ATS, 23 de Mayo de 2019

1. El procurador don Carlos Alfaro Navas, en representación de Promociones Nicuesa, S.A., presentó escrito fechado el 30 de noviembre de 2018, preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 15 de octubre anterior por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, que estima el recurso 235/2015 , interpuesto por el Gobierno de Aragón, en relación con el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados ["ITPAJD"].

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidas las siguientes normas, que reputa que forman parte del derecho estatal:

   (i) Los artículos 104.2 y 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"] y 103 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE de 5 de septiembre) ["RGAT"].

   De igual modo, considera vulnerada la jurisprudencia dictada en interpretación del último precepto, haciendo referencia a las sentencias dictadas por la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo de 12 de julio de 2016 (casación 2447/2015; ES:TS:2016:3358 ) y 22 de enero de 2018 (casación 2844/2016; ES:TS:2018:237 ).

   (ii) Los artículos 3.2 y 150.7 LGT y 3.1.e) de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, del Régimen Jurídico del Sector Público ["LRJSP "] (BOE de 2 de octubre).

   En ese sentido, considera que la sentencia contraviene la jurisprudencia relativa al denominado doble tiro , invocando las sentencias dictadas por la Sección Segunda de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 19 de noviembre de 2012 (casación en interés de ley 1215/2011; ES:TS:2012:7933), 29 de septiembre de 2014 (casación 1014/2013, ES:TS:2014:3816) o 12 de noviembre de 2015 (casación 149/2014; ES:TS:2015:4972). Más adelante se refiere también a la de 21 de noviembre de 2017 (casación 2489/2016; ES:TS:2017:4227).

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes del fallo que discute, por cuanto de haberse apreciado la prescripción o haberse aplicado la doctrina del doble tiro , el fallo habría sido concordante con la resolución que dictó el Tribunal Económico-Administrativo Regional ["TEAR"] en su momento, vedando la posibilidad de que la Administración pudiera dictar una nueva liquidación. Una interpretación adecuada de los artículos 150 y 104.2 LGT en relación con el artículo 103 del RGAT habría determinado, a su juicio, que se apreciara la prescripción del derecho a liquidar, por lo que, aunque por razones diferentes de las que fundamentaron la resolución del TEAR, debería haberse dictado un fallo desestimatorio en relación con la posibilidad de dictar una nueva liquidación. Si la emisión de los informes no hubiera sido considerado como interrupción justificada, se habría rebasado el plazo máximo del procedimiento inspector, habiendo generado, por caducidad de dicho procedimiento, la prescripción del derecho a liquidar la deuda.

4. Considera que existe interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia por las siguientes razones:

   4.1. La sentencia que se recurre fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que han establecido otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) - "LJCA"-].

   4.1.1. La interpretación que realiza la Sala a quo del concepto "otros órganos o unidades administrativas" que contiene el artículo 103 RGAT, concluyendo que la emisión de informes, a petición del servicio de inspección, por un servicio diferente, aunque integrado en el mismo órgano administrativo, debe considerarse como una actuación justificada que interrumpe el plazo de prescripción del Derecho a liquidar por parte de la Administración, se aparta de la sentencia anteriormente citada de 12 de julio de 2016 .

   4.1.2. Entiende que resulta de aplicación al procedimiento de inspección la sentencia ya mencionada de 22 de enero de 2018 . Se debe aclarar que la doctrina fijada en dicha sentencia también es aplicable a procedimientos de inspección o de cualquier otro tipo cuyo objeto principal consista en comprobar valores de bienes, en la medida en que el articulo 103 RGAT resulte de aplicación ratione temporis a dichos procedimientos.

   4.2. Concurre la presunción contemplada en la letra a) del artículo 88.3 LJCA , pues no existe jurisprudencia en cuanto a la aplicación de la doctrina del doble tiro a aquellas situaciones en las que la comprobación de valor decide directa o indirectamente el fondo del asunto. Destaca que el interés casacional reside en la inexistencia de jurisprudencia sobre la aplicación de tal doctrina en procedimientos en los que la reiteración de errores por parte de la Administración se produce, no en relación con los actos de liquidación propiamente dichos, sino respecto de otros actos de trámite, pero determinantes de la liquidación. La mercantil recurrente sostiene que la jurisprudencia existente, constituida entre otras por las sentencias mencionadas en el segundo apartado del punto 2 anterior de este antecedente de hecho, se ocupa de supuestos distintos al aquí concernido. Añade que, si se considera de aplicación la doctrina sobre el doble tiro , sería necesario matizarla o reforzarla para un caso como el presente; o, de entenderse aplicable la referida sentencia de 21 de noviembre de 2017 , mantiene que debe ser reconsiderada para supuestos como el que nos ocupa.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 2 de enero de 2019 , habiendo comparecido todas las partes, recurrente y recurridas (Gobierno de Aragón y Administración del Estado), ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA .

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Francisco Jose Navarro Sanchis, Magistrado de la Sala.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89, apartado 1, LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86, apartados 1 y 2, LJCA ) y la mercantil recurrente se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89, apartado 1, LJCA ).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados y se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal y la jurisprudencia que se entienden vulneradas, alegadas en el proceso y tomadas en consideración por la Sala de instancia o que ésta hubiera debido observarlas aun sin ser alegadas. También se acredita de forma suficiente que su infracción ha sido relevante y determinante del fallo de la sentencia impugnada [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia discutida: (i) fija, para supuestos sustancialmente iguales, una doctrina contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) LJCA ]; al tiempo de (ii) aplicar unas normas sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA ]. Con lo que se justifica suficientemente, desde una perspectiva formal, la conveniencia de un pronunciamiento de este Tribunal Supremo [ artículo 89.2.f) LJCA ].

El artículo 150 LGT , en su redacción aplicable ratione temporis y en lo que a este recurso de casación interesa, señalaba lo que sigue en relación con el plazo de duración de las actuaciones inspectoras:

"1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley .

[...]

2. La interrupción injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuación alguna durante más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario o el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

   1. No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo".

2. El artículo 104.2 LGT , al que se remite el precepto anteriormente reproducido, disponía, en lo que sirve a este recurso y antes de su modificación por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, de modificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 22 de septiembre), que: "[l]os períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente y las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución".

3. Es el artículo 103 RGAT el que, a efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 LGT , considera, en la redacción aplicable al tiempo de los hechos controvertidos, como periodos de interrupción justificada, los originados, entre otros supuestos, cuando:

   "[...] por cualquier medio, se pidan datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos a otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, por el tiempo que transcurra desde la remisión de la petición hasta la recepción de aquellos por el órgano competente para continuar el procedimiento, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos que pudieran efectuarse, de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo será de 12 meses" [letra a)].

De la sentencia recurrida se obtienen los siguientes hechos necesarios para decidir sobre la admisión del presente recurso de casación:

1. ) Las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación abiertas en relación con el ITPAJD en una permuta de inmuebles, mediante la que Promociones Nicuesa, S.A., adquirió una finca en Zaragoza, se iniciaron por comunicación notificada el 2 de septiembre de 2010 y concluyeron con la notificación de la liquidación el 10 de octubre de 2011. Se extendieron, pues, a lo largo de 464 días.

2. ) La Administración autonómica consideró que, de todo ese periodo, resultaban imputables a la mercantil 84 días de dilaciones, distribuidos en los siguientes periodos: (i) 55 días, desde el 28 de octubre al 22 de diciembre de 2010, como interrupción justificada, que se corresponde con las primeras alegaciones y la petición de un nuevo informe de valoración; (ii) 15 días, entre el 9 al 24 de febrero de 2011, por una petición expresa de la interesada; y (iii) 14 días, desde el 24 de febrero al 10 de marzo de 2011, por la petición de aclaración, justificación y origen del valor de repercusión de 1.660 m², solicitándose informe al Servicio de Valoración Inmobiliaria, adscrito a la Dirección General de Tributos, dependiente de la Consejería de Hacienda y Administración Pública del Gobierno de Aragón.

3. ) El 8 de noviembre de 2011, Promociones Nicuesa, S.A. planteó reclamación ante el TEAR de Aragón, que fue estimada por resolución de 31 de julio de 2015. El TEAR consideró que los informes de comprobación de valores para determinar el valor del suelo y los costes de urbanización, a efectos de fijar la base imponible del ITPAJD, carecían de la motivación suficiente, con anulación y retroacción de actuaciones para que se emitiera nueva valoración suficientemente motivada. Ahora bien, añadía que, como se trata de la segunda valoración y la retroacción daría lugar a una tercera, en tal caso resulta de aplicación la teoría del tiro único y, en consecuencia, anula la liquidación, sin posibilidad de efectuar una nueva comprobación por la Administración tributaria.

4. ) No conforme con esa resolución, el Gobierno de Aragón dedujo recurso contencioso-administrativo, estimado en la sentencia impugnada en el presente recurso de casación.

La Sala de instancia, de una parte, rechaza la alegación planteada por la entidad mercantil aquí recurrente de que se haya producido la prescripción. Así, con cita en la sentencia de 9 de julio de 2018 (ES:TSJAR:2018:1018), dictada por la misma Sala y Sección en su recurso 192/2017, considera [FD 4º] que el supuesto sometido a su consideración es distinto del analizado por el Tribunal Supremo en la referida sentencia de 12 de julio de 2016 , ya que afecta a un procedimiento de inspección, no a uno de comprobación de valores; y "[...] porque los servicios que intervienen pertenecen en este caso a la estructura orgánica del Departamento de Hacienda y Administración Pública del Gobierno de Aragón, regulada a la sazón por DECRETO 320/2011, de 27 de septiembre, del Gobierno de Aragón". Y, en consecuencia, defiende la aplicación al caso del artículo 103.a ) RGAT, al tratarse de "[...] una solicitud de "informes, dictámenes, valoraciones o documentos a otros órganos o unidades administrativas de la misma" Administración, pese a estar ambos integrados dentro de la misma Dirección General Tributaria".

De otra parte, estima el recurso interpuesto por la Comunidad Autónoma de Aragón, toda vez que, conforme a la ya citada STS de 21 de noviembre de 2017 , considera que la resolución del TEAR es incorrecta cuando aplica la teoría del "tiro único". Se razona [FD 5º] que no se ha producido, en rigor, la anulación de una valoración precedente, sino que es el TEAR el que, por vez primera, declara la insuficiencia de la motivación que sustenta el informe de valoración, discutido por la parte, que ha servido de base para el acto resolutorio del procedimiento. Y este pronunciamiento no consagra una reiteración ilimitada de las posibilidades de actuación de la Administración tributaria, sin que exista una previa anulación de la valoración pericial, anterior a la resolución del TEAR.

1. Promociones Nicuesa, S.A., denuncia que la sentencia de instancia ha incurrido, expuesto en síntesis, en las siguientes infracciones: (i) la incorrecta interpretación del concepto de "otros órganos o unidades administrativas" contenido en el artículo 103 RGAT; (ii) La procedencia de la aplicación de la jurisprudencia contenida en la mencionada sentencia de 12 de julio de 2016 al procedimiento de inspección; (iii) La posibilidad de la aplicación de la doctrina o criterio conocida como tiro único a los informes emitidos en el seno del procedimiento (actos de trámite), sin que quede limitada, únicamente, a los actos de liquidación tributaria.

Ahora bien, la propia recurrente admite que la segunda cuestión carece ya de virtualidad, habida cuenta de que con el vigente artículo 150 LGT , tras la modificación operada por la antes señalada Ley 34/2015, ya no sería de aplicación a los procedimientos de inspección.

2. A tenor de lo expuesto, las cuestiones jurídicas que presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia son las siguientes:

   Primero.- Determinar si resulta aplicable al procedimiento de inspección la doctrina jurisprudencial referente a los procedimientos de gestión tributaria, según la cual no puede tener la consideración de periodo de interrupción justificada la solicitud de un informe cuando el único objeto de dicho procedimiento es la valoración de rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria.

   Segundo.- Precisar si es de aplicación al procedimiento de inspección la doctrina jurisprudencial referente a los procedimientos de gestión tributaria y según la cual no puede tener la consideración de periodo de interrupción justificada el tiempo consumido para pedir y obtener los informes de valoración requeridos cuando se solicitan a una dependencia integrada dentro del mismo órgano administrativo.

3. Tales cuestiones presentan, a juicio de esta Sección de Admisión, interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque la interpretación que sobre ellas establece la Sala sentenciadora puede resultar contradictoria con la que han establecido otros órganos jurisdiccionales, en concreto por la Sección Segunda de esta Sala Tercera, a tenor de la doctrina fijada en la mencionada sentencia de 12 de julio de 2016 , con lo que concurre la circunstancia prevista en el artículo 88.2.a) LJCA .

   En este punto, procede señalar que, si bien es cierto que la expresión otros órganos jurisdiccionales a que alude dicho precepto procesal podría suponer que no tuviera encaje en ella la doctrina de la propia Sala Tercera del Tribunal Supremo, puesto que, como ya ha hemos tenido ocasión de señalar [vid. auto de 3 de mayo de 2017 (RCA/189/2017; ES:TS:2017:4185 A) por todos], si la jurisprudencia está ya formada, el recurso preparado carece de interés casacional objetivo, igualmente hemos precisado que es posible la admisión del recurso cuando sea conveniente reafirmar, completar, ampliar o matizar esa doctrina para realidades jurídicas diferentes e, incluso, corregirla [auto de 24 de mayo de 2017 (RCA 678/2017; ES:TS:2017:4776A)].

4. De igual modo, conviene tener presente que esta Sección Primera ya ha tenido ocasión de conocer sobre la admisión del RCA 6772/2018, interpuesto, precisamente, contra la citada sentencia de 9 de julio de 2018, dictada por la misma Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón autora de la sentencia que es objeto del recurso de casación que ahora conocemos, donde se suscitaban similares cuestiones a las planteadas ahora, siendo admitido aquél por auto de 16 de enero de 2019 (ES:TS:2019:170A).

5. Por otra parte, es preciso indicar que el artículo 103 RGAT alude no sólo a "otros órganos administrativos" , sino también a "otras unidades administrativas" , con lo que podría entenderse, como hace la sentencia cuya casación se pretende, que el hecho de que el informe sea emitido por un servicio administrativo distinto al de inspección, aun integrado en un mismo centro directivo, conllevaría la alteridad exigida por dicho precepto, con afectación directa del cómputo del plazo de duración de las actuaciones, al tiempo que podría suponer que la potestad de autoorganización de cada administración autonómica gestora de los impuestos cedidos pudiera conllevar, bajo estas circunstancias, un tratamiento desigual de la norma común, que afecta a la prescripción, su interrupción y su cómputo.

6. - La presencia de interés casacional objetivo por la razón expuesta hace innecesario determinar si concurren las restantes alegadas por la recurrente en el escrito de preparación del recurso para justificar su admisión.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1, en relación con el artículo 90.4 LJCA , procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, las cuestiones señaladas en el punto 2 del anterior razonamiento jurídico.

2. Las normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación son el artículo 150, apartados 1.1 º y 2.a), en relación con el artículo 104, apartado 2, LGT y 103.a) RGAT, todos ellos en su redacción aplicable ratione temporis .

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA , este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA , y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA , remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,

La Sección de Admisión