STS 1059/2018, 20 de Junio de 2018

Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

1. Este recurso de casación tiene por objeto la sentencia pronunciada el 8 de febrero de 2017 por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Galicia, desestimatoria del recurso núm. 15255/2016 .

2. Los hechos sobre los que ha versado el litigio, en lo que hace a las cuestiones que suscita el recurso que nos ocupa, son los siguientes:

1. La Oficina de Gestión Tributaria competente giró a don Luis Andrés liquidaciones provisionales en concepto de impuesto sobre el valor añadido (los cuatro trimestres del ejercicio 2011) en las que redujo al 50% la deducción por gastos relativos a un vehículo, al considerar, de un lado, que «no se ha acreditado que el grado de afectacioŽn a la actividad desarrollada por el sujeto pasivo del vehiŽculo cuyo uso origina la presente regularizacioŽn, sea superior al 50% establecido por la presuncioŽn legal» recogida en el artículo 97.Tres de la Ley 37/1992 , «no siendo medios de prueba suficientes sus manifestaciones al respecto sobre el uso del vehiŽculo y sobre la circunstancia de que los clientes se encuentren a la distancia que [el contribuyente] manifiesta»; y de otro lado, «en cuanto a la actividad profesional desarrollada por el sujeto pasivo como es la de Otros Profesionales de Actividades Financieras, JuriŽdicas y de Seguros clasificada a efectos del IAE en la seccioŽn segunda, epiŽgrafe 799, no estaŽ dentro de aquellas actividades o usos a que se hace referencia en la propia regla segunda del artiŽculo 95. Tres de la Ley de IVA y en las cuales la presuncioŽn de afectacioŽn a la actividad, de los vehiŽculos que se describen seriŽa del 100%».

2. Entre otros motivos, por entender que el vehículo en cuestión estaba afecto a la actividad profesional en un 100%, y que el artículo 95 de la Ley 37/1992 contradice el artículo 17.2 de la Sexta Directiva, así como los artículos 167 y 168 de la vigente Directiva 2006/112/CE , dado que las mismas permiten la deducibilidad del 100% del IVA soportado, independientemente del grado de afectacioŽn a la actividad y sin diferenciar el tipo de actividad realizada o del vehiŽculo a utilizar al servicio de dicha actividad, interpuso el interesado reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional («TEAR») de Galicia, que la desestimó en este punto mediante resolución de 25 de febrero de 2016. En esencia, el TEAR consideró lo siguiente: (i) «[e]n el caso que nos ocupa, el vehículo en cuestión se califica como turismo y, sin duda, tiene su ámbito idóneo de utilización en desplazamientos particulares, aunque no puede descartarse su uso para desplazamientos relacionados con una actividad empresarial o profesional», por lo que «la admisión de una deducción del 100% requeriría la aportación por el interesado de elementos objetivos que prueben la afectación del vehículo adquirido de forma exclusiva a la actividad, ello tanto en virtud de lo que establece la norma 4ª del artículo 95.Tres de la Ley del Impuesto , como de la regla en materia de carga de la prueba recogida en el artículo 105.1 de la Ley 58/03 , General Tributaria»; (ii) «todos los argumentos que esgrime el reclamante en sus alegaciones, si bien justifican la utilización del vehículo en el desarrollo de su actividad profesional, no acreditan su utilización exclusiva en la misma, tal como pretende», pues, de un lado, el «certificado que aporta el reclamante, emitido por la entidad Vehículos Pérez Rumbao, S.A. (VEPERSA), acredita los kilómetros recorridos por el vehículo en distintas fechas, pero no acredita que la totalidad de los kilómetros recorridos por el vehículo lo hayan sido exclusivamente en el desarrollo de su actividad profesional», y, por otro lado, «el hecho de que la mayoría de los negocios de sus clientes están situados a una distancia media de su despacho de 10 a 30 kilómetros, tampoco es prueba fehaciente de que el vehículo se ha utilizado exclusivamente en la realización de su actividad»; (iii) «al no quedar acreditada la utilización exclusiva del vehículo en la actividad profesional del reclamante, va a operar la presunción de afectación del 50%, y por lo tanto, las cuotas soportadas objeto de controversia, solo podrán ser objeto de deducción en un 50%» (FD XI).

La sentencia de instancia.

1. Frente al citado acuerdo desestimatorio, don Luis Andrés interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, que lo desestimó a través de la sentencia ahora recurrida, en la que, remitiéndose a su anterior sentencia de fecha 20 de marzo de 2013 (recurso nuŽmero 015388/2011), confirma la reducción efectuada por la Oficina Gestora, admitiendo solo la deducción del 50% de los gastos del vehículo Audi A5 adquirido por medio de un contrato de arrendamiento financiero, al entender «que no existe contradiccioŽn entre la Ley 37/92 y la Sexta Directiva -con las modificaciones de la Directiva 91/680- en esta materia».

   Razona la sentencia, entre otras cosas, lo que a continuación reflejamos:

   CUARTO. Vemos entonces como el artículo 95.Tres, regla segunda, de la Ley 37/1992 recoge una presunción legal de que los vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50%.

   Ello no obstante, como sostuvo esta Sala en la sentencia de fecha 7 de noviembre de 2011 , recaída en el procedimiento común número 16919/2009, la presunción de afectación a la actividad empresarial de vehículos automóviles en la proporción del cincuenta por cien (que es la excepción antes apuntada en relación con el artículo 95.Un LIVA ) es susceptible de prueba en contrario si se consigue acreditar que tal afectación es superior, aspecto que es negado tanto en sede de gestión como por el acuerdo recurrido. A tal efecto, parece claro que la cuestión esencial consiste en poner de relieve la directa y exclusiva utilización de los vehículos en el desarrollo de la actividad empresarial, para lo cual no cabe olvidar que es preciso destruir previamente una presunción establecida por el legislador. De este modo, no es la Administración quien debe probar el uso privado o ajeno a la actividad empresarial del vehículo más allá del porcentaje que se presume afecto a la misma, sino que es el propio contribuyente quien debe poner de manifiesto inequívocamente tal circunstancia ( artículo 105.1 LGT ).

   La actora, desde el momento en que en su escrito de demanda cita la sentencia número 359/2010 del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de 14 de abril de 2010 , somete a consideración de esta Sala la necesidad de tener en cuenta la primacía del derecho comunitario siempre que la presunción del artículo 95 de la Ley 37/1992 se opone a lo dispuesto en la Sexta Directiva de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios, como así se pronunció el Tribunal Superior de Justicia de Valencia en su sentencia 359/2010, de 14 de abril .

   [...]

   QUINTO. La doctrina que se recoge en la sentencia 359/2010, de 14 de abril, del TSJ de Valencia se mantuvo en sentencias posteriores, citando entre ellas las dictadas por el mismo Tribunal los días 2 y 18 de octubre de 2012 en los procedimientos ordinarios 136/2009 y 658/2009 .

   Sin embargo, no es este el criterio que siguen otros Tribunales, que aun sin poner en duda la primacía del derecho comunitario concluyen que no existe contradicción entre la norma aplicada por la Administración tributaria ( artículo 95 de la Ley 37/92) y la Sexta Directiva 77/388/CEE .

   El artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , [señala][:][...]

   Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, [señala][:] [...]

   La procedencia de las restricciones del derecho a deducir, como son las contempladas en el artículo 95 de la vigente Ley reguladora del IVA, y las que se contemplaban en el artículo 33.1 de la Ley 30/1985 , y su posible compatibilidad con la Sexta Directiva ya fue analizada por el Tribunal Supremo en la sentencia de 11 de junio de 2004 (recurso número 8110/1999 ).

   [...]

   SEXTO. Aunque la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de junio de 2004 se refería a las restricciones al derecho a deducir contempladas en el artículo 33.1 de la Ley 30/1985 , el razonamiento que soporta la decisión desestimatoria del recurso sirve para rechazar la no conformidad del artículo 95.Tres, regla segunda de la Ley 37/1992 , con la Sexta Directiva. Así lo entendieron también otros Tribunales, como el TSJ de Cantabria en sentencia de 14 de septiembre de 2012 , o el TSJ de Castilla-León (Sala de Burgos) en sentencia de 24 de febrero de 2012 , o el TSJ de Extremadura en su sentencia de 19 de julio de 2012 (recurso núm. 1099/2010 ).

   Y es que la Ley 37/1992 lo que hace es incorporar al ordenamiento interno las modificaciones introducidas por la Directiva 91/680/CEE, reguladora del Régimen Jurídico del Tráfico Intracomunitario, y la Directiva 92/77/CEE, de 19 de octubre, sobre la Armonización de los Tipos Impositivos; atendiendo asimismo a lo dispuesto en el Reglamento 92/218/CEE, de 27 de enero de 1992, relativo a la cooperación que deben prestarse las Administraciones tributarias.

   En la exposición de motivos de la Ley 37/1992 el legislador ya se hace eco de los criterios del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en materia de deducciones, introduciendo cambios en relación con las limitaciones del derecho a deducir "para recoger los criterios del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en esta materia, que reconoció recientemente el derecho a deducir en favor de los contribuyentes que utilicen parcialmente los bienes y servicios hoy excluidos en el desarrollo de sus actividades empresariales".

   Con eso el legislador está refiriéndose a la sentencia del caso Lennartz. [...]

   El contenido de este apartado [26 de la sentencia] permite concluir que no estaba en la idea del TJCE admitir incondicionalmente la deducción total e inmediata del IVA cuando se trata de bienes de utilización mixta. Y aunque proclama una presunción de utilización integral del bien para las necesidades de las operaciones gravadas, no se entiende que la legislación española se aparte de las previsiones que se recogen en la Sexta Directiva (y en la Directiva 2006/112/CE: ambas prevén el derecho a deducir "En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas") cuando el artículo 95 de la Ley 37/1992 proclama la regla de deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión, que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, aunque para el caso de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas recoge una presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50% salvo en el caso de determinados vehículos que concreta la norma, que se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100%.

   Aunque la presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional se limita al 50%, eso no impide que la deducción tenga lugar por la totalidad, si el interesado acredita una afectación superior, como ya dijimos en nuestra sentencia de 7 de noviembre de 2011 .

   A lo hasta ahora expuesto se puede añadir que la deducción proporcional a la utilización de los bienes mixtos afectos a las actividades de la empresa, descartando una deducción total e incondicional, es la práctica que ya se recoge en la Directiva 2009/162/UE del Consejo, de 22 de diciembre de 2009, por la que se modifican diversas disposiciones de la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.

   [...]

   De tal manera, introduce en la Directiva 2006/112/CE un nuevo artículo 168 bis, según el cual: [...].

   SÉPTIMO. Pero es que además la solución que postula la parte actora implicarla la inaplicación de norma estatal, de la norma interna. [...]

   Es más, el derecho comunitario permite al juez nacional inaplicar normas de derecho interno con rango de ley que contradigan lo dispuesto por el ordenamiento europeo, e incluso apartarse de la jurisprudencia de un tribunal superior.

   Ahora bien, no se puede desconocer que conforme a la doctrina que se recoge en la STC de 19 de abril, cuando se trata de inaplicar una ley interna el planteamiento de la cuestión prejudicial se debe convertir en una garantía comprendida en el derecho a la tutela judicial efectiva frente a las inaplicaciones judiciales arbitrarias o insuficientemente fundadas de la ley española en nombre de la primada del derecho comunitario europeo. Añade el Tribunal Constitucional en esta sentencia que le inaplicación de una ley interna por supuesta incompatibilidad con el derecho comunitario europeo puede vulnerar el derecho al proceso con todas las garantías'.( artículo 24.2 de la CE ) y el derecho a una sentencia que fundamente razonablemente la inaplicación de la ley española ( artículo 245.1 de la CE ); y eso se aprecia en especial cuando se funda la decisión en una sentencia del TJUE que versa sobre unos puntos distintos de aquellos en que reposa la decisión de inaplicar la ley española en la sentencia contra la que se pide el amparo.

   [...]. No siempre el derecho comunitario invita al juez nacional a inaplicar las normas de derecho interno con rango de ley, sino que solo podrá hacerlo cuando la respuesta al caso resulte evidente, esto es, cuando sea de aplicación la doctrina del acto claro conocida como doctrina CILFIT, que es la doctrina sentada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea expresada en el asunto 283/81 CILFIT, de 6 de octubre de 1982, citada de nuevo en el asunto 224/01, de 30 de septiembre de 2003, Klöber.

   [...]. [Por otro lado], no se entiende, a la vista de lo expuesto en precedentes razonamientos jurídicos, que concurran los presupuestos fijados por el propio Derecho comunitario y por nuestro Tribunal Constitucional [para no presentar la cuestión prejudicial], pues ni la cuestión planteada en este procedimiento es materialmente idéntica a la que fue objeto de la decisión prejudicial que dio lugar a la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 11 de julio de 1991 (caso Lennartz, asunto C/97/90), ni la correcta aplicación del Derecho comunitario puede imponerse con tal evidencia que no deje lugar la ninguna duda razonable sobre la solución de la cuestión.

   [...]

   Concluyendo, para desestimar esta alegación debe tenerse en cuenta, como así lo hace nuestra sentencia núm. 407/2011, de 14 de octubre (JT 2011, 1229), que, según literalmente se dice en ella, "...el Tribunal Supremo , en sentencia de 11 de junio de 2004 se expuso si a la vista de lo establecido en el art. 33.1.1 de la Ley 30/85, de 2 de agosto , podían considerarse deducibles las cuotas soportadas en concepto de IVA (...) en las operaciones de adquisición y mantenimiento de vehículos afectos a la realización de la actividad empresarial, examinando en la dicha resolución judicial la procedencia de las restricciones del derecho a deducir contempladas en el citado precepto, por efecto de lo dispuesto en la Sexta Directiva, 77/388/CEE, del Consejo de las Comunidades Europeas, de 17 de mayo de 1977 (LCEur 1977, 138), sobre armonización de las legislaciones de los Estados miembros en materia de impuestos sobre el volumen de negocios, concluyendo el Alto Tribunal que no existe contrariedad entre ambas normas, sin que la directiva sea aplicable directamente, por no producirse incumplimiento de la obligación de España de transponer la directiva, ni haberlo hecho inadecuadamente, además de que la propia directiva establece un plazo para determinar qué cuotas son deducibles del impuesto, durante el cual podrán aplicarse las previsiones de la legislación interna de los Estados miembros, como es el caso,...".

   [...]

   Evidentemente esta doctrina solo es de aplicación al caso de los turismos y en el presente supuesto el recurrente utiliza un Audi A5 y solo acredita los kilómetros realizados a lo largo del año, mas no la afectación exclusiva a la actividad, y como indicamos le correspondía una prueba cumplida de la afectación en un 100%, lo que conlleva que desestimemos el recurso

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2. En resumen, según la sentencia, (i) de conformidad con el artículo 95.Tres, regla segunda, de la Ley 37/1992 , los vehículos automóviles de turismo se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50%; (ii) no obstante, esa reducción es susceptible de prueba en contrario si el contribuyente consigue acreditar que tal afectación es superior, en concreto, la directa y exclusiva utilización de los vehículos en el desarrollo de la actividad empresarial ; (iii) frente a lo que mantiene el Tribunal Superior de Justicia de Valencia, la presunción del artículo 95 de la Ley 37/1992 no se opone a lo dispuesto en la Sexta Directiva 77/388/CEE, ni a la Directiva 2006/112/CE, como se infiere de la sentencia del Tribunal Supremo de 11 de junio de 2004 (recurso número 8110/1999 ); (iv) lo que hace la Ley 37/1992 es incorporar al ordenamiento interno las modificaciones introducidas por la Directiva 91/680/CEE y la Directiva 92/77/CEE, atendiendo a lo dispuesto en el Reglamento 92/218/CEE; (v) cuando la exposición de motivos de dicha Ley se hace eco de los cambios introducidos en relación con las limitaciones del derecho a deducir para recoger los criterios del TJCE en esta materia, está refiriéndose a la sentencia del caso Lennartz, de la que se desprende que no estaba en la idea del TJCE admitir incondicionalmente la deducción total e inmediata del IVA cuando se trata de bienes de utilización mixta; (vi) la deducción proporcional a la utilización de los bienes mixtos afectos a las actividades de la empresa, descartando una deducción total e incondicional, es la práctica que ya se recoge en la Directiva 2009/162/UE; (vii) la solución que postula la parte actora implicaría la inaplicación de norma interna, y no se entiende que concurran los presupuestos fijados por el propio Derecho comunitario y por nuestro Tribunal Constitucional para no presentar la cuestión prejudicial, pues ni la cuestión planteada en este procedimiento es materialmente idéntica a la que dio lugar a la sentencia del caso Lennartz, ni la correcta aplicación del Derecho comunitario puede imponerse con tal evidencia que no deje lugar la ninguna duda razonable sobre la solución de la cuestión.

3. En relación con el caso concreto, la sentencia concluye que el «recurrente utiliza un Audi A5 y solo acredita los kiloŽmetros realizados a lo largo del an~o, mas no la afectacioŽn exclusiva a la actividad», y «le correspondiŽa una prueba cumplida de la afectacioŽn en un 100%» (FD Séptimo).

Preparación y admisión del recurso de casación.

1. Don Luis Andrés preparó recurso de casación mediante escrito de 16 de marzo de 2017.

2. En dicho escrito, la representación procesal del recurrente identificó como "normas infringidas" el artículo 24 de la ConstitucioŽn Espan~ola, así como el artiŽculo 17.2 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , Sexta Directiva en materia de armonizacioŽn de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de los negocios («Sexta Directiva»), y los artiŽculos 167 y 168 de la vigente Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema comuŽn del impuesto sobre el valor an~adido («Directiva IVA»).

3. La Sala de instancia tuvo por preparado el recurso de casación por auto de 28 de marzo de 2017 y la Sección de admisión de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo lo admitió en otro de 21 de junio de 2017, en el que aprecia que concurre en este recurso de casación la circunstancia de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia prevista en el apartado 2.f) del artículo 88 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), precisando que la cuestión que presenta ese interés es la siguiente:

Determinar si el artículo 95.Tres, reglas 2 ª y 4ª, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , se opone a lo dispuesto en los artiŽculos 168 a) y 173.1 de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema comuŽn del impuesto sobre el valor an~adido, a la vista de la doctrina que emana de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la UnioŽn Europea

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Interposición del recurso de casación.

1 . La representación procesal de don Luis Andrés interpuso el recurso de casación mediante escrito de 27 de julio de 2017, que observa los requisitos legales.

2. Sobre la cuestión casacional objetiva precisada en el auto de admisión, en dicho escrito comienza señalando que el artículo 17.2 de la Sexta Directiva y los artículos 167 y 168 de la Directiva 2006/112/CE establecen un principio general de deducibilidad, regulando posteriormente la posibilidad de que algunos gastos queden excluidos en su totalidad, pero no una modulación mediante un porcentaje de qué gastos son deducibles o no, por lo que el artículo 95.Tres LIVA «vulnera la primacía del derecho comunitario frente al derecho nacional interno en esta materia, que permite la aplicación directa de las directivas comunitarias cuando la normativa interna no siga el resultado pretendido por las mismas, sin necesidad de plantear una cuestión prejudicial». A este respecto, se afirma que el TJUE, en su sentencia de 11 de julio de 1991 (caso Lennartz, asunto C/97/90), establece que el artículo 17.2 de la Sexta Directiva únicamente exige para la deducibilidad del 100% del IVA soportado la efectiva afectación del vehículo a la actividad económica, por reducido que sea el porcentaje de utilización para fines empresariales o profesionales, exigencia ya cumplida y reconocida por la propia A.E.A.T en este caso.

3. Seguidamente, frente a la sentencia impugnada, se mantiene (i) que resulta de aplicación la citada sentencia del TJUE porque enjuicia el mismo supuesto (la posibilidad o no de deducirse el IVA en su totalidad en el supuesto de que un bien se utilice para actividades profesionales y privadas); (ii) que las directivas mencionadas no establecen un porcentaje para poder deducir, sino la posibilidad de deducirse la totalidad del IVA cuando los bienes se utilicen para necesidades profesionales, independientemente del grado de afectación a la actividad profesional; y (iii) que es aplicable en este caso la doctrina CILFIT, ya que la sentencia Lennartz examina la misma cuestión y la resuelve de manera clara, reconociendo una presunción del 100% de afectación en el caso de bienes de utilización mixta y, por tanto, permitiendo una deducción del 100% del IVA soportado, como se inferiría también de la sentencia del TJUE de 16 de febrero de 2012, rec. C-118/2011) y declaran diversas sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

4. Finalmente, se discrepa con la valoración de la prueba efectuada por Tribunal de instancia, que no reconoce un grado de afectación del 100% del vehículo a la actividad, al considerar que la prueba documental aportada (kms realizados a lo largo del año), no es prueba acreditativa de la afectación exclusiva a la actividad. No se tiene en cuenta -se dice- que es el único vehículo que se utiliza para la actividad profesional para los desplazamientos desde su despacho profesional hasta su domicilio fiscal y viceversa, y como vehículo de representación en los desplazamientos para captación, recogida de documentación y visitas a los centros de actividad de sus clientes; que si estuviésemos hablando de una actividad de representante de Comercio o de taxi, se consideraría que estaríamos ante una afectación exclusiva del vehículo a la actividad, de acuerdo con el artículo 95.Tres LIVA , lo que supone una desigualdad de trato en función de la actividad llevada a cabo contraria al artículo 14 CE .

Oposición al recurso de casación del demandante en la instancia.

1. El abogado del Estado se ha opuesto al recurso de casación mediante escrito de 22 de noviembre de 2017, que observa los requisitos legales. En dicho escrito, comienza señalando que el recurrente discrepa de la sentencia de instancia por no reconocer un grado de afectacioŽn del vehiŽculo a la actividad del 100%, al considerar insuficiente la documental aportada, discrepancia sobre la valoracioŽn de la prueba que -sostiene- no tiene cabida en el recurso de casacioŽn, por lo que habrá que partir del hecho de que la afectacioŽn del vehiŽculo a la actividad es una afectacioŽn parcial, lo que permite que entre en juego el artículo 95.Tres LIVA , precepto que considera compatible con el derecho comunitario por las razones que expone la sentencia impugnada.

2. Sostiene que, en este caso, no habieŽndose acreditado una afectacioŽn total del vehiŽculo se aplica la deduccioŽn del 50%, y que ni el artiŽculo 17 de la Sexta Directiva, ni los artiŽculos 168 a) y 173.1 de la «Directiva IVA», ni, desde luego, la doctrina de la sentencia Lennartz, se oponen a ello, al no afectarse la neutralidad del impuesto ni el derecho a la deduccioŽn de "la parte de las cuotas del IVA que sea proporcional a la cuantiŽa de las operaciones". Esta comprensioŽn del alcance de la sentencia del caso Lennartz vendría a ser confirmada -se mantiene- por el TJUE en la sentencia de 15 de septiembre de 2016, Landkreis Postdam-Mittelmark, y por la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de abril de 2014 (rec. nuŽm. 2117/2012 ).

3. Subraya que el artículo 95.Tres LIVA no niega ni restringe el derecho a deducir, sino que exige la prueba de la afectacioŽn cuando es superior al 50%. La presuncioŽn de afectacioŽn a la actividad empresarial o profesional de los vehiŽculos automoŽviles en la proporcioŽn del 50% -se afirma- es susceptible de destruirse mediante prueba en contrario. El legislador espan~ol ha establecido una presuncioŽn legal de afectacioŽn de los bienes a la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo de un 50%; tal presuncioŽn desplaza la carga de la prueba de una mayor afectacioŽn del bien del lado del contribuyente, eximiendo a la AdministracioŽn de la carga de probar el uso privado o ajeno a la actividad empresarial o profesional. Probada la afectacioŽn, siquiera sea parcial, es la AdministracioŽn la que asume la carga de probar que la afectacioŽn es inferior al 50%, si fuera el caso, pero es el profesional el que debe acreditar que la afectacioŽn es superior o total. Por todo ello -se concluye-, el principio de deduccioŽn proporcional, recogido en el artiŽculo 173.1 de la «Directiva IVA» e interpretado posteriormente en el artiŽculo 168 bis, que la Sentencia del caso Lennartz ratifica, es plenamente compatible con el inaplicado artiŽculo 95. Tres LIVA.

4. El Tribunal Supremo -se añade-, en sentencia de 25 de abril de 2014 (rec. nuŽm. 2117/201 ), ha declarado la compatibilidad del artiŽculo 95.Tres LIVA y el artiŽculo 17 de la Sexta Directiva. Y resulta que los artiŽculos 167, 168 y 173.1 de la Directiva 2006/112/CE son plenamente equiparables al artiŽculo 17 de la Sexta Directiva en relacioŽn con el reconocimiento del derecho a deducir, y confirman que tal derecho existe exclusivamente en proporcioŽn a la afectacioŽn, por lo que la conclusioŽn obtenida por el Tribunal Supremo en la citada sentencia es plenamente aplicable al supuesto aquiŽ considerado.

Señalamiento para deliberación, votación y fallo.

En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 LJCA , la Sección no consideró necesaria la celebración de vista pública, por lo que las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en providencia de 19 de enero de 2018, señalándose al efecto el día 12 de junio de 2018 para la votación y fallo del recurso, fecha en la que, efectivamente y previa deliberación, se votó y falló el mismo, con el resultado que ahora se expresa.

Objeto del presente recurso de casación. Necesaria remisión a la sentencia de 5 de febrero de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 102/2016 ; sentencia de 17 de abril de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 103/2016 ; sentencia de 21 de mayo de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 223/2016 ; sentencia de 29 de mayo de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 2834/2017 , y otras.

El objeto de esta sentencia consiste en determinar si la pronunciada por la Sala de este orden jurisdiccional del Tribunal Superior de Galicia, impugnada en casación por la representación procesal de don Luis Andrés , es o no conforme a Derecho, para lo cual resulta forzoso interpretar el precepto contenido en el artículo 95.Tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , desde la perspectiva de su acomodo con el Derecho de la Unión Europea.

Y es que, efectivamente, el auto de admisión de la Sección Primera de esta Sala puso de manifiesto que existen criterios contradictorios de diversos tribunales españoles sobre si el artículo 95.Tres, reglas 2 y 3, de la Ley 37/1992 , se opone al Derecho de la Unión Europea.

Conviene aclarar, además, que el litigio trae causa de unas liquidaciones tributarias giradas por el IVA del ejercicio 2011, por lo que no resulta aplicable al caso la Sexta Directiva ( artículo 17), por más que sea objeto de continua cita por la sentencia impugnada y por el recurrente en casación, sino los preceptos correspondientes ( artículos 168 , 169 y 173.1) de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , que derogó la anterior y que entró en vigor el 1 de enero de 2007.

No obstante, resulta evidente que los nuevos preceptos de la Directiva de 2006 son idénticos -en la parte que resulta relevante- al contenido en el artículo 17 de la Sexta Directiva, por lo que el debate procesal no sufre alteración alguna cualquiera que sea la normativa europea que resulte aplicable ratione temporis pues, en lo que al presente asunto interesa, ambas Directivas establecen en términos idénticos (i) que el derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible, (ii) que, en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas las del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo y (iii) que, en lo concerniente a bienes y servicios utilizados por un sujeto pasivo para efectuar indistintamente operaciones con derecho a deducción y operaciones que no conlleven tal derecho, sólo se admitirá la deducción por la parte de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que sea proporcional a la cuantía de las operaciones primeramente enunciadas.

Y lo que debemos ahora resolver es si esa normativa -idéntica en las dos Directivas, insistimos- resulta vulnerada por un precepto (el artículo 95.Tres LIVA ) que, en relación con los vehículos automóviles, determina el derecho a deducir las cuotas de IVA soportadas o satisfechas en atención "al grado efectivo de utilización del bien en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional", estableciendo una presunción de afectación a esa actividad "en una proporción del 50 por 100" y haciendo recaer sobre el sujeto pasivo la carga de acreditar por cualquier medio de prueba admitido en derecho "el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional".

Pues bien, idéntica cuestión a la que ahora abordamos ha sido resuelta por esta misma Sala y Sección, primero, en la sentencia de 5 de febrero de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 102/2016 , y, posteriormente, en la sentencia de 17 de abril de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 103/2016 ; sentencia de 21 de mayo de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 223/2016 y sentencia de 29 de mayo de 2018, dictada en el recurso de casación núm. 2834/2017 . De manera que los razonamientos que se exponen a continuación son, por elementales en exigencias de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, mutatis mutandis, reproducción de los incluidos en aquellas sentencias, en las que -insistimos- se abordan idénticas cuestiones fácticas y jurídicas a las que aquí se plantean.

La norma española aplicada por la resolución recurrida en la instancia (una liquidación provisional por el impuesto sobre el valor añadido).

Como adelantamos en los antecedentes de hecho, el órgano de gestión giró a la contribuyente una liquidación provisional en concepto de impuesto sobre el valor añadido en la que, por lo que hace a la cuestión controvertida, redujo al 50% la deducción por gastos relativos a un vehículo turismo al considerar, de un lado, que «no se ha acreditado que el grado de afectacioŽn a la actividad desarrollada por el sujeto pasivo del vehiŽculo» en cuestión «sea superior al 50% establecido por la presuncioŽn legal» recogida en el artículo 97.Tres de la Ley 37/1992 , «no siendo medios de prueba suficientes sus manifestaciones al respecto sobre el uso del vehiŽculo y sobre la circunstancia de que los clientes se encuentren a la distancia que [el contribuyente] manifiesta»; y de otro lado, que «la actividad profesional desarrollada por el sujeto pasivo como es la de Otros Profesionales de Actividades Financieras, JuriŽdicas y de Seguros clasificada a efectos del IAE en la seccioŽn segunda, epiŽgrafe 799, no estaŽ dentro de aquellas actividades o usos a que se hace referencia en la propia regla segunda del artiŽculo 95. Tres de la Ley de IVA y en las cuales la presuncioŽn de afectacioŽn a la actividad, de los vehiŽculos que se describen seriŽa del 100%».

Bajo la rúbrica "limitaciones del derecho a deducir", el artículo 95 de la Ley del IVA establece (i) una prohibición general (de deducción) cuando los bienes o servicios "no se afecten directa o indirectamente a la actividad empresarial o profesional", (ii) una presunción de "no afectación" de determinados bienes, derechos o servicios que concreta y (iii) una posibilidad -limitada- de deducción de las cuotas soportadas en la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso "de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional".

En relación con este último supuesto, el apartado tercero del precepto se refiere expresamente a los vehículos automóviles y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, afirmando que los mismos "se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100", aunque respecto de otros vehículos (los utilizados para el transporte de mercancías, viajeros, servicios de enseñanza, ensayos o promoción de ventas, en desplazamientos de los comerciales y en servicios de vigilancia) la presunción se extiende a la proporción del 100 por 100.

El precepto que analizamos se completa con dos reglas: a) La obligada regularización de las deducciones "cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente"; b) La atribución al contribuyente de la carga de acreditar, por cualquier medio de prueba admitido en derecho, "el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional".

Puede comprobarse sin especiales esfuerzos hermenéuticos que la norma transcrita prevé un derecho a la deducción de las cuotas soportadas, relacionadas con vehículos turismos, que se determina cuantitativamente en atención al grado efectivo de afectación de tales bienes a la actividad empresarial o profesional del interesado, al punto de que éste tendrá derecho a practicarse una deducción proporcional al concreto destino del bien a su giro o tráfico empresarial o profesional.

En otras palabras, el precepto que analizamos no determina a priori la deducción que corresponde por las cuotas soportadas en relación con estos vehículos, sino que condiciona el quantum de esa deducción a la completa acreditación del uso efectivo del vehículo en la actividad del profesional o del empresario, de suerte que el sujeto pasivo tendrá derecho a deducir esas cuotas en proporción al grado de utilización del vehículo en su actividad.

El artículo 95.Tres incorpora, además, una regla de clara naturaleza probatoria: una presunción iuris tantum de afectación del vehículo en un 50 por 100, presunción que puede ser destruida no solo por el contribuyente (constatando -por cualquier medio de prueba admitido en derecho- un grado de utilización del bien superior a ese porcentaje), sino también por la Hacienda Pública (que habrá de probar cumplidamente, para imponer una menor deducción, que el grado de afectación es inferior al presumido por la ley).

Lo razonado hasta aquí nos permite extraer tres importantes consecuencias para la solución del litigio:

La primera, que la ley española no limita ex ante el derecho a deducir a una determinada proporción, ni niega la deducción cuando el grado de utilización del bien (en la actividad empresarial o profesional) sea inferior a un porcentaje específico o concreto.

La segunda, que la deducción que el legislador entiende procedente en todos los casos es la que responda "al grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional", pues si se acredita (artículo 95.Tres, regla 3ª) que tal grado es distinto del 50 por 100 que se presume resulta forzoso proceder a la correspondiente regularización ("deberán regularizarse" las deducciones, señala expresamente esa regla).

La tercera, que la carga de acreditar un grado de afectación distinto al determinado por la presunción no solo se impone al contribuyente, sino a la Administración, pues ésta está legalmente obligada a regularizar la deducción derivada de la presunción cuando "se acredite" un porcentaje distinto a aquél.

La normativa europea aplicable a las deducciones de las cuotas del IVA en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional y su interpretación por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea .

El artículo 168 a) de la vigente «Directiva IVA », dispone lo siguiente:

En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendraŽ derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes: a) el IVA devengado o pagado en dicho Estado miembro por los bienes que le hayan sido o le vayan a ser entregados y por los servicios que le hayan sido o le vayan a ser prestados por otro sujeto pasivo

.

Por su parte, el artículo 173.1 de la misma norma, establece lo que sigue:

Por lo que se refiere a bienes y servicios utilizados por un sujeto pasivo para efectuar indistintamente operaciones con derecho a deduccioŽn, enunciadas en los artiŽculos 168, 169 y 170, y operaciones que no generen tal derecho, soŽlo se admitiraŽ la deduccioŽn por la parte de las cuotas del IVA que sea proporcional a la cuantiŽa de las operaciones primeramente enunciadas

.

Como señalamos más arriba, los preceptos transcritos son los equivalentes al artículo 17 de la «Sexta Directiva», que, aunque de continua referencia por la sentencia recurrida, aquí no resulta de aplicación, y señala, en términos prácticamente idénticos a los que acabamos citar de la «Directiva IVA» de 2006 , lo siguiente:

1. El derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible. 2. En la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo; [...] 5. En lo concerniente a bienes y servicios utilizados por un sujeto pasivo para efectuar indistintamente operaciones con derecho a deducción, enunciadas en los apartados 2 y 3, y operaciones que no conlleven tal derecho, sólo se admitirá la deducción por la parte de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que sea proporcional a la cuantía de las operaciones primeramente enunciadas. [...]

La idea fuerza del escrito de interposición del recurso de casación no es otra que la contradicción de nuestro artículo 95.Tres LIVA con los preceptos de la Sexta Directiva y de la «Directiva IVA » que acaban de transcribirse parcialmente, contradicción que resultaría clara y evidente a la vista de la interpretación que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea efectuó de la norma europea en su sentencia de 11 de julio de 1991, caso Lennartz , en el que resuelve una cuestión prejudicial planteada por el Finanzgericht München.

Conviene recordar el supuesto de hecho abordado en esa sentencia: un asesor fiscal de Múnich, que trabaja en parte por cuenta ajena y en parte por cuenta propia, adquiere en el año 1985 un automóvil que utilizó principalmente -en ese mismo año al menos- para su uso particular, dedicándolo a la actividad de la empresa en un 8 por 100 aproximadamente. Como quiera que el 1 de julio de 1986 abrió su propia asesoría fiscal y aportó a la empresa el vehículo, en su declaración de IVA correspondiente a este período (1986) se practicó una deducción sobre la adquisición del vehículo equivalente a un 6/60 de todo el IVA que había debido abonar por su automóvil.

Las autoridades fiscales alemanas rechazan esa deducción por aplicación de un precepto de su ley nacional según el cual un bien de inversión que haya sido utilizado por un empresario primero para su uso personal y después, en años posteriores, para las necesidades de la empresa no da ningún derecho a la deducción del IVA. El Finanzamt München III constata también una práctica administrativa alemana según la cual no se tiene en cuenta la utilización de los bienes para las necesidades de la empresa "cuando ésta representa menos del 10% de la utilización total".

El Finanzgericht München consideró que ese precepto suscita ciertas dudas en relación con la Sexta Directiva, que no excluye el derecho a tal deducción en estos supuestos, y planteó diversas cuestiones al Tribunal de Luxemburgo, concretamente -en lo ahora importa- dos: a) Si es necesario -para que proceda la deducción- que el bien de inversión se haya utilizado desde el momento de su adquisición para fines empresariales en una proporción mínima; b) Si la utilización prevista y/o efectiva con fines empresariales en caso de utilización mixta del bien de inversión debe alcanzar una proporción mínima determinada y, si ello fuera así, cómo debe definirse esa proporción mínima.

El TJUE contesta en los siguientes términos:

26. Para responder a la cuestión planteada por el órgano jurisdiccional nacional, se debe poner de relieve, en primer lugar, que, con arreglo al artículo 6 de la Sexta Directiva, el uso de bienes afectados a una empresa para las necesidades privadas del sujeto pasivo o para fines ajenos a la empresa, cuando tales bienes hubieran originado el derecho a la deducción total o parcial del Impuesto sobre el Valor Añadido, se asimilará a las prestaciones de servicios a título oneroso. De lo dispuesto en la letra a) del apartado 2 del artículo 6, en relación con lo que dispone la letra c) del apartado 1 del punto A del artículo 11, se deduce que cuando un sujeto pasivo adquiere un bien que utiliza parcialmente con fines privados, se presume que realiza una prestación de servicios a título oneroso gravada sobre la base del total de los gastos hechos por el sujeto pasivo para la realización de la prestación de servicios. Por consiguiente, cuando un particular utilice un bien en parte para operaciones profesionales gravadas y en parte con fines privados y, en el momento de la adquisición del bien, haya deducido total o parcialmente el IVA soportado, se presume que utiliza el bien íntegramente para las necesidades de sus propias operaciones gravadas a que se refiere el apartado 2 del artículo 17. En consecuencia, el referido particular dispone en principio del derecho a la deducción total e inmediata del IVA soportado correspondiente a la adquisición de los bienes (...).

28. Puesto que no existe ninguna norma que excluya el derecho a deducir cuando la utilización de los bienes para las necesidades de la actividad económica quede por debajo de un umbral determinado y teniendo en cuenta lo dispuesto expresamente en la letra e) del apartado 5 del artículo 17 y en el apartado 4 del artículo 18 de la Sexta Directiva, nada autoriza a interpretar que el artículo 17 incluya implícitamente esta norma.

29. Por consiguiente, procede concluir que los Estados miembros no están autorizados a limitar el derecho a la deducción, ni siquiera cuando la utilización de los bienes para las necesidades de la actividad económica sea muy reducida, salvo cuando puedan basarse en alguna de las excepciones previstas en la Sexta Directiva (...).

35. Procede, pues, responder al órgano jurisdiccional nacional en el sentido de que todo sujeto pasivo que utilice bienes para una actividad económica tendrá derecho a deducir el IVA soportado en el momento de su adquisición, de conformidad con las normas que establece el artículo 17, por pequeña que sea la proporción de su uso para fines profesionales. Toda norma o práctica administrativa que imponga una restricción general al derecho a deducir cuando exista una verdadera aunque limitada utilización para fines profesionales constituye una excepción del artículo 17 de la Sexta Directiva [...]

Mucho más recientemente, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha dictado la sentencia de 15 de septiembre de 2016, caso Landkreis Postdam-Mittelmark , asunto C-400/2015, que entendemos también relevante para resolver el presente litigio porque -como aquí sucede- analiza los supuestos en los que un bien de inversión es utilizado por un empresario o un profesional para fines estrictamente privados y para actividades empresariales o profesionales.

En un supuesto en el que la Administración tributaria de Brandemburgo no autorizó la deducción del IVA soportado por un ente público territorial en la adquisición de determinados bienes por entender -en aplicación de una norma tributaria alemana- "que dichos bienes no se habían utilizado al menos en un 10 % para las necesidades del distrito", el Bundesfinanzhof (Tribunal Supremo Tributario de Alemania) pregunta al Tribunal de Luxemburgo si la Sexta Directiva se opone a una limitación como la que resulta del precepto (según el cual "la entrega, la importación o la adquisición intracomunitaria de bienes utilizados por el empresario en menos de un 10 % para las necesidades de su empresa no se considerarán realizadas para la empresa").

Y la respuesta del Tribunal de Justicia de la Unión Europea es la siguiente, resumida aquí en lo esencial:

33. Según reiterada jurisprudencia, en caso de utilización de un bien de inversión al mismo tiempo para fines empresariales y para fines privados, el interesado puede optar, a efectos del IVA, entre incluirlo en su totalidad en el patrimonio de su empresa o conservarlo enteramente en su patrimonio privado y excluirlo así completamente del sistema del IVA, o integrarlo en su empresa sólo en proporción a su utilización profesional efectiva (sentencia de 23 de abril de 2009, Puffer , C-460/07 ).

34. En cambio, tal libertad de elección no existe cuando se trata de averiguar si un bien es utilizado o no para una actividad económica. Cuando una empresa utiliza un bien tanto para actividades económicas como para actividades no económicas, el artículo 17, apartado 2, letra a), de la Sexta Directiva se limita a establecer el derecho a deducir el impuesto soportado. Las medidas que los Estados miembros han de adoptar a este respecto deben respetar el principio de neutralidad fiscal en el que se basa el sistema común del IVA (sentencia de 13 de marzo de 2008, Securenta , C-437/06 ).

35. De conformidad con dicho principio de neutralidad fiscal, el régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA devengado o abonado en el marco de todas sus actividades económicas (sentencia de 12 de febrero de 2009, Vereniging Noordelijke Land-Tuinbouw Organisatie , C-515/07 ).

36. Ahora bien, una exclusión del derecho a deducción para bienes empresariales que se utilicen en menos de un 10 % para actividades económicas no cumple dicho requisito

.

El precepto aplicado por la Administración en la liquidación impugnada en el litigio (el artículo 95.Tres LIVA ) no contradice la normativa europea ni se opone a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

Presupuesto lo anterior, al igual que la Sala de instancia en la sentencia recurrida, no entendemos que el artículo 95.Tres, reglas 2 ª y 3ª LIVA se oponga al artículo 17 de la Sexta Directiva por cuanto, a nuestro juicio, la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 11 de julio de 1991, caso Lennartz , no abona tal interpretación.

Y es que, en primer lugar, cuando en esa sentencia señala el Tribunal de Luxemburgo que "todo sujeto pasivo que utilice bienes para una actividad económica tiene derecho a deducir el IVA soportado en el momento de su adquisición por pequeña que sea la proporción de su uso para fines profesionales", no está afirmando -en modo alguno- que tal deducción deba ser necesariamente -para respetar la Directiva- la que corresponda a la totalidad de la cuota soportada o satisfecha.

Está diciendo, a nuestro juicio, algo mucho más simple: que no puede "excluirse" el derecho a deducir por la circunstancia de que el bien en cuestión no esté completamente afectado a la actividad empresarial o profesional o por el hecho de que esa afectación sea proporcionalmente poco relevante .

Debemos reparar nuevamente en el asunto sometido a la consideración del Tribunal de Justicia con ocasión de la cuestión prejudicial planteada por la autoridad judicial muniquesa. Recordemos que se denegó al asesor fiscal el derecho a deducirse "el 6/60 de todo el IVA que había debido abonar por su automóvil" al considerarse que no tenía derecho a deducción alguna (tanto por la circunstancia de adquirirse el bien el año anterior al ejercicio en que se aplicó la deducción, como por la práctica administrativa de exigir un cierto grado de afectación en el momento de la adquisición).

Dicho de otro modo, no se planteó en absoluto la posibilidad de deducirse la totalidad de las cuotas del IVA abonadas al adquirir el vehículo; tampoco giró sobre ese particular la cuestión planteada por el Finanzgericht München; y, finalmente, no hubo -ni podía haberlo, a tenor de la cuestión litigiosa- pronunciamiento del TJUE sobre tal extremo.

Por lo demás, difícilmente cabría admitir otra interpretación que la sostenida por la Sala de Galicia cuando el artículo 17 de la Sexta Directiva y, en idénticos términos, el artículo 168 b) de la Directiva 2006/112/CE , que es el aplicable en este caso, se limitan a establecer que el derecho a deducir debe reconocerse " en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas ", de donde se infiere claramente -a criterio de este Tribunal- que lo que no cabe es una norma o una práctica que impida el ejercicio del derecho cuando no se alcance un determinado grado de afectación.

Pero esa restricción no la efectúa la normativa española, pues -como hemos razonado- el precepto contenido en el artículo 95.Tres de la Ley del IVA (i) reconoce expresamente el derecho a la deducción sin limitación derivada del grado de afectación del vehículo a la actividad empresarial, (ii) entiende correcta únicamente la deducción que responda al grado efectivo de utilización del bien en el desarrollo de la actividad empresarial y (iii) presume un porcentaje de afectación que puede ser, en la práctica, superior o inferior al presunto, imponiendo a la parte que pretenda incrementarlo o reducirlo la carga de acreditar el diferente grado de afectación.

Cabría completar el razonamiento expuesto con tres reflexiones más:

1. El artículo 168.bis de la "Directiva IVA ", introducido por la Directiva 2009/162/UE, del Consejo, de 22 de diciembre de 2009, permite claramente la deducción de manera proporcional cuando el bien en cuestión sea "utilizado por el sujeto pasivo tanto a efectos de las actividades de la empresa como para su uso privado o personal".

   Es cierto que este precepto se refiere exclusivamente a bienes inmuebles. Pero no puede negarse que constituye una clara expresión del criterio del legislador europeo en punto al aspecto nuclear del debate aquí suscitado, esto es, si cabe que las legislaciones nacionales establezcan que el derecho a deducir el IVA de los bienes de inversión (determinados vehículos, en el caso) se corresponda porcentualmente con el grado de afectación de ese bien a la actividad empresarial.

2. La reciente jurisprudencia del TJUE abona la tesis que aquí se sostiene, pues en la sentencia de 15 de septiembre de 2016, caso Landkreis Postdam-Mittelmark , asunto C-400/2015, se afirma con claridad que las medidas que los Estados miembros pueden establecer en los casos de utilización mixta de los bienes deben respetar el principio de neutralidad fiscal del IVA, principio que no queda comprometido -a nuestro juicio- por el hecho de que solo se permita la deducción respecto de la proporción efectiva en que el bien en cuestión se afecte a la actividad empresarial o profesional.

   Y no entendemos que pueda cuestionarse en el caso la neutralidad del tributo si tenemos en cuenta que es el ejercicio de aquellas actividades (empresariales o profesionales) el que pretende preservar la neutralidad del impuesto indirecto, garantizando la nula (o escasa) influencia del gravamen en las decisiones de carácter económico, decisiones que nada tienen que ver con la utilización de bienes de inversión para fines no empresariales o profesionales y ajenos, por tanto y como regla general, a la propia dinámica del impuesto que analizamos.

3. En nuestra sentencia de 25 de abril de 2014 (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 2117/2012 ) ya nos referimos a la cuestión que ahora se suscita. Y, aunque inadmitimos por ausencia de las identidades necesarias un recurso de casación para la unificación de doctrina en el que se aducía como sentencia de contraste una resolución de la Sala de Valencia idéntica a las que se citan por el recurrente para reforzar su tesis en el escrito de interposición del recurso de casación, señalamos expresamente -en relación con el alcance y significación de la sentencia del TJCE dictada en al caso Lennartz - lo siguiente:

   (...) No estaba en la idea del TJCE admitir incondicionalmente la deducción total e inmediata del lVA cuando se trata de bienes de utilización mixta. Y aunque proclama una presunción de utilización íntegra del bien para las necesidades de las operaciones gravadas, no se entiende que la legislación española se aparte de las previsiones que se recogen en la Sexta Directiva y en la Directiva 2006/112/CE. Ambas prevén el derecho a deducir "en la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas" cuando en el artículo 95 de la Ley 37/1992 proclama la regla de deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, si bien para el caso de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas recoge una presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 % salvo en el caso de determinados vehículos que concreta la norma, que se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100%.

   Aunque la presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional se limita al 50 %, ello no impide que la deducción tenga lugar por la totalidad, si el interesado acredita una afectación superior.

   A lo hasta ahora expuesto se puede añadir que la deducción proporcional a la utilización de los bienes mixtos afectos a las actividades de la empresa, descartando una deducción total e incondicional, es la práctica que ya se recoge en la Directiva 2009/162/UE del Consejo, de 22 de diciembre de 2009, por la que se modifican diversas disposiciones de la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido

   .

Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.

Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la incógnita que se nos plantea en el auto de admisión del recurso, en estos términos:

Determinar si el artiŽculo 95.Tres, reglas 2ª y 4ª, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor An~adido, se opone a lo dispuesto en los artiŽculos 168 a) y 173.1 de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema comuŽn del impuesto sobre el valor an~adido, a la vista de la doctrina que emana de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la UnioŽn Europea

.

La respuesta ha de ser necesariamente negativa, conforme a lo que hemos razonado, pues el precepto español resulta, a nuestro juicio, claramente respetuoso con lo dispuesto en los artículos 168 a ) y 173.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , y con la jurisprudencia del TJUE que lo interpreta, de suerte que hemos de considerar conforme a derecho la interpretación contenida en la sentencia de instancia.

Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

La lógica consecuencia de lo hasta aquí expuesto no puede ser otra que la desestimación del recurso de casación deducido por la representación procesal de don Luis Andrés , pues la sentencia recurrida ha interpretado de manera correcta el ordenamiento jurídico al considerar que los artículos 168 b ) y 173.1 de la «Directiva IVA » autorizan a limitar la deducción de las cuotas de IVA relativo a los vehículos automóviles al grado efectivo de utilización de esos vehículos en la actividad empresarial o profesional del contribuyente.

Sin que, frente a lo que pretende el recurrente, este Tribunal pueda revisar la decisión de la Sala de instancia de no reconocer un grado de afectación del 100% del vehículo a la actividad, al considerar que la aportación de «los kilómetros realizados a lo largo del año» no acredita «la afectación exclusiva a la actividad», dado que se trata de una cuestión de valoración de la prueba que se sitúa extramuros de este recurso.

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA , no procede declaración expresa de condena a las costas de la casación, al no apreciarse mala fe o temeridad en la conducta procesal de ninguna de las partes.

Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico quinto de esta sentencia.

Segundo. No haber lugar al recurso de casación interpuesto por la representación procesal de don Luis Andrés contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo (Sección Cuarta) del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de fecha 8 de febrero de 2017 , dictada en el procedimiento ordinario núm. 15255/2016, sobre liquidaciones del impuesto sobre el valor añadido correspondientes los 4 trimestres del ejercicio 2011, sentencia que se confirma.

Tercero. No formular pronunciamiento sobre las costas del recurso de casación.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.

D. Nicolas Maurandi Guillen D. Jose Diaz Delgado

D. Angel Aguallo Aviles D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco

D. Francisco Jose Navarro Sanchis D. Jesus Cudero Blas

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Angel Aguallo Aviles, estando la Sala celebrando audiencia pública, lo que, como Letrada de la Administración de Justicia, certifico.