STS 1313/2017, 19 de Julio de 2017

Por acuerdo del Inspector Regional de Cataluña de 26-4-06 se liquidó el Impuesto sobre Sociedades y ejercicio 2000 como consecuencia del Acta A-02 n° 71084213 incoada en el curso de una actuación inspectora de alcance parcial, limitado a la verificación de la escisión total de GRUPO MANIPULADOR DE BOLSAS Y ENVASES S.L. (GRUMBE 1).

La comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras tuvo lugar el 3 de marzo de 2005 . En la misma se advertía del carácter parcial de aquéllas, limitándose a la comprobación de la operación de escisión realizada en 2000 y sus efectos fiscales.

Por escritura pública de 18-7-00 GRUMBE 1 se había escindido totalmente en las entidades beneficiarias siguientes:

- 9XC21 ARGENTONA 2000 S.L. (ARGENTONA en lo sucesivo), a la que se transmiten los inmuebles propiedad de la escindida, en que se ubicaba el complejo industrial, junto con las instalaciones fijas unidas a ellos.

- GRUPO MANIPULADOR DE BOLSAS Y ENVASES S.L. (GRUMBE 2) a la que se aportan todos ,los restantes activos y pasivos vinculados a la actividad industrial.

Esta escisión se acogió al régimen especial de neutralidad del Tít. VIII, Cap. VIII de la Ley 43/95.

Por escritura pública de 28-12-00 se formaliza la absorción por INTRASME de GRUMBE 2, pasando la primera a adoptar la denominación social de la absorbida (Grupo Manipulador de Bolsas y Envases, GRUMBE 3.

Considera la Inspección que la escisión de GRUMBE 1 se acogió indebidamente al régimen especial del Tít. VIII, Cap.VIII de la Ley 43/95 por no responder a motivo económico válido alguno. Determinado el valor de mercado de GRUMBE 1 a 1-8-00 en 1.465.173.942 pts.,y ascendiendo su valor neto contable a 430.407.190 pts., se integra en la base imponible la diferencia entre ambas magnitudes (6.219.073,43 €) haciéndola tributar por el régimen general del Impuesto conforme al art. 15.2 y 3 de la Ley 43/95 .

Se deduce la correspondiente depreciación monetaria( Art.15.11LIS ) y se liquida en consecuencia una cuota impositiva de 2.126.155,52 € e intereses de demora por 556.907,12 €.

Por acuerdo del Inspector Regional de 5-5-06 se impone una sanción " de 897.662,85 € conforme a la Ley 230/63 (art. 79 a ) por no resultar favorable el régimen sancionador de la Ley 58/03. El porcentaje de sanción que se impone es el mínimo del 50%.

Se sanciona exclusivamente la parte de la cuota dejada de ingresar correspondiente a la plusvalía generada en la escindida por la transmisión de los activos y pasivos afectos a la actividad productiva.

Contra las anteriores liquidación y sanción se interpusieron sendas reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña quien, una vez acumuladas, las desestimó por resolución de 14-4-10.

Notificada la anterior resolución el 3-5-10, con fecha 3-6-10 se interpone por XAVCOMA S.L., en su calidad de sucesora de la absorbida 9X021 ARGENTONA 2000 S.L., recurso de alzada.

El Tribunal Económico Administrativo Central, en resolución de 25 de junio de 2012 ( RG 4849/10) acordó desestimarlo, confirmando la resolución del Tribunal Regional objeto del mismo así como las liquidaciones tributarias sancionadoras subyacentes.

El acuerdo del TEAC de 25 de junio de 2012 fue objeto de impugnación por XAVCOMA ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional; el recurso fue turnado a la Sección Segunda y resuelto en sentencia num. 126/2016, de 3 de marzo , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: Rechazar la causa de inadmisión alegada por la parte demandada y estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Doña María José Rodríguez Teijeiro, en nombre y representación de XAVCOMA S.L., contra el indicado acuerdo del TEAC de 25 de junio de 2012, el cual se anula por no ser ajustado a Derecho, así como la resolución del TEAR de Cataluña que éste confirmó y los acuerdos de liquidación y sanción de los que traía causa, con imposición de costas a la Administración demandada.

Contra la referida sentencia el Abogado del Estado preparó ante el Tribunal a quo el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala y admitido en providencia de 20 de octubre de 2016. Y formalizado por la representación procesal la parte recurrida su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 27 de junio de 2017 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Los motivos de casación formulados en el escrito de interposición del recurso de casación del Abogado del Estado son los siguientes:

Se articula este motivo al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , es decir, por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales, habiéndose en este último caso producido indefensión para la parte: Se reputan infringidos los artículos 24 y 120.3 de la Constitución española , 33 , 65 y 67 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa 29/1998, de 13 de julio , 248.3 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 218 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil. Todo ello por existencia de incongruencia y falta de motivación necesaria en la resolución recurrida, a tenor de la consolidada jurisprudencia respecto a estos requisitos, sentada, entre otras, en las Sentencias del Tribunal Supremo de 9 de marzo de 2012, casación 5630/2008 , 24 de enero de 2011, casación 485/2007 , 24 de marzo de 2010, casación 8649/2004 y 3 de febrero de 2010, casación 5397/2004 , y por la vulneración de las normas que rigen los actos y garantías del proceso, con indefensión para la parte recurrente.

En definitiva, en este motivo se denuncia la falta de motivación de la sentencia en la valoración que efectúa para desestimar la existencia de dilaciones imputables al administrado.

Segundo.- Al amparo del artículo 88.1. d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto del debate. En concreto se alega infracción de las siguientes normas:

Indebida aplicación del art. 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, LGT , y de la Jurisprudencia que lo ha interpretado, recogida en STS como las de3 24-01- 2011 (rec. n°. 485/2007 ), 02-04-2012 (rec. n°. 6089/2008 ) y 19- 04-2012, (Rec. n°. 541/2011 ) y que, por lo que aquí interesa, afirman en cuanto a las dilaciones que: "Al alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea. (...)"

Por cuanto, pese a concurrir los requisitos que el precepto y jurisprudencia exigen para apreciar dilaciones imputables al contribuyente, y requiriendo una motivación en su constancia en la liquidación que las circunstancias y la conducta del propio interesado en ese momento no hacían necesaria, excluye de las dilaciones imputables al contribuyente la correspondiente al periodo de 161 días, desde el día 18 de abril hasta el 30 de septiembre de 2005.

Por esta razón, la sentencia declara la prescripción del derecho a liquidar el Impuesto sobre Sociedades, con infracción, asímismo, de los artículos 66 a 68 de la L.G.T .

Tercero.- Al amparo del artículo 88.1. d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto del debate.

El presente motivo se formula con carácter subsidiario para el caso de no apreciar la infracción que se deriva del motivo primero.

En concreto se alega en este motivo infracción de las siguientes normas:

Infracción de las normas de la sana crítica en la valoración de la prueba, llevando a cabo el juzgador una valoración de los datos acreditados en autos que es arbitraria e irrazonable y vulnera por ello los artículos 9.3 y 24 de la Constitución . Ello en relación con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, por ejemplo Sentencia de 23 de marzo de 2004 (RJ 2006/4117) según la cual aunque la valoración de la prueba no puede ser discutida en casación, sí pueden ser objeto de revisión en sede casacional determinados temas probatorios o relacionados con la prueba como la infracción de las reglas de la sana crítica o cuando, al socaire de la valoración de la prueba, se realizan valoraciones o apreciaciones erróneas de tipo jurídico, como puede ser la aplicación a los hechos que se consideran probados de conceptos jurídicos indeterminados que incorporan las normas aplicables.

En especial, en este caso, por cuanto considera que la Inspección ha continuado normalmente, y sin impedimento, sus actuaciones durante el periodo discutido, cuando resulta evidenciado lo contrario, como resulta del propio relato de hechos en que se basa; y por cuanto considera prueba de que la documentación requerida no era imprescindible para liquidar y, por ello, su falta de aportación no debe ser considerada dilación del contribuyente, el hecho de que la liquidación haya sido efectivamente dictada y la Inspección no se haya parado.

Se impugna, mediante este recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado, la sentencia num. 126/2016, de 3 de marzo, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se estimó el recurso contencioso-administrativo. Interpuesto por la entidad XAVCOMA S.L. contra el acuerdo dictado por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 25 de junio de 2012, en virtud del cual se desestimó el recurso de alzada interpuesto por XAVCOMA S.L., en su calidad de sucesora de la absorbida 9XC21 ARGENTONA 2000 S.L., sucesora esta última de GRUPO MANIPULADOR DE BOLSAS Y ENVASES S.L., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 14 de abril de 2010, recaída en los expedientes acumulados 08/5351/2006 y 10827/2006, relativos - respectivamente- a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2000 y a la sanción conexa, en cuantía total de 2.683.062,64 euros (2.126.155,52 euros de cuota y 556.907,12 euros de intereses de demora) y 897.662,85 euros de sanción.

En el primer motivo de casación del Abogado del Estado se denuncia la falta de motivación de la sentencia en la valoración que efectúa para desestimar la existencia de dilaciones imputables al administrado.

Ello por cuanto, según el Abogado del Estado, se afirma pero no se motiva que las actuaciones inspectoras continuaron con normalidad.

En relación con este punto, según doctrina reiterada del Tribunal Constitucional, podrán considerarse adecuadamente motivadas las sentencias cuando vengan apoyadas en razones que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales fundamentadores de la decisión. Y resulta evidente, de la mera lectura de la misma sentencia recurrida, que no deja lugar a dudas sobre cuál ha sido la motivación de la misma. La sentencia analiza con detalle la posición de la Administración y de la resolución recurrida, desarrolla un análisis de los hechos relevantes para enjuiciar el caso y formula con claridad y fundamento en jurisprudencia de esta Sala la conclusión jurídica a la que llega tras el análisis del discurrir de la Inspección, resultando evidente su apreciación de que no ha existido interrupción de las actuaciones inspectoras como consecuencia de la falta de aportación de alguna información.

La Audiencia Nacional, tras transcribir las diligencias suscritas por la Inspección en las que puede apreciarse que la Inspección continuó desarrollando su labor de comprobación e investigación, concluye que no existió, ni se acredita tampoco, paralización alguna de la Inspección ni falta de colaboración por parte del inspeccionado, que entrega la documentación solicitada, requiriendo de un cierto tiempo.

Decir que el Tribunal de instancia no ha justificado suficientemente por qué considera improcedentes las dilaciones imputadas a GCH no tiene mucho sentido.

Mal se compadece con una supuesta ausencia de motivación el hecho de que la representación de la Administración haya desarrollado dos motivos de casación en los que simplemente discrepa de la interpretación de los hechos relevantes concurrentes -perfectamente expuestos- y que de forma indubitada justifican la conclusión que a continuación expone el tribunal de instancia.

El Abogado del Estado considera que el Fundamento Jurídico Cuarto de la sentencia recurrida ni está suficientemente motivado ni expresa adecuadamente las razones por las que ha resuelto excluir el período de 161 días como dilaciones imputables al contribuyente.

Parece obvio que la segunda crítica manifestada - la de no expresar adecuadamente las razones- no se corresponde con la correcta estructura gramatical y claro lenguaje de los cuatro puntos reproducidos en el Fundamento Jurídico Cuarto de la sentencia recurrida en casación.

No hay en la sentencia recurrida ninguna afirmación apodíctica sobre la continuación del procedimiento inspector, sin referencia alguna a la trascendencia de los documentos que habrían de aportarse; al contrario, todo está perfectamente razonado.

Cuando la sentencia afirma que la formalización de la regularización no se retrasó por la falta de cumplimentación - íntegra y en el plazo fijado - de los requerimientos de información y documentación efectuados al respecto por la Inspección se fundamenta en que de lo actuado se deduce que las actuaciones inspectoras pudieron seguir avanzando, sin que supusiera obstáculo alguno para ello la falta de aportación íntegra de la información y documentación relativa a los inmuebles. El examen del expediente pone de manifiesto que efectivamente las actuaciones inspectoras pudieron seguir avanzando, diligencia a diligencia.

Por todo ello, debe desestimarse el primer motivo de casación formulado por el Abogado del Estado.

1. En su segundo motivo de casación , el Abogado del Estado alega indebida aplicación del art. 104.2 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, y de la jurisprudencia que lo ha interpretado ( sentencias del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2011 , 2 de abril de 2012 y 19 de abril de 2012 ) por cuanto que, pese a concurrir los requisitos que el precepto y la jurisprudencia exigen para apreciar dilaciones imputables al contribuyente, excluye de las dilaciones imputables al contribuyente las correspondientes al periodo de 161 días, desde el día 18 de abril hasta el 30 de septiembre de 2005.

Debe recordarse que el art. 104.2 de la LGT establece que " Los periodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente y las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración tributaria no se incluirán en el cómputo del plazo de resolución".

2. La cuestión que en este motivo de casación se debate es la de la duración del procedimiento inspector.

En este punto la sentencia tiene en cuenta el dato de que el procedimiento inspector se inició el 3 de marzo de 2005 y concluyó con la notificación del acuerdo liquidatorio el 2 de mayo de 2006.

La sentencia de instancia pone de relieve que en el acuerdo de liquidación dictado el 26 de abril de 2006, y, en concreto en el Presupuesto de Hecho 1º, páginas 6 y 7, en relación al plazo de duración se hacía constar lo siguiente:

" (...) Consta en el informe ampliatorio el detalle relativo a las dilaciones imputables al contribuyente, dilaciones que obedecen a las siguientes incidencias:

De la documentación requerida en las comunicaciones de inicio de las actuaciones para su aportación el 31 de marzo, en relación con la adquisición de las participaciones de la sociedad GRUMBE 1 por XAVCOMA, S.L. en fecha 15 de abril de 2005 fue aportado únicamente resguardo provisional de fecha 7 de noviembre de 1989. Sin embargo, el título de adquisición de dichas participaciones no fue facilitado hasta el 28 de abril de 2005, tal y como se recoge en diligencia número 4 de las extendidas con Xavcoma, S.L. A tal efecto no deben computarse 28 días.

Por lo que se refiere a los datos y documentación solicitada en diligencia número 3 extendida el 15 de abril de 2005 con Xavcoma para su aportación el 28 de abril de 2005, en relación con los inmuebles de los que fue titular la entidad escindida GRUMBE 1, no ha sido aun facilitados a la Inspección a pesar de que se ha reiterado el requerimiento de su solicitud en todas y cada una de las diligencias extendidas con el obligado tributario. A 30 de septiembre de 2005, no deben computarse otros 161 días.

En otras diligencias extendidas con Xavcoma, S.L., por un lado, y con GRUMBE 3, por otro, se han hecho constar durante el transcurso de las actuaciones diversos aplazamientos solicitados por sus respectivos representantes y aportaciones incompletas de documentación o retrasos en las aclaraciones que habían sido previamente solicitadas. Sin embargo, las dilaciones imputables al obligado tributario con origen en estos hechos quedan superpuestas a las referidas en los párrafos anteriores y por ello, no se reflejan en este momento con mayor detalle.

En consecuencia con todo lo anteriormente referido y, dado que toda la documentación solicitada y no facilitada por los obligados tributarios o aportada con retraso o de forma incompleta en relación con la comprobación de la operación de escisión de la entidad GRUMBE 1 y de sus efectos fiscales, supone una dilación que se imputa al obligado tributario con arreglo a lo dispuesto en el artículo 150 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, y en el 31.bis del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, procede no computar 189 días, para la determinación del plazo de duración de las actuaciones de comprobación e investigación.

Y en su Fundamento de Derecho Tercero (páginas 34 y 35), tras la cita literal del contenido del artículo 150.1 de la LGT se establecía: " Pues bien, como el inicio de las actuaciones inspectoras se produjo el 3 de marzo de 2005, y si tenemos en cuenta que no se han producido interrupciones justificadas pero si 189 días de dilaciones en el procedimiento imputables al obligado como consecuencia de la ampliación de plazo para presentar alegaciones, el plazo a que se refiere el artículo 150. L.G.T . finalizaría el 7 de septiembre de 2006. "

El TEAR declaró la improcedencia de la primera dilación imputada (de 28 días), ratificando la segunda dilación imputada (de 161 días), por considerar, en esencia (páginas 31 y 32 de su resolución), que la recurrente tenía la obligación de colaborar y no lo hizo, al no facilitar a la Inspección la información requerida sobre los inmuebles cedidos mediante la escisión que, indiscutiblemente, ésta debía conocer, señalando el TEAR al respecto que, ante esa negativa de la recurrente, la Inspección solicitó la exhibición de los libros de contabilidad principal y auxiliar informando a aquélla " que tal exhibición era solicitada exclusivamente por si, en las propuestas de liquidación que en su caso se giren, se ha de calcular la depreciación monetaria que recogía el artículo 15.11 de la le 43/ 1995 , magnitud esta que, de tener que operar, sólo puede hacerlo en beneficio del contribuyente (diligencia n° 8, apartado 4, página 67 del expediente)", habiendo optado la recurrente por aportarlos en las oficinas de la Inspección, aunque sólo aportó los Libros Diario y de Inventarios y Cuentas Anuales para los años 1999 y 2000.

Por su parte, el TEAC confirmó en el Fundamento Segundo de su resolución esta segunda dilación imputada a la recurrente, tras apreciar que en la diligencia n° 3, de 15 de abril de 2005, se solicitó a la recurrente determinada información relativa a los inmuebles de GRUMBE 1 transmitidos en la escisión de ésta a ARGENTONA (fechas de adquisición, mejoras efectuadas, desglose de las dotaciones anuales a la amortización), información que era necesaria no sólo al objeto de determinar su valor de mercado, sino también para la aplicación de los coeficientes de depreciación monetaria del artículo 15.11 LIS , así como que, tras ser reiterado dicho requerimiento en sucesivas ocasiones (diligencias números 4, 5, 6, 7 y 8), a la fecha de apertura del trámite de audiencia previo al acta (diligencia n° 9 de 6 de octubre de 2005) no se había aportado la documentación solicitada. La demanda impugna la imputación de esta dilación a la recurrente, señalando -en síntesis- que la dilación sólo ha de computarse como tal cuando la resolución del procedimiento se ve retrasada por la falta de aportación de la documentación o información requerida, o por la demora en su cumplimentación, situación que en este caso no se ha producido, dado que las actuaciones continuaron su curso y se formalizó la propuesta de regularización tributaria sin que los mencionados requerimientos hubieran sido atendidos por la recurrente al tiempo de la audiencia previa.

La Abogacía del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene -también en síntesis- que el retraso en la aportación de la información requerida debe ser imputable a la recurrente porque no era posible calcular correctamente el incremento patrimonial sin la aportación de los datos solicitados y porque dicho retraso conllevó una efectiva paralización de la posibilidad de liquidar con conocimiento de los hechos.

La sentencia recurrida, para resolver la cuestión planteada, centrada en las consecuencias de la desatención por la recurrente del requerimiento de información y documentación efectuado por la Inspección, considera que debe tenerse en cuenta la doctrina que el Tribunal Supremo y de la Sala de instancia (conforme al criterio jurisprudencialmente fijado) han sentado al respecto.

Así, en numerosas ocasiones se ha señalado que no siempre la falta de aportación de la información o documentación solicitada por la Administración o, en su caso, la demora en la cumplimentación de dicho requerimiento, dan lugar a una dilación imputable al administrado. Para que tal consecuencia se produzca, es preciso que la falta de aportación o, en su caso, la demora en la aportación, tengan una incidencia sustancial sobre la buena marcha del procedimiento, de manera que impidan o dificulten objetivamente su avance. Por el contrario, cuando la demora o la falta de aportación de la información y documentación requeridas por la Inspección no condicionan ni obstaculizan en modo alguno el avance del procedimiento inspector y, además, éste puede concluir sin aquéllas, podría -en términos dialécticos y desde una perspectiva puramente objetiva- llegar a apreciarse una falta de colaboración del contribuyente, pero no una dilación imputable al mismo justificadora de una prolongación del plazo máximo de duración previsto legalmente para las actuaciones inspectoras.

En este sentido, debe recordarse la jurisprudencia de esta Sala en relación con la interpretación que debe realizarse del art. 104.2 de la LGT .

La sentencia de 14 de junio de 2013 ( cas 4042/2010 , FJ 2 ) decía:

"... A juicio de la Sala, no cabe identificar falta de cumplimiento en su totalidad de la documentación exigida con dilación imputable al contribuyente para atribuirle sin más a éste las consecuencias del retraso en el suministro de la documentación, ya que solo puede tener relevancia en el cómputo del plazo cuando impida continuar con normalidad el desarrollo de la actuación inspectora. Por tanto, si esta situación no se da, no se puede apreciar la existencia de dilación por el mero incumplimiento del plazo otorgado, siendo lógico exigir, cuando la Administración entienda que no ha podido actuar por el retraso por parte del obligado tributario en la cumplimentación de documentación válidamente solicitada, que razone que la dilación ha afectado al desarrollo normal del procedimiento.

Más recientemente, en la Sentencia de 16 de marzo de 2016 , la Sala , al resolver un recurso de casación para la unificación de doctrina, concluyó como sigue:

A tal efecto "resulta menester comenzar recordando la doctrina que sobre las dilaciones imputables al contribuyente hemos sentado en dos sentencias dictadas el 24 de enero de 2011 (...)

Al alcance meramente objetivo ( transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea...

Parece evidente, pues, que en el análisis de las dilaciones hay que huir de criterios automáticos, ya que no todo retraso constituye per se una "dilación imputable al sujeto inspeccionado".

Del párrafo transcrito de la sentencia de contraste se desprende que la doctrina mantenida por la Sala es considerar que para que pueda existir una dilación imputable al contribuyente, no basta el mero discurrir del tiempo, sino que es necesaria la concurrencia de un elemento teleológico consistente en que la tardanza impida o limite, de alguna forma, el impulso normal del procedimiento que corresponde a la inspección".

En la sentencia de 20 de abril de 2016 esta Sala ha concluido de forma idéntica a la sostenida por la Audiencia Nacional en la sentencia ahora recurrida:

Esta interpretación se ha visto reiterada en sentencias posteriores, y así, en la sentencia de 22 de octubre de 2012 (RJ 2012, 10236), rec. 5063/2009 , dijimos que "aunque el Reglamento de Inspección en su artículo 31. bis 4 señala que la interrupción del cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras no impedirá la práctica de las que durante dicha situación pudieran desarrollarse, su aplicación debe limitarse a los casos en que hay un verdadero exceso temporal que entorpezca o amplié el desarrollo de las actuaciones, impidiendo el cumplimiento del plazo máximo de duración de dichas actuaciones, ya que la regla general está constituida por el plazo de doce meses que, sólo en casos excepcionales, cuando concurran circunstancias que impidan o dificulten su cumplimentación, acreditados y razonados podrá prolongarse".

En el presente caso, la Sala constató la realización efectiva de actuaciones de comprobación e investigación entre las diligencias números..., por lo que la Inspección no pudo ampararse en la situación que describe para ampliar el plazo legal de duración del procedimiento, descontando de dicho plazo el tiempo que se tardó en recibir la información solicitada, porque ello iría en contra del fin pretendido por el legislador de fijar un periodo máximo de duración de las actuaciones.

Es decir, es doctrina reiterada de esta Sala que sólo cabe imputar dilaciones al obligado tributario como consecuencia del retraso en la aportación de la documentación cuando se entorpecen las actuaciones de comprobación e investigación y se aprecia un verdadero retraso o entorpecimiento de la actuación inspectora . La conclusión es clara, si la no aportación de determinada información/documentación no entorpece la labor de la inspección, no cabe imputar una dilación al obligado tributario.

A la vista de los datos expuestos y de la jurisprudencia de esta Sala en relación con la interpretación del art. 104.2 de la LGT , la Sala estima que el motivo de casación del Abogado del Estado no puede prosperar al no poder considerarse como dilación de 161 días imputable a XAVCOMA S.L. la falta de aportación de la información y documentación que le fue requerida en relación con los mencionados inmuebles.

En efecto, como dice la sentencia recurrida, de lo expuesto se deduce con claridad que la información y documentación solicitada a la recurrente no era imprescindible para poder practicar la correspondiente regularización, siendo buena muestra de ello el hecho de que finalmente tanto la propuesta de liquidación como el acuerdo de liquidación se formalizaron sin contar con aquéllas.

A lo anterior cabe añadir que también se deduce de lo actuado que las actuaciones inspectoras pudieron seguir avanzando, diligencia a diligencia, sin que supusiera obstáculo alguno para ello la falta de aportación íntegra de la información y documentación solicitadas a la recurrente en relación con los mencionados inmuebles, por lo que cabe inferir que no sólo es que finalmente la información y documentación requeridas no fueran necesarias para poder practicar la regularización, sino que la formalización de ésta tampoco se retrasó por falta de la cumplimentación - íntegra y en el plazo fijado- por la recurrente de los requerimientos de información y documentación efectuados al respecto por la Inspección.

Aun más, el tenor de la resolución del TEAR permite concluir que, en realidad, el requerimiento fue cursado a la recurrente por la Inspección sólo por si eventualmente fuera necesario calcular la depreciación monetaria, magnitud que, en su caso, sólo podría operar en beneficio de la recurrente.

Pues bien, resulta que, pese a la falta de colaboración de la recurrente, la depreciación monetaria pudo ser calculada por la Inspección (páginas 56 a 58 del acuerdo de liquidación), incorporándose a la liquidación practicada.

Por tanto, la conclusión que se extrae de lo hasta ahora expresado es clara: la falta de aportación de la información y documentación requeridas por la Inspección no puede ser computada, en este caso, como dilación i mputable alcontribuyente.

La consecuencia a la que llega la Sala de instancia es ineludible: siendo ello así, es indudable que el procedimiento inspector superó el plazo de duración de 12 meses legalmente establecido en el artículo 150.1 de la LGT .

La consecuencia de lo expuesto, conforme a lo previsto en el artículo 150. 2. a) de la LGT , es que no se considera caducado el procedimiento, pero se entiende no interrumpida la prescripción hasta que se produzca una reanudación formal del procedimiento o la realización de actuaciones, pero en ambos supuestos el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y periodos a que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse.

Podemos pues, concluir, de acuerdo con la sentencia recurrida, que en este este caso no cabe entender interrumpido el plazo de prescripción del derecho de la Administración Tributaria a liquidar sino en la fecha en que se notificó la liquidación tributaria (el 2 de mayo de 2006), momento en el que ya se había producido tal efecto prescriptivo en relación con el objeto del procedimiento inspector (que en el supuesto examinado era de alcance parcial, limitado a la comprobación de la operación de escisión realizada en el año 2000 y sus efectos fiscales), al ser aplicable en este caso el plazo de cuatro años.

La estimación de la prescripción nos releva de examinar el resto de los motivos de impugnación aducidos en relación con la liquidación practicada.

La anulación de dicha liquidación debe llevar aparejada la de la sanción impuesta.

1. Dice el Abogado del Estado en su tercer motivo de casación que la sentencia objeto de recurso ha incurrido en infracción de las normas de la sana crítica en la valoración de la prueba, llevando a cabo el juzgador una valoración de los datos acreditados en autos que es arbitraria e irrazonable y vulnera por ello los artículos 9.3 y 24 de la Constitución .

La sentencia considera que la Inspección ha continuado normalmente y sin impedimento sus actuaciones en el periodo discutido cuando resulta evidenciado lo contrario.

El Abogado del Estado considera en fin que la valoración de la prueba en la sentencia recurrida es arbitraria por sesgada al haber aceptado sin crítica alguna las afirmaciones realizadas por el obligado tributario en su demanda, sin tomar en consideración el contenido de las diligencias de la Actas y de la propuesta de liquidación.

2. Frente a la tesis de la Administración recurrente, es lo cierto que la valoración de la prueba efectuada por la Audiencia Nacional no es susceptible de revisión en casación al ser evidente, con la mera lectura de la sentencia recurrida, la falta absoluta de fundamento de este motivo casacional al no existir ninguna contravención de las normas de la sana crítica en la valoración de la prueba, sino un discurrir fáctico y argumental absolutamente coherente con la jurisprudencia anterior en la materia.

La Audiencia Nacional analizó la documentación obrante en el expediente y concluyó que constaba suficientemente probado que las actuaciones de comprobación e investigación ni se paralizaron ni se vieron entorpecidas como consecuencia del retraso puntual de XAVCOMA S.L. en aportar determinada documentación o información.

Lo que pretende el Abogado del Estado es oponerse a la conclusión alcanzada por la Audiencia Nacional sobre la no paralización ni entorpecimiento de las actuaciones de comprobación e investigación, olvidando que la pretensión de la revisión de la convicción del juzgador no es atendible en el seno del recurso extraordinario de casación, porque la apreciación de la prueba queda al arbitrio y criterio de los tribunales de instancia con arreglo a las reglas de la sana crítica, y el posible error de los órganos de instancia en dicha apreciación no constituye motivo casacional, salvo que su valoración fuese manifiestamente ilógica, arbitraria o contraria a las normas del razonar humano ( STS 16 de enero de 2017 ).

En el presente caso, atendiendo a la narración de los hechos contenidos en la Sentencia recurrida, que se desprenden de la documentación obrante en el expediente y, en particular, del exhaustivo análisis de las propias diligencias suscritas con la Inspección, es evidente que la valoración realizada por la Audiencia Nacional puede no compartirse pero, en ningún caso, puede tildarse de ilógica, irracional o arbitraria.

En consecuencia, es evidente que la conclusión alcanzada por la Audiencia Nacional en el sentido que la Inspección ha continuado normalmente y sin impedimento sus actuaciones durante el periodo discutido, investigando la situación tributaria del contribuyente era, básicamente, correcta sin que la Administración recurrente haya podido probar que, efectivamente, como consecuencia de la no aportación de algún documento, se hubiera entorpecido la marcha de las actuaciones de comprobación e investigación.

Es decir, en ningún caso cabe considerar la valoración de la prueba realizada por la Audiencia Nacional como ilógica o irracional.

Por todo ello, procede desestimar este tercer motivo de casación, aceptando los hechos considerados probados en la instancia, es decir, que las actuaciones no se vieron paralizadas como consecuencia de la falta de aportación puntual de algún documento.

Al no acogerse los motivos de casación alegados procede desestimar el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado y ello debe hacerse con imposición de las costas a la recurrente ( art. 139.2 LJCA ) al haberse desestimado totalmente el recurso, si bien el alcance cuantitativo de la condena en costas no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 8.000 euros atendida la facultad de moderación que el artículo 139.3 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición.