo "realizar" no es, desde luego, gratuito. En su primera acepción, que es la aquí relevante, la RAE lo define como "efectuar, llevar a cabo algo o ejecutar una acción". Es llano que quien efectúa o lleva a cabo la transmisión es quien realiza la entrega del bien, pues "transmitir" -nuevamente según el Diccionario- es "trasladar o transferir" que es, cabalmente, lo que hace el particular que vende el oro o el metal precioso al comerciante.

    Por consiguiente, el elemento esencial es el de la persona que realiza el acto traslativo del dominio o del derecho real limitado de que se trate, pues la operación en cuestión se realiza solo cuando y en la medida en que el transmitente se desprende de sus facultades sobre la cosa o derecho, a cuyo efecto es irrelevante la condición del adquirente.

  4. La conclusión expuesta deriva, en definitiva, de las propias normas que resultan de aplicación y, desde luego, no puede enervarse por la circunstancia de que el sujeto pasivo del impuesto que nos ocupa sea "el adquirente del bien o derecho" (artículo 8 de las Normas Forales aplicables y de la ley estatal). Y ello por varias razones:

    5.1 La primera, porque no existe ningún precepto en las normas que disciplinan el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales que excluya su aplicación a los empresarios o profesionales. La ley, ciertamente, podía haberlo hecho, despejando cualquier incógnita que pudiera suscitarse, declarando - sencillamente- la exoneración del gravamen cuando el adquirente sea un comerciante.

    5.2 La segunda, porque cuando la ley ha querido que la cualidad del adquirente sea la relevante para determinar el sometimiento de una operación a un determinado tributo así lo ha establecido expresamente.

    Es lo que sucede en el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección ( artículos 135 y siguientes de la Ley del IVA y preceptos concordantes de los Decretos Forales reguladores del IVA), de aplicación voluntaria a los revendedores cuando actúan en nombre propio y realizan las entregas de los bienes que se prevén en la normativa vigente, en el que se considera revendedor -en principio- a quien "realice de forma habitual entregas de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección para su reventa", siendo así -y esto es lo importante a los efectos que nos ocupan- que el artículo 135 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA establece que los sujetos pasivos revendedores podrán aplicar el régimen especial de bienes usados cuando adquieran los bienes a una persona que no tenga la condición de empresario o profesional, de manera que -precisamente porque la ley lo ha querido- una operación como esta se sujetaría al IVA en un caso en el que el transmitente original es un particular, pero solo -insistimos- porque la ley así lo contemplado expresamente.

  5. El criterio que acaba de exponerse -según el cual están sujetas a TPO las compraventas a particulares de artículos de oro y joyería efectuadas por empresarios- coincide plenamente, además, con la reciente jurisprudencia de esta misma Sala y Sección expresada en las sentencias de 15 de diciembre de 2011 (recurso de casación núm. 19/2009) y 16 de diciembre de 2011 (recuso de casación núm. 5/2009).

    En los procesos en que se dictaron aquellas sentencias la cuestión litigiosa era la siguiente: si la transmisión de un inmueble por un vendedor no sujeto pasivo del IVA a un adquirente, que es empresario y que lo va a destinar a su actividad empresarial, está sujeta a TPO o a IVA, para lo cual las citadas resoluciones tuvieron que atender de manera esencial a la calificación de los sujetos intervinientes en tal transmisión y a los restantes elementos que sirven para delimitar la aplicación de uno u otro tributo.

    El supuesto de hecho no es, ciertamente, idéntico, pero la interpretación que se contiene en esas dos sentencias de los preceptos que aquí resultan de aplicación abona la tesis que aquí mantenemos.

    Dice así la Sala:

    "En este caso, siendo el transmitente un particular, la transmisión está sujeta al ITP, conforme a lo que prevé con carácter general el artículo 7.1.a) que dispone que están sujetas a dicho Impuesto "las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas".

    Precisamente para dejar bien claro que en los casos en los que el transmitente es un empresario que actúa en el ejercicio de su actividad, tales operaciones no están sujetas al ITP, el artículo 7.5 del Texto Refundido que regula dicho Tributo dice que "no estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el presente título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyen entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

    Para defender su tesis, la recurrente emplea un argumento que parte de una premisa falsa consistente en que lo importante para que se aplique el artículo 7.5 es que en las operaciones enumeradas anteriormente (considerando como tal operación la compraventa) intervenga un empresario. Sin embargo, no es eso lo que dice la norma que se refiere a "las operaciones enumeradas anteriormente", que no son otras que las definidas en dicho artículo 7, y que en el presente supuesto es la genérica del apartado 1.A) (transmisión onerosa por acto inter vivos).

    Es decir, cuando la transmisión la realice un empresario, la operación se sujetará al IVA si se cumplen el resto de requisitos, y cuando la realice un particular, como sucede en este caso, la operación se sujeta al ITP, sin que puedan considerarse bajo ningún concepto como expresiones de idéntico significado la "realización de una transmisión" con la "intervención en una compraventa".

    Pero no sólo el criterio literal de interpretación de la norma abona la tesis de las Administraciones que han conocido de este asunto, sino también el lógico y el finalista, pues no es razonable ni existe argumento de política fiscal alguno que justifique que precisamente en estas operaciones no se pague ni IVA ni ITP, conduciendo la interpretación esgrimida de contrario a la contravención de los principios de generalidad y de igualdad del sistema tributario ( artículo 31.1 de la Constitución).

    La conclusión de que el análisis de la operación, en el ámbito tributario, debe realizarse desde el punto de vista del transmitente se confirma también por la definición que del respectivo hecho imponible se contiene en los artículos 1°a) y 4°.1 y 2.a) y b) de la Ley 37/1992 del IVA que grava hechos imponibles iguales, pero subjetivamente diversos a los del ITP". Consecuentemente, la no sujeción al ITP sólo alcanza a los casos en que el empresario realiza la transmisión, pero no a las adquisiciones que el comerciante realiza de particulares".

  6. Por otra parte, no se alcanza a entender que el legislador haya querido que una actividad tan vasta y lucrativa -muy desarrollada, por cierto, en tiempos recientes- quede exonerada de cualquier gravamen, pues tal designio comprometería seriamente el principio de generalidad que prevé el artículo 31.1 de la Constitución.

    En todo caso, esa exoneración -de ser realmente querida por la ley- requeriría una declaración expresa en la norma misma. Sea para excluir de tributación las operaciones en que intervenga como adquirente un comerciante en el ejercicio de su actividad; sea para eximir de tributación -por razones de política fiscal- transmisiones de cuantía poco relevante.

    Y ya hemos visto que ninguna de esas excepciones aparece en la ley.

  7. En todo caso, una interpretación constitucional y conceptual del precepto contenido en el artículo 7.5 del texto refundido -y normas equivalentes de las Normas Forales- abona la conclusión expuesta.

    Constitucionalmente, porque en nuestro sistema tributario toda capacidad económica debe generar una obligación de esa naturaleza.

    Y, conceptualmente, porque en los tributos que gravan el consumo o la adquisición de los bienes (así lo hacen tanto IVA como TPO), la capacidad económica gravable se identifica en el adquirente que demuestra poseer capacidad para entregar el valor económico que resulta necesario para adquirir los bienes.

  8. No ignoramos que la conclusión expuesta podría afectar al principio de la neutralidad de la imposición indirecta, ampliamente tratado por la jurisprudencia europea.

    Tan es así que, siendo conscientes de que las operaciones que aquí analizamos están encuadradas en el proceso de producción y comercialización del oro de inversión, planteamos al TJUE una cuestión prejudicial de interpretación sobre la medida en que la sujeción a TPO de estas compraventas podría afectar al principio de neutralidad del IVA.

    Tuvimos en cuenta, en efecto (y así lo expusimos en el auto planteando la cuestión prejudicial de interpretación), que cuando un particular revende sus joyas a un comerciante, el bien se reintroduce en el circuito empresarial para su procesamiento y posterior transmisión a otro empresario dedicado a la elaboración del oro de inversión, dando inicio nuevamente al ciclo de producción de ese oro de inversión; y cuando este empresario vende el oro (adquirido a un particular) a otro empresario, la base imponible del IVA es el importe de la venta que vuelve al circuito del IVA por su valor total, siendo así que al sujetar la venta del particular al empresario (como aquí sucede con TPO), podría producirse un doble gravamen sobre el valor del oro en el momento de su adquisición y en el de su reventa pues no habría posibilidad de deducir el impuesto pagado en la primera fase (adquisición) en la fase ulterior (venta).

    Planteamos al Tribunal de Luxemburgo, por eso, una cuestión prejudicial para que determinara lo siguiente:

    "Si la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, y el principio de neutralidad fiscal que de aquella Directiva deriva, así como de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea que la interpreta, se oponen a una normativa nacional con arreglo a la cual un Estado miembro puede exigir el pago de un impuesto indirecto distinto del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) a un empresario o profesional por la adquisición a un particular de un bien mueble (concretamente, oro, plata o joyería) cuando:

  9. El objeto adquirido va a ser destinado, mediante su procesamiento y posterior transmisión, a la actividad económica propia de dicho empresario.

  10. Se van a efectuar operaciones sujetas a IVA al reintroducir el bien adquirido en el circuito empresarial y

  11. La legislación aplicable en ese mismo Estado no permite al empresario o profesional deducirse, en tales operaciones, lo abonado en concepto de aquel impuesto por la primera de las adquisiciones mencionadas".

    La sentencia del Tribunal de Justicia de 12 de junio de 2019 ha resuelto la duda en el sentido de que no está afectado el principio de neutralidad, de forma que -según su parte dispositiva-:

    "La Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, y el principio de neutralidad fiscal deben interpretarse en el sentido de que no se oponen a una normativa nacional, como la controvertida en el litigio principal, que somete a un impuesto indirecto que grava las transmisiones patrimoniales, distinto del impuesto sobre el valor añadido, la adquisición por una empresa a los particulares de objetos con alto contenido en oro o en otros metales preciosos, cuando tales bienes se destinen a la actividad económica de dicha empresa, la cual, para su transformación y posterior reintroducción en el circuito comercial, revende los bienes a empresas especializadas en la fabricación de lingotes o piezas diversas de metales preciosos".

    Esta sentencia despeja cualquier duda que pudiera plantearse sobre la posibilidad de que nuestra decisión (declarar sujetas a TPO estas operaciones) pueda afectar, distorsionándolo, al principio de neutralidad del IVA.

TERCERO

Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones suscitadas en el recurso.

Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA, procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a la cuestión suscitada en el auto de admisión, que no era otra que la de determinar -interpretando la normativa más arriba señalada- si la transmisión de metales preciosos por un particular a un empresario o profesional del sector está o no sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad transmisiones patrimoniales onerosas.

La respuesta ha de ser afirmativa, declarando -por tanto- la sujeción de estas operaciones al tributo indicado en la medida en que lo esencial -como se ha dicho- es analizarlas desde la perspectiva del particular que enajena el bien por cuanto (i) es dicho particular el que realiza la transmisión y, por tanto, el hecho imponible del impuesto y (ii) no hay ningún precepto legal que exonere del gravamen por la circunstancia de que el adquirente sea un comerciante que actúa en el seno del giro o tráfico empresarial de su actividad.

Y si ello es así, forzoso será desestimar el recurso de casación interpuesto por la representación procesal del contribuyente a quien la Hacienda competente giró el tributo, pues la sentencia recurrida ha interpretado y aplicado las normas concernidas en el proceso de manera coincidente con la doctrina que acaba de establecerse, declarando sujetas al impuesto las operaciones analizadas.

CUARTO

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, no procede declaración expresa de condena a las costas del recurso de casación, al no apreciarse mala fe o temeridad en la conducta procesal de ninguna de las partes.

F A L L O

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido

  1. ) Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico segundo de esta sentencia por remisión a la sentencia de esta misma Sección núm. 1694/2019, de 11 de diciembre (recurso de casación núm. 163/2016).

* 2°) Declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto por la procuradora de los tribunales doña María del Mar Rodríguez González, en nombre y representación de 123 COVENT S.L contra la sentencia de fecha 16 de noviembre de 2016, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Cuarta) del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, dictada en el procedimiento ordinario núm. 15060/2016, sobre liquidación practicada en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas.

* 3°) No formular pronunciamiento sobre las costas del recurso de casación.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.

D. Nicolas Maurandi Guillen D. Jose Diaz Delgado

D. Angel Aguallo Aviles D. Jose Antonio Montero Fernandez

D. Jesus Cudero Blas D. Rafael Toledano Cantero

D. Dimitry Berberoff Ayuda D. Isaac Merino Jara

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Excmo. Sr. D. Jose Diaz Delgado, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo; certifico.

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