STS 1465/2017, 28 de Septiembre de 2017

La Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Madrid dictó sentencia el 17 de junio de 2016 , en el procedimiento ordinario núm. 704/2014, cuyo fallo era del siguiente tenor literal:

" Que debemos desestimar y desestimamos íntegramente el recurso contencioso-administrativo 704/2014 interpuesto por la procuradora doña Concepción López García, en representación de Ángel Daniel , contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid el 27 de marzo de 2014 por la que se acuerda desestimar las reclamaciones económico-administrativas números NUM000 y NUM001 , interpuestas contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición formulada frente a liquidación del impuesto sobre la renta de las personas físicas, ejercicio 2005, así como contra el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria derivado, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, con imposición de las costas procesales a la parte actora ".

Notificada la anterior sentencia, la representación procesal del Sr. Ángel Daniel , demandante en el procedimiento, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina contra la misma, aportando como sentencia de contraste la dictada el 12 de diciembre de 2005 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña , en la que, según aduce la parte recurrente, se habría sentado una doctrina distinta en relación con los supuestos de de ingresos de fondos en cuentas corrientes de titularidad de varias personas, concretamente -según se afirma- la presunción de que "el dinero depositado en una cuenta bancaria es propiedad de la persona que se acredita realiza los ingresos en dicha cuenta, aun cuando exista una cotitularidad en la misma con otros familiares .

La parte demandada en el procedimiento, Administración General del Estado, se ha opuesto al recurso en los términos que constan en el correspondiente escrito suscrito por el Abogado del Estado.

Elevadas las actuaciones al Tribunal Supremo, por providencia de esta Sección se designó ponente al Excmo. Sr. Magistrado don Jesus Cudero Blas y se señaló para la votación y fallo del presente recurso la audiencia del 26 de septiembre de 2017, fecha en la que efectivamente se deliberó y votó el mismo con el resultado que ahora se expresa.

La resolución recurrida en la instancia (del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de marzo de 2014) desestimó las reclamaciones económico-administrativas interpuestas contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición formulado frente a la liquidación derivada de acta de conformidad correspondiente al IRPF, ejercicio 2005, por cuantía de 43.410 €, así como contra el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria, dictado por la Dependencia Regional de Inspección, Delegación Especial de Madrid de la AEAT, por dejar de ingresar dentro del plazo establecido parte de la cuota tributaria, derivado del acta anterior, por cuantía de 25.258,73 €.

El fondo de la cuestión debatida se centró en determinar si el recurrente (y su esposa, objeto de otras actuaciones de comprobación que dieron como resultado un acuerdo de liquidación idéntico al que ahora nos ocupa) habían obtenido o no -como sostienen la Administración y el TEAR- un incremento injustificado de patrimonio derivado de los ingresos en efectivo realizados durante el año 2005 en la cuenta corriente de la entidad Banesto especificada en el acuerdo recurrido y de la que eran titulares junto con una tercera persona, Celestino , hermano del recurrente.

En el curso de las actuaciones de comprobación e investigación se puso de manifiesto que en esa cuenta corriente se habían realizado unos ingresos en efectivo cuyo origen no habría sido justificado por los titulares del producto bancario. La Inspección aplicó al caso lo dispuesto en el artículo 11.5 del TRLIRPF (según el cual, las ganancias patrimoniales no justificadas se atribuirán en función de la titularidad de los bienes y derechos en que se manifiesten) y determinó que, correspondiéndole al obligado tributario la titularidad de la cuenta bancaria en la que se hicieron los ingresos en efectivo en un 33,33 por ciento, debía ser esa misma proporción la que se aplique al total de los ingresos de efectivo injustificados realizados en 2005 para calcular las ganancias patrimoniales no justificadas imputables al mismo, incoando, además, expediente sancionador por tales hechos que terminó en el acuerdo sancionador también confirmado por el TEAR de Madrid.

El recurrente sostuvo que en los ejercicios 2005 y 2006 él, su esposa y su hermano eran cotitulares de una cuenta corriente en Banesto, y que su hermano realizó durante el ejercicio 2005 diez ingresos de diferentes cantidades en dicha cuenta hasta completar la suma de 275.687 €, así como de otras por importe total de 43.800 € en 2006. Alegaba que, si bien la regulación legal en esta materia de ganancias patrimoniales injustificadas, que es lo que se le imputa por la Administración, establece una presunción iuris tantum de las mismas, que puede ser destruida por prueba en contrario.

Señalaba, así, que aunque la cotitularidad de la cuenta bancaria corresponde a tres personas, el dinero que se ingresa en la misma procede únicamente de uno de los titulares, el hermano del demandante, al que se le deberá atribuir la titularidad del dinero depositado en la cuenta bancaria, sin que quepa apreciar ganancia patrimonial alguna en sede de la parte demandante, al ser ésta mero cotitular de la cuenta bancaria, pero no titular real ni jurídico del dinero ingresado. Probaba tal extremo, a su juicio, el extracto bancario y las certificaciones de la identidad de la persona que realizó los ingresos, por lo que tal alegación no es una simple manifestación no acreditada, sino un hecho constatado de modo incontrovertible.

El recurso contencioso-administrativo deducido por el Sr. Ángel Daniel frente a la resolución del TEAR citada fue desestimado por la sentencia ahora recurrida en la que la Sala de Madrid, tras recordar la reiterada doctrina jurisprudencial sobre el concepto de ganancias patrimoniales no justificadas a efectos del impuesto directo del contribuyente, el carácter iuris tantum de la presunción en favor de la Administración y las posibilidades del obligado tributario de destruir esa presunción, señala que la cuestión ha sido ya analizada en la sentencia anterior de la propia Sección de 8 de junio de 2016 (relativa a la esposa del recurrente) y que debe estarse en su integridad a lo razonado en tal resolución, que se reproduce literalmente.

Como esta Sala ha señalado en reiterados pronunciamientos, el recurso de casación para unificación de doctrina se configuraba legalmente, a tenor de lo dispuesto en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( artículos 96 a 99) de la Ley de esta Jurisdicción , que aquí resulta de aplicación, como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.

El artículo 97.1 de la Ley Jurisdiccional disponía al respecto que este recurso ha de interponerse mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Se trata, de este modo, de potenciar, a través de este excepcional medio impugnatorio, la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino solo cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas. No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trata de recurrir.

En este sentido, como ya señaló la sentencia de esta Sala (Sección Cuarta) de 20 de abril de 2004 (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 4/2002 ), " la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones ", por lo que no es posible " apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico ", ya que -concluye la citada sentencia- " si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo ".

En definitiva, no se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta. Debe, pues, apreciarse una incompatibilidad lógica entre ambos pronunciamientos, sin margen alguno de interpretación de normas diversas, de aplicación de las mismas sobre supuestos de hecho distintos o de diferente valoración de las pruebas que permita, independientemente del acierto de uno u otro pronunciamiento, justificar a priori la divergencia en la solución adoptada.

Por último, como también ha señalado con reiteración esta Sala, la contradicción entre las sentencias contrastadas ha de ser ontológica, esto es, derivada de dos proposiciones que, al propio tiempo, no pueden ser verdaderas o correctas jurídicamente hablando y falsas o contrarias a Derecho. Esta situación no presenta analogía alguna con la de sentencias diferentes, pese a la identidad de planteamientos normativos o de hecho entre ambas, en función del resultado probatorio que haya podido apreciarse en unas u otras.

La cuestión suscitada en el presente recurso ha sido ya abordada y resuelta por esa misma Sala y Sección en la sentencia de 18 de julio de 2017, dictada en un recurso (el de casación para la unificación de doctrina núm. 3016/2017 ) en el que no solo se formulaban idénticas pretensiones, sino que se invocaba la misma sentencia de contraste a tenor de los mismos fundamentos.

No en vano, en el asunto resuelto por nuestra anterior sentencia, estaba en cuestión la regularización tributaria efectuada por la Hacienda Pública a la esposa del hoy demandante, cotitular de la misma cuenta corriente en la que se efectuaron los ingresos, regularización idéntica a la efectuada don Ángel Daniel y por el mismo fundamento: la imputación del 33,33% del total de los ingresos de efectivo injustificados realizados en 2005 en la cuenta en la ambos esposos tenían participación en esa misma proporción.

Tanto en aquel proceso como en el que ahora nos ocupa, la sentencia de contraste era la misma; la número 1331/2005 de la Sala de Cataluña .

Y nuestra sentencia de 18 de julio de 2017 (casación para unificación de doctrina núm. 3016/2016 ) declaró no haber lugar al recurso por no concurrir la necesaria identidad afirmando lo siguiente:

"1. Se alega como única sentencia de contraste la dictada el 12-12-2005 por la Sala del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en el recurso 814/2001 , en la que la cuestión debatida se limitaba a determinar "la titularidad de ciertas letras del tesoro a fin de imputar los rendimientos derivados de las mismas a la recurrente o a otras personas cotitulares con aquella de la cuenta bancaria a cuyo cargo se efectuó el desembolso, de conformidad con el artículo 7 de la Ley 19/91 de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio , y artículo 33 de la ley 18/91 de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

Se trata pues de determinar quién sea el titular de unas letras del tesoro para imputarle los rendimientos de capital, habiéndose adquirido las letras con fondos procedentes de una cuenta en la que existen varios cotitulares y de destruir la presunción de titularidad que resulta del art. 7 de la Ley del Impuesto sobre Patrimonio . La sentencia de contraste, transcribe el art. 114 LGT 1963 (actual art. 105 1GT) y a continuación valora las pruebas aportadas, señalando:

"En el presente caso ha sido acreditado por la recurrente, en la medida de lo posible, que el ingreso inicial del dinero que sirvió para la adquisición de una de las letras fue realizado por un hijo suyo, aportando al efecto una certificación bancaria rectificativa de otras anteriores en las que existía una contradicción en la identificación de tal persona.

Por otra parte, aporta declaración de patrimonio de otro de sus hijos, declarativa de la titularidad de Letras del Tesoro de significativo valor."

Para concluir que "hubiera correspondido a la Administración acreditar la inexactitud del certificado, por un lado, y por otro probar la desconexión de los valores declarados en patrimonio con aquellos otros cuyo rendimiento fue objeto de liquidación."

2. Como pone de relieve el Abogado del Estado, existen sustanciales diferencias entre la sentencia recurrida y la invocada de contraste:

A juicio del recurrente, los hechos son sustancialmente iguales a los de la sentencia recurrida, afirmación que debe rebatirse, poniendo de manifiesto las sustanciales diferencias entre los hechos constados en ambas sentencias:

- En primer lugar, la sentencia recurrida se refiere a una liquidación por incremento de patrimonio no justificado; la sentencia de contraste examina una liquidación por imputación de rendimientos de capital, sin que se cuestione el origen de los fondos.

- En la sentencia recurrida no se ha aportado prueba sobre el origen de los fondos ingresados en la cuenta corriente, fondos que no consta hayan sido invertidos en otros activos; la sentencia de contraste no aborda la cuestión del origen de los fondos porque no tiene relación con la cuestión objeto de debate.

- La sentencia recurrida, si bien no cuestiona que los ingresos en cuenta se habrían realizado por el cuñado de la recurrente, admite la presunción de cotitularidad de los fondos por absoluta falta de prueba sobre la titularidad de los mismos; en el caso resuelto por la sentencia de contraste, la obligada tributaria aportó, junto al certificado acreditativo de la identidad de la persona que había efectuado el ingreso de los fondos, una declaración de patrimonio de uno de los hijos comprensiva de la titularidad de letras del Tesoro - instrumento en el que se habían invertido los fondos procedentes de la cuenta-, de valor significativo.

Como puede verse, los hechos acreditados en una y otra sentencia no son sustancialmente análogos.

En la sentencia de contraste la obligada tributaria desplegó una actividad probatoria suficiente, a juicio de la Sala, para desvirtuar la presunción de titularidad.

En el supuesto de la sentencia recurrida, ninguna prueba se aportó para desvirtuar esa presunción, considerando la Sala que la mera identificación de la persona que realizó el ingreso es insuficiente, tomando en cuenta otro hecho adicional y distinto, cual es que tampoco se ha acreditado el origen de los fondos depositados por dicha persona.

Siendo diferentes los supuestos de hecho de la sentencia recurrida y de la sentencia de contraste, no pueden justificar la unificación de doctrina pretendida. Resulta así que si analizamos en nuestro caso la sentencia recurrida y la que se ofrece como contradictoria, en busca de la triple identidad subjetiva, objetiva y causal, no cabe apreciar la existencia de estas identidades por cuanto los hechos base de sus respectivos pronunciamientos son distintos y, en cada uno de los supuestos, han conducido al pronunciamiento que correspondía conforme a Derecho de acuerdo con la diferente base fáctica existente en unos y otros procesos. El recurso de casación en unificación de doctrina exige la identidad de situaciones de hecho, pretensiones y fondo, identidades que difícilmente pueden concurrir en materia probatoria.

Todo lo que antecede conduce a la desestimación del recurso en relación a la liquidación impugnada. Sin que la recurrente haya cuestionado en su recurso la procedencia de la sanción que le ha sido impuesta.

Elementales exigencias derivadas de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica obligan a estar a lo ya acordado, lo que determina que en el presente asunto -como ocurría en el anterior- no pueda afirmarse que concurran las identidades necesarias para acoger el recurso de casación para la unificación de doctrina, dada la clara disparidad de los supuestos contemplados en la resolución recurrida y en la de contraste.

Y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción , procede la imposición de las costas a la parte recurrente. Y se fija en 2.000 euros la cantidad máxima que, por todos los conceptos, puede alcanzar la fijación de las costas procesales.