ATS, 7 de Junio de 2017

1. La procuradora doña Carmina Torres Codina, en representación de Elisabeth , presentó el 16 de diciembre de 2016 escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 7 de octubre de 2016 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en el recurso 359/2014 , relativo a liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones número NUM000 , de importe 154.972,05 euros.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidas las siguientes normas del ordenamiento jurídico estatal:

   (i) El artículo 134.1 de la Ley General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) [«LGT»] y el artículo 157.1 del Real Decreto 1065/2007 de 27 de julio por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria (BOE de 5 de septiembre) [«RGAT»]. Se afirma, igualmente, que existe jurisprudencia contradictoria respecto a la aplicación de los artículos 134.1 LGT en relación con el artículo 57.1 b) LGT . Se citan dos sentencias de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña: de la Sección Segunda, de 12 de abril de 2016 (recurso 3/2014; ES:TSJCAT:2016:3376 ), y de la Sección Primera, de 30 de abril de 2015 (recurso 1362/2011; ES:TSJCAT :2015:5304).

   (ii) El artículo 57.1.b) LGT y la Disposición transitoria quinta de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre , de medidas para la prevención del fraude fiscal (BOE de 30 de noviembre) [«LMPFF»]. Igualmente, se considera infringida la jurisprudencia en cuanto a la aplicación de la nueva redacción de dicho artículo 57.1.b) LGT . Se citan las mismas sentencias antes indicadas, a los efectos de acreditar la existencia de contradicción del criterio de esta Sala en hechos sustancialmente iguales, y la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 13 de mayo de 2010 (casación; 1/2008 , ES:TS:2010:2743).

   (iii) El artículo 117.1 m) LGT en relación con el artículo 9.3 Constitución Española [«CE »] y con el artículo 34.1 a ) y k) LGT . Vuelve a reiterar las sentencias antes citadas de esta misma Sala, que entran en contradicción con el presente caso.

   (iv) El artículo 134.3 LGT en relación con el 102.2 c) LGT y con el artículo 54.1 b) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre) [«LRJAPPAC»]. Asimismo se considera infringida jurisprudencia consolidada en relación a la comprobación de valores y a la ausencia de motivación, y se acompaña sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de 29 de marzo de 2012 (casación 34/2010 ; ES:TS:2012:3009), como ejemplo de la actual doctrina en dicha materia.

3. Razona que la infracción de todas esas normas del Derecho estatal ha sido relevante y determinante de la decisión adoptada en la resolución recurrida por cuanto vienen a justificar que el procedimiento de comprobación de valores no debió iniciarse en ningún momento, por las siguientes razones: a) por la limitación legal del artículo 134.1 LGT en relación con el artículo 157.1 b) RGAT; b) por la aplicación por el contribuyente de uno de los medios establecidos en el artículo 57.1 b) LGT ; c) por la aplicación del principio de seguridad jurídica (en el sentido de que es la propia Administración a través de la publicación de coeficientes v criterios quien publica e informa al contribuyente v le facilita las herramientas y los medios para que cumpla con sus obligaciones tributarias y pueda determinar la base imponible del impuesto, con la mayor garantía y seguridad jurídica); y d) y por la ausencia de motivación de la comprobación de valores.

4. Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, por concurrir las circunstancias de las letras a ), b ) y c) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) -«LJCA»].

   4.1. Para justificar la concurrencia de la circunstancia del artículo 88.2 a) LJCA , cita cuatro sentencias:

   - Las sentencias de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 13 de mayo de 2010 (casación 1/2008; ES:TS:2010:2743 ) y de 29 de marzo de 2012 (casación 34/2010, ES:TS :2012:3009) que recoge la doctrina sobre la cuestión de la forma y motivación que han de tener las comprobaciones de valores.

   - La sentencia del mismo órgano jurisdiccional, el Tribunal Superior de Cataluña, de la Sala de lo Contencioso Administrativo y de la misma Sección Segunda, de 12 de abril de 2016 (recurso 3/2014 ; ES:TSJCAT:2016:3376) en la que, en hechos idénticos, se desestimó el recurso presentado por la Generalitat de Cataluña, habiendo las contribuyentes presentado las autoliquidaciones del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones aplicando los criterios de valoración contenidos en la «Instrucción para la comprobación de valores en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones» publicados por la Agencia Tributaria de Cataluña.

   - La sentencia del mismo órgano jurisdiccional, de la Sección Primera, de 30 de abril de 2015 (recurso 1362/2011; ES:TSJCAT :2015:5304) en la que, igualmente, se indica que el uso por parte del obligado tributario del texto que publica cada año la Agencia tributaria de Cataluña y que se actualiza anualmente, a efectos de consignar la base imponible en la correspondiente autoliquidación, impide que la Administración pueda comprobar dicho valor al entrar en juego la limitación del artículo 134.1 LGT .

   4.2. En lo que respecta a la concurrencia de las circunstancias de las letras b ) y c) del artículo 88.2 LJCA , razonando conjuntamente sobre ambas, en síntesis sostiene que la Sala de instancia ha interpretado los artículos 134.1 y 57.1 b) LGT de manera que perjudica los intereses de los contribuyentes y causa una indefensión total y absoluta ante situaciones que son habituales y que puede dar lugar a sentar una doctrina que incremente la inseguridad jurídica de los ciudadanos. Considera, igualmente, que perjudica el interés general al permitirse que la falta de motivación de la liquidación por comprobación de valores se establezca como algo habitual y afecta a un gran número de situaciones, trascendiendo del caso objeto del proceso en la medida en que se trata de un caso muy habitual y común, en el que la Administración debe fijar unos criterios unánimes de actuación.

5. Por todo lo expuesto, estima conveniente un pronunciamiento de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 30 de enero de 2017 , ordenando el emplazamiento de las partes para su comparecencia ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo. La parte recurrente ha comparecido el 7 de marzo de 2017, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA . De igual modo, lo ha hecho como parte recurrida el Abogado del Estado el 21 de febrero de 2017 y la Abogada de la Generalitat el 21 de marzo siguiente.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sección

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA , apartados 1 y 2) y la parte recurrente se encuentra legitimada para interponerlo por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA ).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que se reputan infringidas, y se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito se justifica, con especial referencia al caso, que concurre interés casacional objetivo porque la sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas que invocan como infringidas y que fundamentan el fallo que son contradictorias con la que otros órganos jurisdiccionales han establecido [ artículo 88.2.a) LJCA ]; interpretación que resulta gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA ]; y afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2. c) LJCA ]. Se razona suficientemente la conveniencia de un pronunciamiento de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo [ artículo 89.2.f) LJCA ].

1. El artículo 134.1 LGT establece la posibilidad de que la Administración tributaria proceda a realizar una comprobación de valores, de acuerdo con los medios previstos en el artículo 57 de la misma Ley «salvo que el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los citados medios». Esta potestad es desarrollada en el artículo 157.1 RGAT en el que se dispone que «(l)a Administración tributaria podrá comprobar el valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , salvo que el obligado tributario haya declarado de acuerdo con: (...) b) Los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los medios previstos en el artículo 57.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ».

2. Por su parte, el artículo 57.1 LGT , en la redacción anterior a 1 de diciembre de 2006, redacción vigente a la fecha de defunción del causante, que es la fecha del devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (de conformidad con el artículo 24.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), establecía lo siguiente: «(e)l valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios: a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale. b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal. c) Precios medios en el mercado. d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros. e) Dictamen de peritos de la Administración. f) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo».

3. El artículo 57.1 LGT fue modificado por el apartado seis del artículo 5 LMPFF de suerte que a partir del 1 de diciembre de 2006. En particular, se modificó el apartado b) que pasó a tener la siguiente redacción: «b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal. Dicha estimación por referencia podrá consistir en la aplicación de los coeficientes multiplicadores que se determinen y publiquen por la Administración tributaria competente, en los términos que se establezcan reglamentariamente, a los valores que figuren en el registro oficial de carácter fiscal que se tome como referencia a efectos de la valoración de cada tipo de bienes. Tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal que se tomará como referencia a efectos de determinar los coeficientes multiplicadores para la valoración de dichos bienes será el Catastro Inmobiliario». Igualmente, se incluyeron tres nuevos medios de comprobación de valores, en los apartados f), g) y h) [«f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de contratos de seguros. g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria. h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca. i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo»].

4. Interpretando los preceptos anteriores, la sentencia recurrida en el fundamento de derecho tercero, sostuvo la posibilidad de comprobación de valor declarado del inmueble en la autoliquidación presentada por el sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Y ello en atención a diversos motivos:

   (i) Porque a la fecha de devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la redacción del artículo 57.1 b) LGT aplicable al caso únicamente hacía referencia a la «estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal», mención referida al valor atribuible al inmueble por el catastro inmobiliario, catastro que por ser competencia exclusiva de la Administración del Estado ( artículo 4 del Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo ), era ajeno a la Administración actuante y, por ello, no podía limitar su facultad de comprobar el valor declarado por el contribuyente.

   (ii) Porque, tal y como se ha declarado en otra Sentencia de la Sección primera del mismo Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (Sentencia de 8 de noviembre de 2013, recurso 1405/2010 ; ES:TSJCAT:2013:11517) la «Instrucción para la comprobación de valores en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones», es un acto interno de la Administración, dirigido a las Oficinas gestoras de Cataluña, y su aplicación únicamente comporta que la comprobación de valor sea considerada o no como prioritaria por la Administración de la Generalitat, no excluyendo la aplicación de los medios previstos en el artículo 57 LGT .

   (iii) Porque, tal y como razonó la oficina liquidadora, del certificado de empadronamiento expedido por el Ayuntamiento donde se ubica el bien inmueble, si bien se desprendía que el causante tenía su domicilio en la quinta planta del citado inmueble, sin embargo, no podía conocerse la proporción del valor de su vivienda en relación con el total inmueble, por no existir coeficientes derivados de declaración de obra nueva y propiedad horizontal, de suerte que la oficina liquidadora, aunque tenía a la vista el valor catastral del inmueble, de éste no se deducía el valor de cada una de las entidades del inmueble, al no existir valoración catastral independiente de cada una de ellas, motivo por el cual se consideró oportuno solicitar valoración técnica, quedando justificada la comprobación realizada por la Administración tributaria autonómica.

5. La parte recurrente sostiene en el recurso de casación preparado que la sentencia recurrida infringe: (i) los artículos 134.1 LGT y 157.1 RGAT; (ii) los artículos 57.1 b ) y Disposición transitoria quinta LMPFF; (iii) el artículo 117.1 m) LGT en relación con el artículo 9.3 CE y con el artículo 34.1 a) LGT ; y (iv) los artículos 134.3 LGT en relación con el artículo 102.2 c) LGT y con el artículo 54.1 b) LRJPPAC.

1. Para justificar el primer motivo de interés casacional ( artículo 88.2.a) LJCA ), la parte recurrente indica que existe jurisprudencia contradictoria respecto a la sentencia impugnada, dictada por la misma Sala, que en un caso de hechos idénticos, dictamina que el uso por parte del contribuyente del texto que publica cada año la Agencia tributaria de Cataluña y que se actualiza anualmente, impide que la Administración pueda comprobar dicho valor al entrar en juego la limitación del artículo 134.1 LGT ( sentencias de la Sección Segunda, de 12 de abril de 2016 [recurso 3/2014; ES:TSJCAT:2016:3376 ] y de la Sección Primera, de 30 de abril de 2015 [recurso 1362/2011; ES:TSJCAT :2015:5304]). Conviene descartar, sin embargo, este motivo casacional en la medida en que el citado precepto de la LJCA se refiere una interpretación contradictoria con la que «otros» órganos jurisdiccionales hayan establecido, siendo evidente que las Sentencias citadas por el recurrente corresponden todas ellas al mismo órgano jurisdiccional.

2. En relación con el segundo y tercer motivo de interés casacional objetivo alegado ( artículo 88.2.b ) y c) LJCA ), la parte recurrente considera que la sentencia recurrida sienta una doctrina gravemente dañosa para los intereses generales y afecta a un gran número de situaciones. Y ello por los siguientes motivos.

   2.1. La Sala ha interpretado el artículo 134.1 LGT y el artículo 57.1 b) LGT de manera que causa una indefensión total y absoluta ante situaciones que son habituales y puede dar lugar a sentar una doctrina que incremente la inseguridad jurídica de los ciudadanos en el momento de solicitar y tener acceso a una información y a unos criterios que se publican a través de la página web de la Administración actuante. De este modo, de acuerdo con el artículo 134.1 LGT , debe existir un mecanismo a través del cual el contribuyente conozca el valor que la Administración atribuye al inmueble y esta exigencia siempre debe ser en garantía del contribuyente. Añade, además, que la «Instrucción para la comprobación de valores en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones», publicada en cada uno de los ejercicios fiscales en la propia web de la Generalitat de Cataluña, es una información básica para el contribuyente y tiene consideración de valor publicado por la propia Administración, para que, a través de la consulta a esas bases informatizadas, el ciudadano actúe bajo conocimiento, proporcionándole seguridad jurídica en cuanto a la determinación de la base imponible.

   2.2. La alusión realizada respecto a que el catastro inmobiliario es ajeno a la Administración actuante (Generalitat de Cataluña) infringe el artículo 57,1, por cuanto es evidente que no se puede negar la competencia de la Administración del Estado respecto al catastro inmobiliario. Igualmente, apunta que el valor catastral se ha convertido en el referente para diferentes tributos, tanto locales, autonómicos como estatales. Por ello, es imposible negar el uso directo del valor catastral como elemento fiscal de los tributos que también se utiliza en los sistemas de comprobación del valor de las declaraciones de los contribuyentes. Sea como fuere, la parte recurrente entiende que debe aplicarse la redacción actual del artículo 57.1 b) LGT , según la jurisprudencia vigente (cita la sentencia de 13 de mayo de 2010 , casación en interés de la ley 1/2008;ES:TS:2010:2743) que establece, en un caso similar al planteado que, aunque el litigio se plantease bajo la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, estando vigente una nueva normativa, es de aplicación la doctrina jurisprudencial que entiende que el recurso de casación en interés de la ley, en cuanto a la interpretación del ordenamiento jurídico, fue concebido para mirar al futuro y no hacia el pasado. Pero además, añade «la propia Ley 36/2006, en su disposición transitoria quinta , hace referencia a que la comprobación de valores iniciada a partir de la fecha de la entrada en vigor de esta Ley le será de aplicación la nueva redacción del artículo 57.1 b) LGT ». Por último, considera que la Sala de instancia debió ser consciente que, fruto de la reforma que sufrió el artículo 57.1 LGT , la voluntad y el espíritu del legislador fue determinar, de una vez por todas, que en el método o métodos de aplicación de coeficientes multiplicadores para la valoración de los bienes inmuebles el registro oficial de carácter fiscal de referencia es el catastro inmobiliario.

   2.3. Por último, en cuanto a la exigencia de motivación en el procedimiento de comprobación de valores y a la presunta infracción de los artículos 134.3 LGT en relación con el artículo 102.2 c) LGT y con el artículo 54.1 b) LRJPPAC, la parte recurrente entiende que existe interés casacional a fin de determinar qué aspectos deben incluirse en los actos administrativos que inician un procedimiento de comprobación de valores. Alega que «la Administración debe adjuntar a la liquidación paralela el estudio de mercado realizado, cálculos o coeficientes aplicados y que los mismos consten en el expediente administrativo; qué criterio de valoración contenido en la normativa se ha empleado y en caso de basarse la comprobación de valores en el dictamen de un perito es necesario comprobar que dicho perito haya visitado el inmueble en cuestión y que el estudio de mercado se ajuste a sus características particulares y no genéricas, cuestiones de importante trascendencia para garantizar al contribuyente el principio de seguridad jurídica».

3. Siendo así, este recurso de casación presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia de modo que las cuestiones nucleares que se plantean en el presente recurso de casación consisten en:

   (a) Determinar si el registro oficial de carácter fiscal tomado como referencia en virtud del artículo 57,1 b) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , antes y después de Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, es el Catastro Inmobiliario o si, por ser competencia exclusiva de la Administración del Estado, dicho Catastro es ajeno a las Administraciones tributarias autonómicas y, por tanto, no pueden ver limitada su facultad de comprobación de valores.

   (b) Desentrañar, a partir del artículo 134.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , cuáles son los efectos jurídicos de las normas publicadas por las Administraciones tributarias autonómicas en los que se recogen los valores y los criterios aplicables a efectos de determinar la base imponible de algunos impuestos, como el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

   (c) Dilucidar cuál es la forma en que debe verse cumplida la garantía de motivación de los actos administrativos que inician un procedimiento de comprobación de valores, especialmente en aquellos casos en los que se utilice, el medio de comprobación recogido en el artículo 57.1b) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y, en particular, cuando consista en la aplicación de coeficientes multiplicadores.

4. Tales cuestiones presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque siente una doctrina sobre dichas normas que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales y afecte a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso ( artículo 88.2 b ) y c) LJCA ).

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA , en relación con el artículo 90.4 LJCA , procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, las cuestiones precisadas en el anterior fundamento jurídico.

2. Los preceptos legales y reglamentarios que en principio serán objeto de interpretación son los artículos 134.1 LGT y 157.1 RGAT; los artículos 57.1 b ) y Disposición transitoria quinta LMPFF ; el artículo 117.1 m) LGT en relación con el artículo 9.3 CE y con el artículo 34.1 a) LGT ; y los artículos 134.3 LGT en relación con el artículo 102.2 c) LGT y con el artículo 54.1 b) LRJPPAC.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA , este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA , y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA , remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,