STS 280/2018, 21 de Febrero de 2018

La sentencia recurrida dispone en su parte dispositiva lo siguiente:

FALLAMOS: Estimamos EL RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO interpuesto por la Procuradora D.ª María Icíar de la Peña Argacha, en nombre y representación de D. Elias , contra la resolución de 27 de junio de 2014 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid dictada en la reclamación NUM000 interpuesta contra liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y, en consecuencia, ANULAMOS la resolución impugnada y la liquidación de la que deriva. Sin hacer especial imposición de costas

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Por Doña ICIAR DE LA PEÑA ARGACHA, Procuradora de los Tribunales y de D. Elias se formaliza escrito de interposición del recurso de casación en el que se alega como motivo, por el cauce de la letra d) del artículo 88.1 de la LJCA , la infracción de la jurisprudencia del Tribunal Supremo sentada, entre otras, en sus sentencias de 29 de septiembre de 2014 [RJ 2014\4502 ] y 26 de marzo de 2012 [RJ 2012\5101] en relación con el artículo 3.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (la "LRJPAC"), el artículo 3.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (la "LGT ") y los artículos 103.1 y 9.3 de la Constitución Española , preceptos que consagran los principios de buen fe, seguridad jurídica e interdicción de abuso de Derecho en nuestro ordenamiento jurídico.

La Letrada de la COMUNIDAD DE MADRID, en la representación y defensa que ostenta formula escrito de interposición del recurríos de casación en el que alega como motivo la vulneración de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicables para resolver las cuestiones objeto del debate (Art . 88.1.d. LJCA).

Por ambas partes se formulo oposición a los recursos de casación de la contraparte, ti se señaló para votación y fallo la fecha de 13 de febrero de 2018, en que tuvo lugar.

Hechos declarados como probados en la sentencia recurrida.

En el fundamento jurídico primero se sostiene lo siguiente:

Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo la resolución de 27 de junio de 2014 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid dictada en la reclamación NUM000 interpuesta contra el acuerdo del Director General de Tributos de la Comunidad de Madrid por la que se desestima el recurso de reposición formulado contra la notificación en la que se comunicaba el levantamiento de la suspensión de la liquidación provisional nº NUM001 girada por el Impuesto sobre Sucesiones, por importe de 768.894,57 euros.

Los hechos a tener en cuenta son los siguientes:

- La liquidación impugnada trae causa del fallecimiento ocurrido el día 1 de agosto de 2006. En el caudal relicto se incluye el inmueble cuya valoración es objeto de controversia, situado en la CALLE000 , núm. NUM002 de Madrid.

- El sujeto pasivo presentó autoliquidación del impuesto el 19 de abril de 2007 y valoró el inmueble conforme a su valor catastral, 801.249,74 euros.

- El 15 de marzo de 2011 se notifica el inicio de un procedimiento de comprobación de valores valorándose por el Arquitecto técnico de la Comunidad de Madrid en 3.697.506 euros.

- Presentadas alegaciones, la Administración realiza una segunda valoración del inmueble en 2.615.168,34 euros. Se solicita por el interesado la tasación pericial contradictoria, que se lleva a cabo por un tercero independiente que, con fecha 1 de marzo de 2012, emite informe de valoración por importe de 2.980.315,91 euros. Al ser ésta superior a la de la Administración, se confirma la liquidación basada en la segunda valoración.

El TEAR desestima la reclamación presentada porque " al tratarse la valoración impugnada del resultado de un procedimiento de tasación pericial contradictoria, la misma resulta inatacable, salvo que se hubieran producido defectos formales en su tramitación, circunstancia que del examen del expediente no se deduce se hayan producido, ni tampoco ha sido acreditado por el reclamante, por lo que no cabe sino confirmarla ".

El demandante argumenta en su demanda lo siguiente:

1- La valoración efectuada por el tercer perito es impugnable conforme a reiterada jurisprudencia.

2- La tercera valoración se refiere a una fecha distinta a la fecha de devengo, pues éste se produce el 1 de agosto de 2006 y la valoración viene referida a agosto de 2008.

3- Nulidad de la valoración por hacerse sin la preceptiva visita al inmueble para evaluar sus circunstancias particulares.

4- El perito utiliza una superficie que no se corresponde a la realidad física del inmueble, pues opta por la superficie catastral que es diferente de la verdadera.

5- Improcedencia de volver a realizar una nueva valoración por la Administración en caso de anularse la valoración que se impugna, por cuanto se ha procedido a llevar a cabo hasta tres valoraciones distintas.

Por las Administraciones demandadas se interesa la desestimación del recurso

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Fundamentos de la sentencia recurrida para estimar el recurso contencioso-Administrativo.-

En el fundamento jurídico segundo la sentencia recurrida sostiene lo siguiente:

El hecho de que el TEAR no proceda a la revisión de la valoración llevada a cabo por el tercer perito dirimente no impide, en ningún caso, que la misma pueda ser impugnada judicialmente. Como dice la STS de 23 de Septiembre de 2000, recurso 3668/1994 , con cita de otra de 19 de enero de 1996, recurso de apelación nº 3922/1991 , " la aceptación por parte de la Administración y del sujeto pasivo del avalúo que haga el tercer perito, dentro del procedimiento de tasación pericial contradictoria, regulado en las disposiciones propias del Derecho Tributario que hemos reseñado, tiene efectos exclusivamente en el ámbito administrativo, pero no en el jurisdiccional, dado que el interesado está plenamente legitimado para recurrir en vía contencioso-administrativa el resultado de la tasación pericial contradictoria, administrativa, que culmina en un acto administrativo de comprobación del valor real, susceptible de impugnación

[...] Es innegable, que los Órganos del Orden Jurisdiccional Contencioso-Administrativo pueden revisar las actuaciones llevadas a cabo por la Administración Pública para la exacción de los tributos, y, dentro de ellas, las de comprobación de valores, y, por tanto, los expedientes de tasación pericial contradictoria tramitados.

No hay peculiaridad, ni limitación alguna respecto de la revisión jurisdiccional del valor señalado mediante la tasación pericial contradictoria, de modo que los recurrentes pueden impugnar el valor señalado, y pueden por ello proponer la práctica de la prueba de peritos, y el Tribunal acordar que se realice en sede jurisdiccional, todo ello de conformidad con las normas de la Ley de Enjuiciamiento Civil...

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En el fundamento jurídico tercero la sentencia recurrida sostiene lo siguiente:

Procede por tanto analizar la valoración efectuada por la Administración del bien inmueble y que sirve de base a la liquidación practicada.

En la primera valoración el perito valora el inmueble por el método de comparación de precios de mercado aportando diversos testigos de locales y viviendas de la misma zona donde se ubica la finca y relativas a la misma fecha de valoración, a partir de operaciones declaradas por los contribuyentes sobre transacciones reales documentadas en escritura pública. Aplica estos valores a la superficie de la finca calculada en la forma indicada en su informe.

En la segunda valoración la Administración tiene en cuenta los mismos parámetros anteriores pero aplica diversos coeficientes de corrección por el estado de conservación, protección urbanística y arrendamientos anteriores a 1985.

En la tasación pericial contradictoria los valores de mercado resultan de los datos publicados por la entidad Atasa (Asociación Profesional de Sociedades de Valoración) para el año 2011 y corregidos con las tasas de variación anual de los precios. Se utilizan las superficies catastrales que constan en el informe de la Comunidad de Madrid pues " en la documentación registral no consta la superficie construida del inmueble, que no se ha tenido acceso al interior del mismo y que la actual superficie catastral no refleja la realidad del edificio ".

Ni el perito de la Administración ni el perito del tercer informe acuden a visitar el inmueble y a realizar una inspección del interior del mismo. Sobre esta comprobación del valor de la finca, el recurrente sostiene su falta de motivación y denuncia que no se ha efectuado la correspondiente visita para concretar las especiales características de aquélla.

La cuestión relativa a la necesidad de efectuar una visita al inmueble ha sido analizada con detalle en la sentencia de esta Sección de 1 de marzo de 2016, recurso 280/2014 , a la vista de la STS de 26 de noviembre de 2015, recurso 3369/2014 , y que obliga a esta Sala a cambiar el criterio que hasta entonces venía aplicando sobre la forma de llevar a cabo estas comprobaciones de valores. La tesis mantenida era que la visita no tenía carácter preceptivo por regla general, salvo que estuviéramos en presencia de "bienes singulares" (entendiendo por tales " aquellos que son único, solo, raro, distinto de los otros, sin concurrencia, sin paridad "), o bienes en los que no pudieran obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas. Consideraba la Sala que se trataba de una cuestión eminentemente casuística, donde la necesidad de la visita del perito dependería de la naturaleza del bien peritado y de las cuestiones valoradas por el perito en su propio informe, alegaciones y prueba que hubiera propuesto la parte en el procedimiento administrativo o contencioso-administrativo, extremos cuya valoración correspondía a los Tribunales de Instancia.

A partir de la citada STS de 26 de noviembre de 2015 la visita al inmueble se hace preceptiva a la vista de los reproches que en esta sentencia se hacían al informe aportado, extremos que concurren en el caso de autos. Reproducimos los argumentos de la STS de 26 de noviembre de 2015, recurso 3369/2014 , los cuales nos llevan a la estimación del recurso interpuesto por falta de motivación de la valoración realizada:

" Se parte, en consecuencia, de un estudio de mercado, cuya certeza se presume y sin que se justifique las razones de su formulación y de su aplicación a los bienes concretos.

Para establecer con un mínimo de fiabilidad el valor "real" del objeto de la tasación pericial, la citada Orden establece en su artículo 7 las comprobaciones mínimas a realizar.

"1. Para determinar el valor de tasación se realizarán las comprobaciones necesarias para conocer las características y situación real del objeto de la valoración, y se utilizará el contenido de la documentación señalada en el artículo 8 de esta Orden.

2. Entre las comprobaciones a que se refiere el apartado anterior, se incluirán al menos las siguientes:

a) La identificación física del inmueble, mediante su localización e inspección ocular por parte de un técnico competente, comprobando si su superficie y demás características coinciden con la descripción que conste en la documentación utilizada para realizar la tasación, así como de la existencia de servidumbres visibles y de su estado de construcción o conservación aparente.

b) El estado de ocupación del inmueble y uso o explotación al que se destine.

c) En el caso de viviendas, el régimen de protección pública.

d) El régimen de protección del patrimonio arquitectónico.

e) La adecuación del inmueble al planeamiento urbanístico vigente, y, en su caso, la existencia del derecho al aprovechamiento urbanístico que se valore".

Pues bien, en las valoraciones hoy cuestionadas, en modo alguno se han efectuado las comprobaciones necesarias para determinar la situación y parámetros reales del objeto de la valoración.

5. El reconocimiento directo y personal del inmueble por el perito como garantía de acierto para la motivación de la comprobación de valores.

Resulta necesario, en la mayoría de las ocasiones, el examen personal del bien a valorar por parte del perito para entender correctamente realizado el procedimiento de peritación, salvo que por las circunstancias concurrentes resulte acreditado que no es precisa esa inspección detallada, bien entendido que esta justificación ha de basarse en datos contrastados y cuyos justificantes queden debidamente incorporados al expediente de valoración.

Este Tribunal Supremo ha exigido la inspección personal del objeto de la comprobación. En la sentencia de 29 de marzo de 2012 (casa. 34/2010 ), asumiendo la doctrina de la sentencia aportada de contraste, se afirma categóricamente que "...el principio general ha de ser la inspección personal del bien como garantía de acierto en la singularización de la valoración y con ello de la suficiente motivación de la resolución. Solo en casos muy concretos, y que deberán ser razonados y fundamentados, con constancia en el expediente de esa fundamentación cabrá admitir la falta de inspección personal".

En este mismo sentido se ha pronunciado esta Sala en las sentencias de 22 de noviembre de 2002 ( casa. 3754/1997 ) 20 de septiembre de 2012 ( casa. 659/2010 ) y en la de 26 de marzo de 2014 ( casa. 3791/2011 ).

Hemos destacado la necesidad de que la comprobación de valores sea, como se ha señalado, "individualizada", esto es, la necesidad de que los elementos que determinan la valoración se refieran singularmente al bien concreto valorado. A estos efectos resulta exigible el reconocimiento directo y personal del inmueble por el perito.

Esta doctrina jurisprudencial sobre la necesidad de proceder a un reconocimiento personal del bien valorado ha sido incorporada a nuestra normativa sobre el procedimiento de comprobación de valores. El artículo 160.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio) establece en su primer inciso que "En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas

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Finalmente, en el fundamento jurídico cuarto la sentencia recurrida sostiene lo siguiente:

En cuanto a la pretensión de que se declare la imposibilidad de que se proceda por la Administración a realizar una nueva comprobación de valores, la misma no puede ser estimada. Es conocida la doctrina de nuestros Tribunales en los casos de anulación de una segunda comprobación de valores y la imposibilidad de practicar una tercera. Como señala el Tribunal Supremo (sentencia de 16 de noviembre de 2015, recurso 434/2014 ) la anulación por falta de motivación en la comprobación de valores es causa de anulabilidad y no determinante de nulidad de pleno derecho si bien, tratándose de una segunda valoración, no es posible proceder a una tercera valoración, debiendo estar al valor declarado por el sujeto pasivo: " El derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o insuficiencia de motivación en las comprobaciones de valores, no tiene carácter ilimitado, pues está sometido en primer lugar a la prescripción, es decir puede volver a practicarse siempre que no se haya producido dicha extinción de derechos y en segundo lugar a la santidad de la cosa juzgada, es decir si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, comportaría la pérdida -entonces sí- del derecho a la comprobación de valores y en ambos caos (prescripción o reincidencia) la Administración había de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente (Cfr. STS 22 de septiembre de 2008 ) ".

Pero no es éste el caso de autos, donde no se ha anulado ninguna comprobación de valores, siendo ésta que se examina la primera, no resultando comparable el supuesto que aquí nos ocupa en el que la Administración efectuó una primera comprobación y posteriormente se acude a la tasación pericial contradictoria

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Recurso interpuesto por D. Elias . Imposibilidad de la Administración de reiterar más de dos veces la misma valoración.

Denuncia la infracción de la jurisprudencia del Tribunal Supremo sentada, entre otras, en sus sentencias de 29 de septiembre de 2014 [RJ 2014\4502 ] y 26 de marzo de 2012 [RJ 2012\5101] en relación con el artículo 3.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (la "LRJPAC"), el artículo 3.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (la "LGT ") y los artículos 103.1 y 9.3 de la Constitución Española , preceptos que consagran los principios de buen fe, seguridad jurídica e interdicción de abuso de Derecho en nuestro ordenamiento jurídico.

Según el relato de la propia recurrente en su recurso de casación, existe una propuesta de valoración, que tras las alegaciones de la recurrente, sobre la existencia de distintos errores, es sustituida por otra valoración, que impugnada y solicitada tasación pericial contradictoria, da lugar a una liquidación definitiva que se impugna en vía jurisdiccional y es estimada por falta de visita al inmueble por el perito, siguiendo la doctrina de esta Sala. En consecuencia, no existe una doble valoración por parte de la Administración, ni dos liquidaciones reiteradas y que incurran en el mismo error, sino una sola liquidación, tras una tasación pericial contradictoria, que se impugnan jurisdiccionalmente y que dan lugar a una sentencia estimatoria de la pretensión anulatoria del acto, y que no ordena la retroacción de actuaciones, por lo que en realidad cuando la actora solicita además la declaración por parte del órgano jurisdiccional para que se pronuncie sobre una posible actuación de futuro de la Administración, la supuesta reiteración de la valoración, incurriendo además, en los mismos vicios procesales, esta anticipando la impugnación de un acto inexistente en el momento de la impugnación", por eso la sentencia es correcta en tanto entiende que no se ha producido esa supuesta reiteración, y el motivo ha de desestimarse, sin necesidad de entrar ahora en el debate de si es posible o no esa reproducción del acto administrativo.

Recurso interpuesto por la Comunidad de Madrid.

Sostiene que se vulnera por la sentencia el artículo 160.2 del RD 1605/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, así como la jurisprudencia del Tribunal Supremo relativa al reconocimiento del inmueble por el perito en las comprobaciones de valor, expresada en sentencias de 29 de marzo de 2012 (dictada en el recurso de casación número 34/1010 ), 20 de septiembre de 2012 (recurso de casación número 659/2010 ) o 26 de marzo de 2014 (recurso de casación 3191/2011 ), todas ellas citadas en la STS de 26 de noviembre de 2015 , sobre cuya fundamentación se asienta el fallo de la sentencia recurrida.

En relación con la visita del perito al inmueble en el procedimiento de comprobación de valores, el artículo 160.2 del RD 1065/2007, de 27 de julio , en su redacción correspondiente al devengo, señalaba:

2. En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas. La negativa del poseedor del bien a dicho reconocimiento eximirá a la Administración tributaria del cumplimiento de este requisito.

Por tanto, la visita al inmueble no resulta imprescindible para la adecuada motivación de la valoración, sino que en determinadas circunstancias puede admitirse la falta de inspección personal. Así se desprende, asimismo, de las Sentencias del Tribunal Supremo de 20 de marzo de 2015 (recurso de casación para la unificación de doctrina 2557/ 2014 ) y 7 de mayo de 2015 (recurso de casación para la unificación de doctrina 2560/ 2014 ), en las que habiendo considerado la Sala de instancia que la visita al inmueble no era obligada, el Tribunal Supremo entendió que no existía contradicción de tales sentencias con la doctrina del Alto Tribunal, sino una "mera discrepancia en la valoración de la prueba efectuada por el Tribunal a quo, razonablemente justificada."

La STS de 26 de noviembre de 2015 , citada y transcrita parcialmente en la Sentencia objeto de recurso, contiene una referencia expresa al artículo 160.2 del RD 1065/2007, de 27 de julio , que se recoge y analiza en relación con la exigibilidad o no del reconocimiento directo y personal del inmueble por el perito en los procedimientos de comprobación de valor. Así, en el Fundamento de Derecho Cuarto, apartado 5 de la misma se señala:

5. El reconocimiento directo y personal del inmueble por el perito como garantía de acierto para la motivación de la comprobación de valores.

Resulta necesario, en la mayoría de las ocasiones, el examen personal del bien a valorar por parte del perito para entender correctamente realizado el procedimiento de peritación, salvo que por las circunstancias concurrentes resulte acreditado que no es precisa esa inspección detallada, bien entendido que esta justificación ha de basarse en datos contrastados y cuyos justificantes queden debidamente incorporados al expediente de valoración.

Este Tribunal Supremo ha exigido la inspección personal del objeto de la comprobación. En la sentencia de 29 de marzo de 2012 (casa. 34/2010 ), asumiendo la doctrina de la sentencia aportada de contraste, se afirma categóricamente que "...el principio general ha de ser la inspección personal del bien como garantía de acierto en la singularización de la valoración y con ello de la suficiente motivación de la resolución. Solo en casos muy concretos, y que deberán ser razonados y fundamentados, con constancia en el expediente de esa fundamentación cabrá admitir la falta de inspección personal".En este mismo sentido se ha pronunciado esta Sala en las sentencias de 22 de noviembre de 2002 ( casa. 3754/1997 ) 20 de septiembre de 2012 ( casa. 659/2010 ) y en la de 26 de marzo de 2014 ( cas. 3791/2011 )

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En el caso que nos ocupa, tras una primera valoración realizada por la Administración tributaria, el obligado tributario promovió la tasación pericial contradictoria en corrección de la misma. En consecuencia, se llevó a cabo la valoración del inmueble por un tercer perito, que arrojó un resultado de 2.980.315, 91 euros, frente a los 2.615.168, 34 euros en que se valoró el inmueble por el perito de la Administración. Por ello, con el fin de no incurrir en reformatio in peius y de conformidad con el artículo 135.4 LGT , la Administración tomó como base para la liquidación el valor comprobado inicialmente por la misma.

La Sentencia de instancia señala en su Fundamento de Derecho Tercero: " Ni el perito de la Administración ni el perito del tercer informe acuden a visitar el inmueble y a realizar una inspección del interior del mismo..." , siendo éste el motivo que le lleva a estimar el recurso, por entender que la visita del perito al inmueble resulta imprescindible, de conformidad con la STS de 26 de noviembre de 2015 .

Pues bien, frente a esta valoración de la prueba y de las circunstancias que concurren hecha por la sentencia de instancia la recurrente pretende que se haga una nueva valoración de la prueba en casación, teniendo en cuenta que el perito intentó la visita pero no puedo acceder a la vivienda al no estar presente el propietario, pero lo cierto es que no puede en casación hacerse una valoración de la prueba, salvo en circunstancias excepcionales que no concurren, ni por otra parte se ha alegado por la Administración esta errónea valoración. Y por otra parte, es evidente que no ha existiendo una negativa de la propiedad a dicha entrada en el domicilio por parte del perito. Ni existen en el expediente, ni se alega por la recurrente, otras pruebas que pudieran eximir en el caso concreto de la visita del perito, de donde no aparece conculcada ni la normativa citada ni la jurisprudencia. En consecuencia el motivo y por ende el recurso ha de desestimarse.

A tenor de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa no procede imponer las costas procesales al haberse desestimado ambos recursos.