STS 1255/2019, 25 de Septiembre de 2019

Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

1. Este recurso de casación tiene por objeto la sentencia pronunciada el 25 de junio de 2018 por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 1 de Cartagena, estimatoria del recurso núm. 195/2017 (procedimiento abreviado) interpuesto por la SOCIEDAD DE GESTIÓN DE ACTIVOS PROCEDENTES DE LA REESTRUCTURACIÓN BANCARIA ("SAREB") frente a una liquidación del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.

2. Los hechos sobre los que ha versado el litigio, en lo que hace a las cuestiones que suscita el recurso que nos ocupa, son los siguientes:

1. Con fecha 4 de noviembre de 2016 se transmitió por la SAREB un inmueble urbano sito en Fuente Álamo de Murcia, practicándose por el ayuntamiento competente liquidación del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, que fue impugnada en reposición por la interesada mediante escrito en el que aducía que la operación en concreto no estaba sujeta al impuesto y que, subsidiariamente, el método de cálculo de la base imponible del tributo era incorrecta.

2. Desestimado el mencionado recurso de reposición, acudió el contribuyente al Juzgado de lo Contencioso núm. 1 de Cartagena, alegando -además de los anteriores motivos- que no se podía liquidar el tributo después de los pronunciamientos del Tribunal Constitucional y que, en todo caso, no había producido incremento de valor del terreno al transmitirlo a tenor de la prueba practicada, no contradicho por la Administración.

3. El Juzgado dictó sentencia estimatoria el 25 de junio de 2018 en la que, sin valorar en absoluto la prueba practicada a efectos de determinar la existencia o no del incremento gravable, concluyó que la liquidación debía ser anulada, en cuanto girada en aplicación de preceptos expulsados del ordenamiento jurídico ex origine , cuyo resultado no puede ser reexaminado a la vista del resultado de prueba pericial para la que se carece de parámetro legal (comparación de valores escriturados, comparación de valores catastrales, factores de actualización, aplicación de normas de otros impuestos) en ejercicio o forma de actuación expresamente rechazado, pues implicaría continuar haciendo lo que expresamente el Tribunal Constitucional rechaza esto es "dejar al arbitrio del aplicador tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria como la elección del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento", determinación que el Constitucional insiste queda reservada al legislador, al que debe entenderse dirigida la aclaración del alcance o significado de la inconstitucionalidad declarada, no al aplicador del derecho, que con ello habría de quebrantar principios de seguridad jurídica y de reserva de ley en materia tributaria, que en definitiva han determinado la declaración de inconstitucionalidad.

Preparación y admisión del recurso de casación.

El Ayuntamiento de Fuente Álamo de Murcia preparó recurso de casación contra la mencionada sentencia en el que, tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, adujo infracción de los artículos 107.1 , 107.2.a ) y 110.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (BOE de 9 de marzo) ["TRLHL"], y de doctrina jurisprudencial contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo de 2017 (ES:TC:2017:59 ).

Razona que las infracciones denunciadas han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la sentencia, argumentando que a través de una interpretación de inconstitucionalidad radical y absoluta de los artículos 107.1 y 107.2.a) TRLHL, se anulan las liquidaciones, incurriendo en un error interpretativo de la doctrina constitucional, por cuanto el pronunciamiento de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2.a) debe entenderse "únicamente en la medida que someten a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica".

El Juzgado a quo tuvo por preparado el recurso mediante auto, ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo y emplazó a los litigantes para que comparecieran ante esta Sala Tercera.

La sección de admisión de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo admitió el recurso de casación por medio de auto de 8 de enero de 2019 , en el que aprecia la presencia de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, enunciada en estos literales términos:

"Determinar si, para garantizar la seguridad jurídica ( artículo 9.3 CE ), la igualdad en la aplicación de la ley ( artículo 14 CE ) y el respeto de la reserva de ley en materia tributaria ( artículos 31.3 y 133.1 y 2 CE ), la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 TRLHL declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo , obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el IIVTNU, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica, como deriva de la tesis que sostiene el Juez a quo ".

Interposición del recurso de casación y oposición al mismo.

La representación procesal del Ayuntamiento de Fuente Álamo de Murcia interpuso recurso de casación mediante escrito en el que indica que el juzgado incurre en un error interpretativo de la doctrina constitucional, en cuanto al alcance del pronunciamiento de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1 , 107.2.a ) y 110.4 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, declarada por el Tribunal Constitucional en la STC 59/2017 . Sostiene el Ayuntamiento recurrente que el pronunciamiento de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1 y 107.2.a) debe entenderse "únicamente en la medida que someten a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica".

Señala, asimismo, la vulneración del principio de seguridad jurídica ( artículo 9.3 de la Constitución ) al entender que la sentencia impugnada está realizando una interpretación diferente a la contenida en distintas sentencias de Tribunales Superiores de Justicia que, en su opinión, se ajustan en mayor medida a los términos de la declaración de la STC 59/2017 en orden al alcance material u objetivo de la nulidad de los artículos 107.1 y 107.2.a) del TRLHL.

Solicita el Ayuntamiento en su escrito de interposición que se case la sentencia recurrida al haber infringido los preceptos anteriormente citados, y que se declare ajustadas a derecho las resoluciones administrativas impugnadas en la instancia. Cuestiona, además, que de las escrituras públicas aportadas a los autos se siga que se ha producido una minusvalía.

La parte demandante en la instancia, personada en el presente recurso de casación, formalizó escrito de oposición en el que defiende la interpretación que de la doctrina constitucional realiza el Juzgado de Cartagena, argumentando que la jurisprudencia de esta Sala sobre al particular es posterior a la sentencia recurrida y, en todo caso, que conforme a esa jurisprudencia ha de reputarse (por las escrituras aportadas y por la pericial practicada) que no se ha producido el incremento del valor que constituye el hecho imponible del impuesto.

Señalamiento para deliberación, votación y fallo.

La Sala, no considerando necesaria la celebración de vista por versar el asunto sobre cuestiones ya decididas en procesos anteriores en los que sí se celebró vista, señaló para la deliberación, votación y fallo de este recurso, el día 17 de septiembre de 2019, fecha, en la que, efectivamente, y previa deliberación, se votó y falló el mismo, con el resultado que ahora se expresa.

Objeto del presente recurso de casación.

*El objeto de esta sentencia consiste en determinar si la pronunciada por el juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 1 de Cartagena el 25 de junio de 2018 es o no conforme a Derecho, para lo cual resulta forzoso interpretar cabalmente la STC 59/2017 , sentencia que, recogiendo la jurisprudencia sentada en pronunciamientos recientes del propio Tribunal Constitucional en relación con normas forales de Guipúzcoa y Álava ( SSTC 26/2017, de 16 de febrero , y 37/2017, de 1 de marzo , respectivamente), declara inconstitucionales y nulos los artículos 107.1, 107.2.a) y 110.4 del TRLHL.

*A tal efecto, debemos comenzar por hacer referencia a la sentencia de esta Sala y Sección de 9 de julio último, pronunciada en el recurso de casación núm. 6226/2017 (ES:TS:2018:2499 ), en sentido desestimatorio, puesto que en ella se plantean y resuelven cuestiones idénticas en lo sustancial a las que en este recurso de casación han sido objeto de debate, con la única salvedad de que las sentencias de uno y otro asunto son antagónicas en la respuesta judicial ofrecida y, por ende, las posiciones procesales de las partes, en este asunto, están invertidas respecto a las establecidas en el recurso de casación de referencia.

*En otras palabras, para una cuestión sustancialmente coincidente, el Juzgado núm. 1 de Cartagena, a diferencia de lo que declaró la Sala del Tribunal Superior de Justicia de Aragón impugnada en el recurso de casación aludido (el núm. 6226/2017 ), anuló la liquidación del IIVTNU examinada en la instancia, por considerar que la STC 59/2017 debía ser interpretada en un sentido expansivo conforme al cual quedaba privada de operatividad la posibilidad misma de mantener el impuesto, esto es, abstracción hecha de que el acto de transmisión del terreno hubiera puesto de manifiesto un incremento o una minusvalía patrimonial, pues la tesis que luce en la sentencia aquí impugnada es la de que tal circunstancia resulta indiferente a la vista de aquella doctrina constitucional.

*

Remisión íntegra a los razonamientos expresados en la sentencia de esta Sala núm. 1163/2018, de 9 de julio, que resuelve el recurso de casación núm. 6226/2017 .

Atendidas tales consideraciones y, en lo que aquí interesa, la esencial identidad entre este asunto y el que hemos resuelto en la mencionada sentencia de 9 de julio último, procede recordar aquí la interpretación que tal sentencia efectuó de los pronunciamientos del Tribunal Constitucional anteriormente referidos, tras lo que será preciso efectuar la respuesta singularizada a la situación particular que el asunto presenta.

Y los pronunciamientos relevantes de la STS de 9 de julio de 2018 (recurso de casación núm. 6226/2017 ), en relación a idéntica cuestión interpretativa que la que aquí se suscita y por lo que ahora interesa, son estos:

Los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL, a tenor de la interpretación que hemos hecho del fallo y del fundamento jurídico 5 de la STC 59/2017 , adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial. En este sentido, son constitucionales y resultan, pues, plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título (o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos), no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor o, lo que es igual, una capacidad económica susceptible de ser gravada con fundamento en el artículo 31.1 CE .

El artículo 110.4 del TRLHL, sin embargo, es inconstitucional y nulo en todo caso (inconstitucionalidad total) porque, como señala la STC 59/2017 , "no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene", o, dicho de otro modo, porque "impide a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica ( SSTC 26/2017, FJ 7 , y 37/2017 , FJ 5)". Esa nulidad total de dicho precepto, precisamente, es la que posibilita que los obligados tributarios puedan probar, desde la STC 59/2017 , la inexistencia de un aumento del valor del terreno ante la Administración municipal o, en su caso, ante el órgano judicial, y, en caso contrario, es la que habilita la plena aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL [...]".

Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido. Y este extremo, no solo se infiere con carácter general del artículo 105.1 LGT , conforme al cual "quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo", sino que también, y en el ámbito concreto que nos ocupa, ha sido puesto de relieve por el Pleno del Tribunal Constitucional en el FJ 5 b) de la STC 59/2017, y admitido, incluso, por la Sección Primera de esta Sala en el Auto de admisión de 30 de octubre de 2017 (RCA 2672/2017 ).

Para acreditar que no ha existido la plusvalía gravada por el IIVTNU podrá el sujeto pasivo (a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas [cuyo valor probatorio sería equivalente al que atribuimos a la autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en los fundamentos de derecho 3.4 de nuestras sentencias de 23 de mayo de 2018 (RRCA núms. 1880/2017 y 4202/2017), de 5 de junio de 2018 ( RRCA núms. 1881/2017 y 2867/2017 ) y de 13 de junio de 2018 ( RCA núm. 2232/2017 ]; (b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o, en fin, (c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU.

Aportada -según hemos dicho, por cualquier medio- por el obligado tributario la prueba de que el terreno no ha aumentado de valor, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía.

Contra el resultado de la valoración de la prueba efectuada por la Administración en el seno del procedimiento tributario correspondiente, el obligado tributario dispondrá de los medios de defensa que se le reconocen en vía administrativa y, posteriormente, en sede judicial. En la vía contencioso-administrativa la prueba de la inexistencia de plusvalía real será apreciada por los Tribunales de acuerdo con lo establecido en los artículos 60 y 61 LJCA y, en último término, y tal y como dispone el artículo 60.4 LJCA , de conformidad con las normas del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

Contenido interpretativo de esta sentencia.

Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA , procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a las cuestiones suscitadas en el auto de admisión, lo que debemos hacer necesariamente por remisión íntegra a la interpretación plasmada en el fundamento séptimo de la sentencia de 9 de julio último.

Así, a la cuestión formulada por el auto de admisión como necesitada de esclarecimiento, consistente en "...[D]eterminar si, para garantizar la seguridad jurídica ( artículo 9.3 de la Constitución ), la igualdad en la aplicación de la ley ( artículo 14 de la Constitución ) y el respeto de la reserva de ley en materia tributaria ( artículos 31.3 y 133.1 y 2 de la Constitución ), la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 , 107.2 a ) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales , aprobado por el Real Decreto legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo , obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica, como defiende el Juzgado a quo...", hemos de efectuar una remisión total a lo que al respecto señala dicho fundamento séptimo.

Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

*Es en la resolución de las cuestiones suscitadas en este recurso de casación donde esta sentencia debe diferir -por pura coherencia, fundada en la inversión de las posiciones procesales, fruto a su vez del sentido de los respectivos fallos- de la respuesta contenida en la sentencia a la que continuamente nos venimos refiriendo, pues, como arriba indicamos, la aquí impugnada anula liquidación del IIVTNU, por considerar que, al margen de la situación concreta de ganancia o pérdida patrimonial experimentada con ocasión de la venta de los terrenos, dato del que abiertamente prescinde, el impuesto no podía ser exigido por haber perdido vigencia total el precepto legal habilitante del gravamen. En otras palabras, la sentencia aquí impugnada es el exponente claro de la que hemos venido a considerar la mal llamada tesis maximalista , pues aun descartando el uso de la expresión, la recogemos al menos para facilitar la comprensión de su sentido y alcance.

Ello nos conduce a las declaraciones siguientes, que vamos a fundamentar en lo declarado con valor de doctrina, y ampliamente transcrito, en nuestra sentencia de 9 de julio de 2018, pronunciada en el recurso de casación núm. 2662/2017 :

1) La sentencia dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 1 de Cartagena -procedimiento abreviado núm. 195/2017 - debe ser casada y anulada, en tanto contiene un criterio contrario al que hemos establecido, ya que considera erróneamente que los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL, sobre determinación de la base imponible del impuesto municipal que nos ocupa, han sido expulsados de modo absoluto e incondicional del ordenamiento jurídico, afirmación que hemos rechazado formalmente, al afirmar que " (tales artículos) ...a tenor de la interpretación que hemos hecho del fallo y del fundamento jurídico 5 de la STC 59/2017 , adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial ".

2) Tampoco se atempera a nuestra jurisprudencia la afirmación (contenida en el primer párrafo del segundo fundamento de derecho de la sentencia recurrida) según la cual "es carga de la Administración que liquida la plusvalía probar el la concurrencia del hecho del imponible", siendo así que -según la doctrina sentada en nuestras sentencias- "corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido" (extremo, por cierto, que ha sido intentado por la parte aquí recurrida mediante la aportación de las escrituras públicas y los informes periciales que constan en autos).

3) La anulación de dicha sentencia obliga a ordenar la retroacción del procedimiento seguido ante el Juzgado de instancia para que, a tenor de la prueba practicada en autos, determine si se ha producido o no un incremento de valor en la transmisión del inmueble litigioso, habida cuenta que dicho Juzgado ni ha valorado la prueba practicada en autos, ni ha tenido en cuenta en absoluto los datos que -en cuanto al valor del suelo- se desprenden de los documentos incorporados a las actuaciones, pues se ha limitado (i) a aplicar la llamada tesis maximalista y (ii) a señalar que la Administración no ha probado el hecho imponible.

4) En definitiva, no resulta evidente -además de controvertido entre las partes- el dato de que, con ocasión de la transmisión del inmueble sito en Fuente Álamo de Murcia, el transmitente experimentara la clara, manifiesta y evidente minusvalía patrimonial que no debería dar lugar, dado todo lo que se ha razonado con anterioridad, a la exacción del impuesto controvertido ni, por lo demás, se ha adoptado por el Juzgado decisión alguna sobre la valoración de la prueba practicada en el procedimiento.

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA , no procede declaración expresa de condena a las costas del recurso de casación, al no apreciarse mala fe o temeridad en la conducta procesal de ninguna de las partes.