ATS, 14 de Noviembre de 2018

JurisdicciónEspaña
Fecha14 Noviembre 2018
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

T R I B U N A L S U P R E M O

Sala de lo

Contencioso-Administrativo

Sección: PRIMERA

AUTO

Fecha del auto: 14/11/2018

Tipo de procedimiento: R. CASACION

Número del procedimiento: 4940/2018

Materia: RENTA Y RENTA NO RESIDENTES

Submateria: Ganancias y pérdidas patrimoniales

Fallo/Acuerdo: Auto Inadmisión

Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez

Procedencia: T.S.J.MADRID CON/AD SEC.5

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Mª Angeles Moreno Ballesteros

Secretaría de Sala Destino:

Transcrito por: FAM

Nota:

R. CASACION núm.: 4940/2018

Ponente: Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Mª Angeles Moreno Ballesteros

TRIBUNAL SUPREMO

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN: PRIMERA

A U T O

Excmos. Sres. y Excmas. Sras.

D. Luis Maria Diez-Picazo Gimenez, presidente

D. Rafael Fernandez Valverde

Dª. Maria del Pilar Teso Gamella

D. Jose Antonio Montero Fernandez

D. Jose Maria del Riego Valledor

Dª. Ines Huerta Garicano

En Madrid, a 14 de noviembre de 2018.

HECHOS

PRIMERO

1. La procuradora doña Gloria Messa Teichman, en representación de don Marco Antonio y doña Amparo, mediante escrito fechado el 16 de julio de 2018 preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 6 de junio de 2018 por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que desestimó el recurso 758/2016, relativo a una liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["IRPF"] del ejercicio 2009 y a la sanción pecuniaria derivada de la misma.

  1. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución judicial impugnada, identifican como norma infringida el artículo 37.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) ["LIRPF"], lo que supone además una vulneración del artículo 9.3 de la Constitución Española ["CE"]. Exponen que, como consecuencia de la terminación del contrato que don Marco Antonio suscribió con J&A Garrigues, S.L.P. [sociedad de profesionales], transmitió una serie de participaciones por su valor nominal en cumplimiento de los estatutos sociales. No obstante, al tratarse de participaciones no admitidas a negociación, resultaba aplicable a dicha operación el citado precepto legal, conforme al cual, salvo prueba de que el importe satisfecho corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de transmisión debe ser como mínimo el valor del patrimonio neto o el valor de capitalización. Como la carga de la prueba recae sobre el contribuyente presentó un informe pericial de valoración financiera, efectuado mediante el método de descuento de flujos de caja, que acreditaba que el valor de mercado de las participaciones sociales transmitidas estaba comprendido entre 88.702 y 135.477 euros, pese a lo cual la Sala de instancia resuelve que las participaciones se transmitieron correctamente, a efectos del IRPF, por su valor nominal, atendiendo a lo dispuesto en los estatutos sociales, lo que implica anteponer la valoración de las participaciones sociales señalada en los estatutos a los medios de valoración recogidos en la regulación del tributo y, por tanto, vulnerar los artículos 37.1.b) LIRPF y 9.3 CE.

  2. Razonan que las infracciones denunciadas han sido relevantes y determinantes del fallo, porque el artículo 37.1.b) LIRPF sólo permite valorar las participaciones no admitidas a negociación por su valor de mercado y, en defecto de éste, por el mayor valor de dos, el valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto o el resultado de capitalizar al tipo del 20 por 100 el promedio de los tres ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto, por lo que, de haber valorado las participaciones sociales transmitidas conforme a lo previsto en dicho precepto legal y no por su valor nominal, una parte de los 630.000 euros que don Marco Antonio percibió en concepto de indemnización al dejar J&A Garrigues, S.L.P., hubiera correspondido con la verdadera ganancia patrimonial que obtuvo.

  3. Aseveran que las normas cuya infracción denuncian forman parte del Derecho estatal, puesto que se trata de leyes aprobadas por las Cortes Generales y publicadas en el BOE.

  4. Consideran que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia en el recurso preparado porque se dan las circunstancias de las letras a) y c) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) ["LJCA"], y la presunción del artículo 88.3.a) LJCA.

    5.1. La sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas de Derecho estatal en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que otros órganos jurisdiccionales han establecido [ artículo 88.2.a) LJCA], porque es sencillo encontrar pronunciamientos judiciales que interpretan el artículo 37.1.e) LIRPF de forma contradictoria a como lo hace la sentencia impugnada. Traen a colación tres sentencias de las Salas de lo Contencioso-administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia de Galicia, Sección Cuarta, de 14 de julio de 2017 (recurso 15683/2016; ES:TSJGAL:2017:5351); de Murcia, Sección Segunda, de 31 de octubre de 2016 (recurso 1/2015; ES:TSJMU:2016:2328), y de Andalucía, Sala con sede en Málaga, Sección Tercera, de 5 de julio de 2016 (recurso 267/2015; ES:TS:TSJAND:2016:10718). Subrayan que en esta última el actor defiende, precisamente, que la venta de las participaciones se hizo por su valor nominal y, sin embargo, la Administración tributaria rechaza la valoración por el nominal y aplica la norma específica de valoración prevista en el precepto legal.

    5.2. La sentencia impugnada sienta una doctrina sobre dichas normas que afecta a un gran número de situaciones, al trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA], lo que resulta, dicen, inmediatamente apreciable. "Concretamente, afecta a todas las personas físicas que vayan a transmitir las participaciones de una sociedad no admitidas a negociación y que en sus Estatutos Sociales tenga aprobada la venta de participaciones sociales por un valor determinado, diferente a los métodos de valoración objetivo que recoge la normativa del Impuesto" (sic).

    5.3. La sentencia impugnada aplica normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA], porque no hay pronunciamientos del Tribunal Supremo que reconozcan la posibilidad de valorar participaciones de una sociedad no admitidas a negociación en un mercado regulado en virtud de sus estatutos sociales, que, en este caso obligaban a valorar dichas participaciones por su valor nominal, en contra de lo establecido por el artículo 37.1.b) LIRPF, que claramente determina que el valor de transmisión es, salvo prueba de que el efectivamente satisfecho se corresponde con el convenido entre partes independientes en condiciones normales de mercado, el mayor de los dos siguientes: (i) el valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto o (ii) el resultado de capitalizar al tipo del 20 por 100 el promedio de los tres ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

  5. No esgrimen más razones que las que se puedan inferir de la justificación del interés casacional objetivo del recurso preparado para fundamentar la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo.

SEGUNDO

1. La Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 20 de julio de 2018, emplazando a las partes con su notificación para comparecer ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo.

  1. Don Marco Antonio y doña Amparo, parte recurrente, han comparecido el 20 de julio de 2018, y la Administración General del Estado, parte recurrida, el 28 de septiembre de 2018, dentro ambas del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala.

RAZONAMIENTOS JURÍDICOS

PRIMERO

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA, apartados 1 y 2) y don Marco Antonio y doña Amparo se encuentran legitimados para prepararlo por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).

  1. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados y se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que se reputan infringidas, normas que fueron alegadas en el proceso, tomadas en consideración por la Sala de instancia o que ésta hubiera debido observar aun sin ser alegadas. También se justifica por qué su infracción ha sido relevante y determinante del fallo de sentencia impugnada [ artículo 89.2 LJCA, letras a), b), d) y e)].

  2. El repetido escrito fundamenta especialmente, con singular referencia al caso, que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque en la sentencia impugnada la Sala de instancia aplica normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA], fijando una doctrina contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) LJCA], que afecta a un gran número de situaciones, al trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA]. De las razones que se ofrecen para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que también cumple lo exigido por el artículo 89.2.f) LJCA.

SEGUNDO

1. En los fundamentos de derecho segundo y tercero de la sentencia recurrida, la Sala a quo describe los siguientes antecedentes de hecho del litigio:

"SEGUNDO.- La resolución recurrida trae causa de la liquidación que deriva del acta de disconformidad [...] incoada el 25 de julio de 2014 por la Inspección de los Tributos a los actores en relación con el impuesto y periodo antes reseñados [IRPF 2009], en la que, en esencia, se hace constar lo siguiente:

Las actuaciones inspectoras se iniciaron el día 20 de septiembre de 2013 y han tenido alcance general. [...]

Los inspeccionados presentaron autoliquidación conjunta por el periodo objeto de comprobación, con resultado de 116.585,29 euros a ingresar.

El acta de disconformidad fue incoada al no prestar conformidad los obligados tributarios a la regularización propuesta, relativa a la improcedencia de la reducción por rendimientos generados en más de dos años u obtenidos de forma notoriamente irregular, por importe de 244.027,26 euros, practicada sobre la cantidad percibida por D. Marco Antonio con motivo de su salida de la firma J&A Garrigues SLP.

Su actividad (principal) sujeta y no exenta al IVA, clasificada en el epígrafe de IAE (Profesional) 731, fue abogado.

En el ejercicio fiscal objeto de comprobación D. Marco Antonio desarrolló la actividad profesional de abogado, prestando servicios para la entidad J&A Garrigues SLP, de la que era socio. Mediante acuerdo de fecha 21 de julio de 2009, con efecto desde el 31 de julio de 2009, D. Marco Antonio cesó como socio de Garrigues, continuando en el ejercicio de su actividad profesional. [...]

Como resultado de las actuaciones inspectores, los datos declarados se modifican por estos motivos:

  1. - Como se ha determinado en el acta de conformidad [...], se incrementa la base imponible general declarada al aumentarse el rendimiento neto de la actividad profesional realizada por D. Marco Antonio, no considerándose fiscalmente deducibles ciertos gastos. [...]

  2. - Se aumenta la base imponible general en 244.027,26 euros al resultar improcedente la reducción del rendimiento neto de la actividad practicada por D. Marco Antonio por ese mismo importe.

    Por ello, mediante acuerdo de fecha 13 de octubre de 2014 el Inspector Coordinador practicó liquidación por importe de 127.131,03 euros (104.687,70 euros de cuota y 22.443,33 euros de intereses de demora).

    Al propio tiempo, la Inspección dispuso el inicio de un procedimiento sancionador que finalizó por acuerdo de fecha 13 de octubre de 2014, que impuso sanción en cuantía de 36.687,87 euros por la comisión de una infracción del art. 191.1 de la LGT, consistente en dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del impuesto.

    TERCERO.- Los actores solicitan en el escrito de demanda que se declare contraria a Derecho la resolución recurrida, anulando la liquidación y la sanción de las que trae causa.

    Alegan los recurrentes en apoyo de tales pretensiones, en resumen, que D. Marco Antonio es un abogado que, tras una larga trayectoria profesional en Europa del Este, se incorporó con efectos desde el día 1 de enero de 2007 al despacho J&A Garrigues S.L.P. (en adelante Garrigues o despacho) como socio general, contando en ese momento el actor con una amplia cartera de clientes en ese ámbito geográfico, acompañándole un número relevante de ellos durante el periodo en que formó parte de ese despacho.

    Siguen alegando que el 21 de julio de 2009 las partes acordaron rescindir dicha relación mercantil mediante la firma de un "Acuerdo de cese como socio de GARRIGUES", en virtud del cual percibió: 120,21 euros en concepto de venta de participaciones, equivalente al valor nominal de la participación social de J&A Garrigues SLP; 2,5 euros equivalente al valor nominal de la participación social de Garrigues Portugal SLP; 3 euros equivalentes al valor nominal de la unidad de participación de Socyam Participaciones Sociedad Civil SRC; 630.000,00 euros en concepto de indemnización por los daños derivados de la terminación del acuerdo suscrito el 12 de enero de 2007. Todas esas cuantías fueron satisfechas en el año 2009, si bien la suma de 189.000,00 euros quedó condicionada a un compromiso de no competencia y no contratación durante dos años.

    Añade la parte actora que en la declaración del IRPF del ejercicio 2009 aplicó la reducción del 40% regulada en el art. 32.1 de la Ley 35/2006 por estimar que dicho rendimiento tenía un periodo de generación superior a dos años, lo que no admitió la Inspección, que consideró que se trataba de un rendimiento más de la actividad económica a la que no era aplicable la reducción por irregularidad. [...]

    Con carácter subsidiario, reclaman la calificación de la retribución percibida por la transmisión de la cartera de clientes como ganancia patrimonial [...]

    Reclaman igualmente la valoración de las participaciones transmitidas de acuerdo con las normas de valoración de las operaciones vinculadas, es decir, por su valor normal de mercado. El actor no incluyó en su IRPF ganancia patrimonial alguna por la venta de las participaciones sociales porque el importe recibido por la transmisión correspondía al valor nominal de las mismas, pero esto conculcaría el art. 37 de la Ley del IRPF porque al importe percibido debía añadirse el importe que un comprador independiente pagaría por dichas participaciones, importe que en el informe de valoración aportado con la demanda queda comprendido entre 88.702 y 135.477 euros. [...]".

  3. En el fundamento de derecho noveno la Sala de instancia rechaza esta última reclamación de los actores con la siguiente argumentación:

    "Ya se ha dicho que el Sr. Marco Antonio transmitió sus participaciones sociales por su valor nominal, por lo que estimó que esa operación no había generado ninguna ganancia patrimonial. No obstante, en el escrito de demanda aduce que el valor de una participación de clase B de la compañía J&A Garrigues S.L.P., atendiendo al método de descuento de flujos de caja, está comprendido entre 88.702 y 135.477 euros, aportando a tal fin el informe emitido por un economista.

    Pues bien, la pretensión que ahora nos ocupa debe correr la misma suerte que las antes examinadas. En efecto, la transmisión de las participaciones sociales por su valor nominal es una exigencia impuesta por el art. 8.5.(iv) de los Estatutos del despacho Garrigues, que dice: "en la salida de las sociedad el socio, por su cuota de liquidación, no percibirá más importe que el abonado en su día por las participaciones (...)". Y esos Estatutos fueron asumidos por D. Marco Antonio al incorporarse a la entidad como socio general.

    Además, tampoco puede valorarse la participación a efectos de transmisión por el socio por su valor de mercado, entendido como aquel que habrían acordado personas independientes en condiciones de libre competencia, toda vez que al ser Garrigues una sociedad cuyo objeto es el ejercicio en común de las actividades profesionales de abogados y economistas, todos sus socios son profesionales aptos para el ejercicio de dichas actividades (arts. 1 y 2 de los Estatutos), razón por la cual, a tenor del art. 8.5.(v), "no pueden mantener la condición de socio aquellos que no sean capaces, cualquiera que sea la causa, de cumplir con las citadas prestaciones".

    Y como ya se indicó con anterioridad, el art. 13.5 de los Estatutos de dicho despacho establece: "5. En una sociedad profesional como la presente, las circunstancias objetivas y subjetivas que debe reunir un socio para serlo y mantener tal cualidad son esenciales. Por esta razón, la incorporación de nuevos socios exige, ex artículo 26, la aprobación de la Junta con una mayoría reforzada. En consecuencia, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 16, si por cualquier circunstancia llegara a adquirir una participación social un tercero no autorizado por la Junta, el Órgano de Administración, conforme al artículo 188 del Reglamento del Registro Mercantil, podrán instar a dicho tercero a enajenar las participaciones de que sea titular."

    Por tanto, el carácter esencial de las condiciones profesionales de una persona para adquirir la condición de socio, la exigencia de que la incorporación de nuevos socios tenga que ser aprobada por la Junta de la sociedad por mayoría reforzada, así como el hecho de que si un tercero no autorizado adquiere una participación social puede ser instado a su enajenación, son circunstancias que avalan la improcedencia de valorar a precios de mercado las participaciones del socio, siendo correcta su transmisión por el valor nominal de las mismas [...]".

  4. Los recurrentes denuncian que la sentencia recurrida infringe el artículo 37.1.b) LIRPF al considerar correcta la consideración como valor de transmisión de las participaciones sociales su valor nominal, porque dicho precepto legal sólo se permite valorar las participaciones no admitidas a negociación por su valor de mercado y, en defecto de éste, por el mayor valor de dos, el valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto o el resultado de capitalizar al tipo del 20 por 100 el promedio de los tres ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto, al no entenderlo así se vulnera además el artículo 9.3 CE.

TERCERO

1. Constituye un criterio exegético consolidado de esta Sección Primera que la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo con alcance general no se justifica sobre hechos tan singulares que difícilmente se repetirán, pues faltaría la nota de generalidad que exige la presencia el interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, por lo que en tales casos el recurso de casación preparado manifiestamente carecerá del interés casacional objetivo que legalmente pudiera presumírsele, al amparo del artículo 88.3.a) LJCA [ vid. autos de 22 de marzo de 2017 (RCA 3/2017; ES:TS:2017:2190A, FJ Cuarto.5), 5 de abril de 2017 (RCA 99/2017; ES:TS:2017:2758A, FJ Cuarto.4), 14 de junio de 2017 (RCA 635/2017; ES:TS:2017:5774A, FJ Tercero. 4 y 5) y 4 de abril de 2018 (RCA 891/2018; ES:TS:2018:3542A), FJ Tercero, entre otros].

  1. La aplicación de este consolidado criterio hermenéutico nos lleva a apreciar que el asunto planteado por el presente recurso de casación carece manifiestamente del interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia que cabe presumirle, al amparo del artículo 88.3.a) LJCA, porque la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo con alcance general no se justifica sobre hechos tan singulares como los del caso. La Sala de instancia alcanza una conclusión fáctica que no es combatida por los recurrentes: las participaciones sociales transmitidas no se podían valorar a precios de mercado, entendido como aquel que habrían acordado personas independientes en condiciones de libre competencia, dadas las condiciones estatutarias para ser socio y para mantener esa condición. Si las participaciones transmitidas no podían ser valoradas en condiciones de libre competencia y el socio no podía recibir por su transmisión un importe superior al que en su día abonó por su adquisición, en cumplimiento de los estatutos sociales, no resulta ilógico entender, como hace la Sala de instancia e inicialmente hizo el propio don Marco Antonio, que la transmisión de las participaciones no le había generado ninguna ganancia patrimonial a efectos del IRPF del ejercicio 2009, pues cabe considerar que el importe satisfecho por la transmisión se corresponde con el único que podía ser convenido. Sea ésta la interpretación correcta, dadas las particulares circunstancias que concurrían, o sea la que después postularon los aquí recurrentes, dada la literalidad del artículo 37.1.b) LIRPF, nítidamente se muestra la inconveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre este singular caso para formar jurisprudencia sobre la interpretación y aplicación de dicho precepto legal.

  2. Esta manifiesta carencia de interés casacional objetivo del recurso preparado hace evidente que tampoco lo apreciamos por las invocadas circunstancias de las letras a) y c) del artículo 88.2 LJCA. Ninguna de las sentencias traídas como contradictorias de la aquí recurrida se pronuncia sobre hechos semejantes a los que subyacen en este litigio, aunque analicen la aplicación del mismo precepto legal, y la singularidad de éstos evidencia que la doctrina sentada por la sentencia recurrida no puede afectar a un gran número de situaciones, trascendiendo del caso objeto del proceso. Añádase que la concurrencia de la circunstancia de esa letra c) del artículo 88.2 LJCA no se justifica, salvo en casos notorios, limitándose a afirmar lo que es una obviedad: "Concretamente, afecta a todas las personas físicas que vayan a transmitir las participaciones de una sociedad no admitidas a negociación y que en sus Estatutos Sociales tenga aprobada la venta de participaciones sociales por un valor determinado, diferente a los métodos de valoración objetivo que recoge la normativa del Impuesto" (sic).

CUARTO

Las razones expuestas determinan que el presente recurso de casación deba ser inadmitido a trámite, lo que comporta imponer las costas procesales causadas a la parte recurrente, que se limitan a un máximo de 1.000 euros por todos los conceptos, de conformidad con el artículo 90.8 LJCA.

Por todo lo anterior,

La Sección de Admisión acuerda:

  1. ) Inadmitir a trámite el recurso de casación RCA/4940/2018 preparado por don Marco Antonio y doña Amparo contra la sentencia dictada el 6 de junio de 2018 por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso 758/2016.

  2. ) Imponer a los recurrentes las costas procesales causadas, limitando a un máximo de 1.000 euros la cantidad que por todos los conceptos podrá reclamar la parte recurrida.

Así lo acuerdan y firman.

Luis Maria Diez-Picazo Gimenez Rafael Fernandez Valverde

Maria del Pilar Teso Gamella Jose Antonio Montero Fernandez

Jose Maria del Riego Valledor Ines Huerta Garicano

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