STS 1315/2017, 19 de Julio de 2017

PRIMERO .- Fundamento del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto.

Se impugna, en instancia y en este recurso, la mencionada liquidación, practicada por órganos de Inspección de la Comunidad de Madrid en relación con autoliquidación por Impuesto sobre Sucesiones, al entender la recurrente que se había producido la prescripción del derecho de dicha Administración a liquidar por no haberse observado lo establecido en el artículo 150 de la Ley General Tributaria (LGT ). Y se señalan como sentencias de contraste las dictadas por esta Sala con fechas 8 de octubre de 2012, recurso 1096/2010 y recurso 5114/2011 , 2 marzo de 2016 , 11 y 14 de octubre de 2013 y 29 de enero de 2014 .

Argumenta la recurrente que la Administración reconoce que el procedimiento inspector ha durado más de doce meses, en concreto 626 días que van, desde la comunicación del inicio de las actuaciones en fecha 7 de septiembre de 2009 hasta la liquidación notificada el 26 de mayo de 2011. Sin embargo, por un lado se imputa al contribuyente la dilación por el período que transcurre desde el 7 de septiembre de 2009 hasta el 24 de junio de 2010 por la no aportación de documentación, y, por otro, la Administración considera justificado el retraso desde el 8 de noviembre de 2010 hasta el 3 de febrero de 2011 por la solicitud de unos nuevos informes de valoración que habrían de sustituir y subsanar a unos informes previos que la propia inspección consideró carentes de fundamento.

Después de señalar las alegaciones formuladas en la demanda frente a la imputación de las dilaciones, recoge la recurrente las razones por las que la sentencia de instancia rechaza el recurso contencioso-administrativo, y razona en los siguientes términos la contradicción de dichas razones con las utilizadas por las sentencias que cita como sentencias de contraste.

1. La sentencia del Tribunal Supremo de fecha 8 de octubre de 2012, rec. de cas. 1096/2010 , fundamento tercero, razona que la petición de documentación deviene irrelevante cuando ya obra en poder de la Administración.

2. La sentencia de Tribunal Supremo de fecha 2 de marzo de 2016, recurso de casación 2130/2014 establece que el alargamiento irracional de las actuaciones no se puede justificar en la falta de aportación.

3. y d) La sentencia del Tribunal Supremo de fecha 14 de octubre de 2013, recurso de casación 5464/2012 y 29 de enero del mismo año sientan la doctrina que "la falta de cumplimentación solo constituirá una dilación en la medida en que impida el desarrollo normal de la comprobación".

5. Respecto del argumento de la recurrente de la falta de concreción de plazo, en concreto en las diligencias 5 y 6 de noviembre, no se solicita ninguna documentación, la sentencia recurrida argumenta que el requerimiento inicial es válido y en tanto no se cumplimente íntegramente, la dilación ha de imputarse al contribuyente. Por el contrario, la sentencia de 8 de octubre de 2012, recurso para la unificación de doctrina 5115/2011 , señala que "retrasarse es diferir o suspender la ejecución de algo y dicho efecto sólo puede ser computado a partir del señalamiento de un momento determinado para llevar a cabo dicha ejecución [...] " (sic).

   Y en cuanto a la respuesta al argumento de la imposibilidad de permitir un alargamiento irracional de las actuaciones e imputarlo al contribuyente vuelve a citar la sentencia de 8 de octubre de 2011 .

   Por último, dice el recurrente, hay un motivo adicional, en relación con el aspecto procedimental de la sentencia que provocó la solicitud de aclaración y cuyo debate no ha podido abrirse hasta ahora, pero cuya revisión se hace necesaria, pues se encuentra en contradicción patente, con el derecho procesal y con otra de las sentencias invocadas.

   La liquidación tributaria reconoce que el procedimiento ha consumido 625 días pero considera que hay que sustraer 289 días..." por dilaciones imputables al sujeto pasivo y retrasos justificados. Acompañaba un cuadro con las fechas de las dilaciones y retrasos justificados que se solapaban en muchos de los casos. Tal cifra, calculada y determinada por la Inspección, no fue discutida por el TEAR, ni por la Abogacía del Estado, cuando esta parte, sí denunció que la fecha de inicio de las presuntas dilaciones era incorrecta pues la documentación se solicita el día 7 de septiembre y el día 1 de octubre la inspección no compareció. Este extremo se reconoce en el TEAR. La dilación del 7 septiembre al 5 de noviembre no es atribuible, pues al administrado. Denunciado otra vez ese plazo descontado incorrectamente y sin que el TEAR ni la Abogacía del Estado objetaran nada al cálculo de la administración, la sala de instancia, dispone de un hecho no debatido, para recalcular los días de retraso y aumentar el computo de días correspondientes a dilaciones indebidas hasta los 381 días desde los 289 calculados por la administración y admitidos Pacíficamente por su defensa procesal. Si, a la cifra inicial determinada por la administración de 289 Mas, le restábamos el plazo no atribuible al contribuyente (59 días), reconocido por el TEAR y por la Sala de instancia, las dilaciones indebidas se reducirían a 230 días, con lo que, sin entrar en mas discusiones, el plazo inspector habría durado 395 días, superando, por tanto, en un mes, los 365.

   Pero la sala, aun dando la razón al argumento, recalcula los días que la administración fijó y los eleva a 381 con lo que deja al recurrente en peor posición de la que estaba.

   Entendemos que tal disposición del objeto del proceso constituye una vulneración del principio dispositivo, contenido en el articulo 216 de la LEC en relación con la disposición final primera de la LJCA , que lleva a incurrir a la sentencia en la proscrita reformatio in peius, y que por el cauce de este recurso y señalando como doctrina la contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 11 de octubre de 2011 recurso de casación 5710/2011 procede, a nuestro entender, su casación.

   En efecto en esa sentencia se decía que:

   "La necesidad de congruencia en las resoluciones, tanto judiciales como administrativas, es una exigencia derivada del artículo 24 de la Constitución (RCL 1978, 2836) en cuanto excluye terminantemente la posibilidad de que pueda producirse indefensión. Íntimamente ligado a tal principio, generalmente como manifestación del mismo, se encuentra el principio de interdicción de la "reformatio in peius" . Esta tiene 'lugar cuando el recurrente, en virtud de su propio recurso, ve empeorada o agravada la situación jurídica creada o declarada en la resolución jurídica impugnada, de modo que lo obtenido con el pronunciamiento que decide el recurso es un efecto contrario al perseguido, que era, precisamente, eliminar o aminorar el gravamen sufrido por la resolución impugnada.

   Esta doctrina cabría extrapolarla al caso particular que nos ocupa, en tanto, que la resolución del TEAC obligó a que [contribuyente] tuviese que volver a discutir ante -la Audiencia Nacional aquellos puntos que no eran controvertidos ante el TEAC, por cuanto habían sido admitidos por el TEAR de Valencia, ya que aquel Tribunal dictó una resolución en la que resucitaba un punto no controvertido en la resolución recurrida e incrementaba así el número de dilaciones imputables a la entonces parte recurrente, causándole indefensión en tanto que no pudo defender ante el TEAC la corrección del criterio mantenido por el órgano económico-administrativo de instancia".

   En cuanto a la contradicción entre la sentencia cuya casación se pretende y las sentencias que se invocan aparece, según la recurrente, es manifiesta porque se dan las identidades precisas y fallos contradictorios:

1. En cuanto a los litigantes, son distintos, pero se encuentran en idéntica situación, ya que se trata de los mismos hechos, fundamentos jurídicos y pretensiones. Se trata de unos contribuyentes en un proceso de comprobación tributaria a los que se les imputa una serie de dilaciones por no aportar una documentación que no tenían o que estaba en poder de la Administración, que era irrelevante para la liquidación y que, de no haberse atribuido al contribuyente, se hubiera producido la caducidad por el transcurso del plazo para su terminación enervándose el efecto interruptivo de la prescripción.

2. Los supuestos de hecho coinciden en cuanto se trata de la imputación indebida a los contribuyentes de unas dilaciones con el fin de que el procedimiento no se declare caducado.

3. El fundamento jurídico es coincidente, en cuanto se trata de la aplicación del artículo 150 LGT .

4. Y las pretensiones son que se declare la nulidad de la liquidación por prescripción del derecho de la Administración a liquidar.

   SEGUNDO .- Sobre la inviabilidad procesal del recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por no apreciarse la concurrencia de los requisitos establecidos en el art. 96.1 LJCA .

   El recurso de casación para la unificación de doctrina, que se regulaba en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configuraba como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).

   Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97).

   Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

   Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta".

   Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la L.J.C.A .).

   Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

   Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

   En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

   En el presente caso las coincidencias entre la sentencia impugnada y las pretendidas sentencias de contraste no pasan de ser genéricas, en cuanto tratan de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar, la exclusión del efecto interruptivo de la prescripción cuando el procedimiento de liquidación excede del plazo legalmente establecido y la atribución al contribuyente de las dilaciones apreciadas. Pero, claro está, ni la documentación requerida, ni la concreta falta de diligencia del órgano administrativo o del contribuyente a lo largo de los respectivos procedimientos pueden equiparse, ni siquiera puede entenderse que las doctrinas de una y otras sentencias sean realmente contradictorias y necesitadas de unificación.

   La sentencia de instancia lo que afirma es que la documentación requerida no era indeterminada en los requerimientos, sino que estaba perfectamente identificada y que, aunque algunos documentos eran de fácil acceso para la Administración, otros no lo eran, y respecto de ellos sí existía una obligación de aportación por el contribuyente.

   Y, en todo caso, la falta de posesión todos o de parte de los documentos requeridos era una circunstancia que precisaba, al menos, de una manifestación explícita para que los sucesivos requerimientos resultaran innecesarios o superfluos.

   Y sobre la normalidad de las actuaciones realizadas, pese al incumplimiento de los requerimientos, es un dato que excluye la propia sentencia de instancia sobre la base de nuestra jurisprudencia. Criterio que también proyecta en relación con la alegación de la irrelevancia de la documentación no aportada invocando nuestra doctrina sobre su eficacia potencial en el resultado de la inspección.

   En cuanto a la demora derivada de la emisión de informes invalidados, el Tribunal de instancia señala que, aun aceptando la afirmación de la recurrente, resulta irrelevante porque "interrumpieron el plazo durante unas fechas solapadas con el plazo de dilación imputado a la contribuyente y, en cualquier caso, supondrían tan solo diez días de retraso que en nada afectan a la duración máxima del procedimiento" .

   TERCERO. - Decisión de la Sala .

   En atención a todo lo expuesto, procede declarar no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, lo que determina la imposición legal de las costas causadas a la parte recurrente, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la LRJCA y teniendo en cuenta la entidad del recurso y la dificultad del mismo, señala en 2.000 euros la cifra máxima a reclamar por la parte recurrida por todos los conceptos.

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido Que debemos declarar y declaramos no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina, interpuesto por la representación procesal de doña Matilde , contra sentencia, de fecha 11 de febrero de 2016, dictada por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid , en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 916/2013, sentencia que queda firme; con imposición a la parte recurrente de las costas causadas, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la LRJCA , señala en 2.000 euros la cifra máxima a reclamar por todos los conceptos.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.

Así se acuerda y firma.

Nicolas Maurandi Guillen Emilio Frias Ponce D.Jose Diaz Delgado Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Francisco Jose Navarro Sanchis Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.