STS 1861/2016, 19 de Julio de 2016

La Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de A Coruña, del Tribunal Superior de Justicia de Galicia dictó sentencia con fecha 14 de mayo de 2014 , en cuya parte dispositiva se acuerda: «Que estimamos parcialmente el recurso contencioso-administrativo presentado por la Consellería de Facenda contra la resolución dictada en fecha 28 de junio de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Central en la reclamación 00-05866-2009 interpuesta por Urbaser, S.A. contra acuerdo liquidatorio y sancionador dictado por el servicio de inspección tributaria de la delegación territorial de A Coruña de la Consellería de Economía en Facenda de la Xunta de Galicia por la que se confirma propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad por concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en cuantía de 241.549,14 € y 153.124,37 €, declarando conforme a derecho la liquidación girada a Urbaser, S.A. Acta 15/2009/00147-0112. Sin efectuar pronunciamiento respecto a la imposición de las costas procesales.».

Por la representación procesal de Urbaser, S.A. se presentó escrito solicitando aclaración y complemento de la sentencia dictada, resuelto por auto de 22 de diciembre de 2014, en cuya parte dispositiva se acuerda: «Que estimamos parcialmente el recurso de nulidad interpuesto por la representación procesal de Urbaser, S.A. contra (...) cuyo fallo quedará redactado de la siguiente forma: "Que estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia contra la resolución dictada en fecha 28 de junio de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Central en la reclamación 00-05866-2009 interpuesta por Urbaser, S.A. contra acuerdo liquidatorio y sancionador dictado por el servicio de inspección tributaria de la delegación territorial de A Coruña de la Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia por la que se confirma propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad levantada por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en cuantía de 241.549,14 € y 153.124,37 € declarando conforme a derecho la liquidación girada con la salvedad de que para la fijación de la base imponible, ante la imposibilidad de aplicación de las reglas a ) y b) del art. 13.3 del texto refundido de la ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , se computará el valor neto contable estimado de dichos bienes a la fecha de la reversión, más los gastos previstos para la reversión. Para el cálculo del valor neto contable de los bienes se aplicarán las tablas de amortización aprobadas a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las mismas, conforme a lo dispuesto en la letra c) del citado precepto.

Sin efectuar pronunciamiento sobre las costas procesales.».

Contra la anterior sentencia, la entidad Urbaser, S.A. interpone recurso de casación en unificación de doctrina al amparo de los artículos 96 y siguientes de la ley jurisdiccional en base a las siguientes alegaciones: «Primera.- Entre la Sentencia que ahora se impugna en casación y aquella otra que a continuación se indica ( Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 4ª, de fecha 2/9/2013, nº 545/2013, recurso 15104/2013 ) y respecto de la cual (...) concurren la identidades exigidas por el art. 96.1 LJCA . Segunda.- El presente caso resulta procedente, pues la sentencia dictada no es recurrible en casación ordinaria por aplicación de lo dispuesto en el artículo 86.2 b) de la LJCA , y la cuantía litigiosa es superior a 30.000 euros. Tercera.- Que, en todo caso, la sentencia impugnada incurre en las siguientes infracciones legales: I.- Infracción de los artículos 2 , 3 , 7 , 10 y 13 del TRLITP y AJD y del artículo 4 LIVA , en relación con los artículos 14 LGT y 114 y siguientes del RSCL. II.- Aplicación incorrecta o inexistencia de doctrina jurisprudencial.».

Termina suplicando de la Sala se admita el recurso y se de traslado a las partes para oposición.

Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 12 de julio de 2016 en cuya fecha tuvo lugar.

Antecedentes

Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, interpuesto por la procuradora Dª. Silvia Vázquez Senin, actuando en nombre y representación de la entidad Urbaser, S.A., la sentencia de 14 de mayo de 2014, de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de A Coruña, del Tribunal Superior de Justicia de Galicia , por la que se estimó parcialmente el recurso contencioso-administrativo número 15343/2013 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por la Xunta de Galicia contra la resolución dictada en fecha 28 de junio de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Central en la reclamación 00-05866-2009 interpuesta por Urbaser, S.A. contra acuerdo liquidatorio y sancionador dictado por el servicio de inspección tributaria de la delegación territorial de A Coruña de la Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia por la que se confirma propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en cuantía de 241.549,14 € y 153.124,37 €.

La sentencia de instancia, aclarada por auto de 22 de diciembre de 2014, dictó el siguiente fallo: «Que estimamos parcialmente el recurso de nulidad interpuesto por la representación procesal de Urbaser, S.A. contra (...) cuyo fallo quedará redactado de la siguiente forma: "Que estimamos parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia contra la resolución dictada en fecha 28 de junio de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Central en la reclamación 00-05866-2009 interpuesta por Urbaser, S.A. contra acuerdo liquidatorio y sancionador dictado por el servicio de inspección tributaria de la delegación territorial de A Coruña de la Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia por la que se confirma propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad levantada por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en cuantía de 241.549,14 € y 153.124,37 € declarando conforme a derecho la liquidación girada con la salvedad de que para la fijación de la base imponible, ante la imposibilidad de aplicación de las reglas a ) y b) del art. 13.3 del texto refundido de la ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , se computará el valor neto contable estimado de dichos bienes a la fecha de la reversión, más los gastos previstos para la reversión. Para el cálculo del valor neto contable de los bienes se aplicarán las tablas de amortización aprobadas a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las mismas, conforme a lo dispuesto en la letra c) del citado precepto.

Sin efectuar pronunciamiento sobre las costas procesales.».

No conforme con dicha resolución la entidad Urbaser, S.A. interpone el recurso de casación en unificación de doctrina que decidimos.

Fundamentación de la resolución impugnada

Primero. Se impugna en el presente procedimiento ordinario por la Xunta de Galicia la resolución dictada en fecha 28 de junio de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Central en la reclamación 00-05866-2009 interpuesta por URBASER SA contra acuerdo liquidatorio y sancionador dictado por el servicio de inspección tributaria de la delegación territorial de A Coruña de la Consellería de Economía en Facenda de la Xunta de Galicia por la que se confirma propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad por concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en cuantía de 241.549,14 € y 153.124,37 € .

Adelantamos que este Tribunal cambia la conclusión que venía manteniendo acerca del no cumplimiento de la exigencia del desplazamiento patrimonial en favor de particulares y con base, fundamental, en el obiter dicta del auto del TS de 21.11.2013 , donde el TS indica que el criterio correcto es el que reflejan las sentencias de 05.03.2007 , 23.09.2013 ... , sin que parezca existir razón para cambiar el criterio, y no se trata de mantener numantinamente una posición que es contraria al parecer de casi todo el mundo judicial, lo que resultaría lesivo al principio de seguridad jurídica.

Respecto de la cuestión debatida, el letrado de la Xunta alega que estamos en el supuesto del art. 13.2 RDL 01/1993 : 2. Se equipararán a las concesiones administrativas, a efectos del impuesto, los actos y negocios administrativos, cualesquiera que sea su modalidad o denominación, por lo que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares, dado que lo relevante -a efectos tributarios- es que, como consecuencia del contrato, la empresa preste un servicio público que tenga como destinatario final al ciudadano y no el sistema de retribución, sin que sea exigible que concurran los requisitos que la legislación impone a las concesiones.

Aunque el contrato habla de concesión administrativa, el codemandado subraya que estamos en un supuesto de gestión directa descentralizada, donde el Ayuntamiento mantiene las facultades propias del prestador del servicio (la titularidad y la gestión), en tanto que la empresa desarrolla las actuaciones materiales por cuenta y a nombre del Ayuntamiento y al respecto debemos darle la razón: el contrato firmado el 1.8.06 no es una concesión administrativa.

Como indica el profesor Sr. Blanquer Criado, el contrato de concesión es un contrato aleatorio. Desde una perspectiva teórica y abstracta, es discutible si la figura de 'la concesión de un servicio público, en la que la gestión se atribuye a un empresario privado para externalizar y sacar del presupuesto el gasto que comporta esa prestación, tiene sentido cuando todo el coste del servicio se sufraga íntegramente por la Administración y la prestación es gratuita para el usuario. Ahora bien, lo jurídicamente relevante no es si el concesionario percibe de la Administración alguna retribución o toda su remuneración, o si en cambio el gestor únicamente ingresa las tarifas que pagan los usuarios. En cambio, un factor esencial del régimen financiero de una concesión de servicio público es determinar si estamos ante un contrato conmutativo o si más bien se trata de un negocio jurídico aleatorio.

Que un contrato sea conmutativo no significa que desde una perspectiva objetiva exista identidad matemática en el valor de las recíprocas prestaciones. Hay que reconocer que el grado de equivalencia es relativo, pues tiene siempre algún margen de subjetividad abierto a distintas opiniones.

Por otro lado, conviene precisar que no todos los contratos aleatorios consisten en un juego de cartas que se rige por los caprichos del azar o de la antojadiza casualidad. En alguna medida, los contratos aleatorios también tienen o pueden tener alguna dosis de sinalagma conmutativo en las prestaciones pactadas; cuando se firma el contrato no hay plena «equivalencia» (mucho menos «igualdad» matemática), pero hay un razonable «equilibrio» en las expectativas de cada una de las partes del negocio jurídico. Pues bien, la concesión de servicio público es un «contrato aleatorio», toda vez que alguna dosis de azar siempre forma parte de la función económica que en términos causales caracteriza esa institución [6J. El concesionario es un inversor que no tiene plenamente asegurado el retorno de lo que financió; en cierta medida, el gestor del servicio realiza un negocio jurídico que se aproxima a un préstamo aleatorio [7). El margen de aleatoriedad que el concesionario del servicio público tiene que soportar en condiciones normales depende en parte de su diligencia empresarial y habilidad gestora, pero en otra parte también depende de factores externos y ajenos a su proceder, como el eventual riesgo de una menor demanda del servicio por la disminución del número de los usuarios, pues la remuneración del concesionario del servicio es 'fijada en función de su utilización (artículo 281.1 del TRLCSP 3/2011).

Es decir, mediante este específico tipo de contrato para la gestión de servicios públicos, la Administración transfiere al concesionario el riesgo de demanda o de frecuentación del servicio por los usuarios, circunstancias que en términos generales son previsibles para cualquier empresario diligente y precavido, y, por lo tanto, las oscilaciones o fluctuaciones en la demanda deben ser soportadas por el gestor a su riesgo y ventura. Adviértase que no se trata del llamado «riesgo de disponibilidad» (de la plena y adecuada disponibilidad de las infraestructuras precisas para la correcta prestación del servicio), sino del «riesgo de demanda» o de utilización del servicio. En ese tipo de riesgo las variaciones de la demanda del servicio no dependen en rigor del grado de diligencia del gestor o del nivel de la calidad de las prestaciones ofrecidas por el concesionario, sino de factores externos y ajenos en el contrato, como un eventual cambio del ciclo económico por la aparición de nuevas tendencias en el mercado, o una modificación de las preferencias de los usuarios causada por la aparición de otras prestaciones tecnológicamente más avanzadas. Esas contingencias pesan sobre el concesionario, quien debe soportar sin compensación los efectos económicos derivados del riesgo de demanda ... Esa conclusión del carácter aleatorio de la concesión de servicio público también es corroborada por el Derecho de la Unión Europea. Según su Tribunal de Justicia, la asunción por el empresario del riesgo derivado de la explotación del servicio público es un rasgo que siempre debe concurrir para que el contrato pueda ser calificado correctamente como una concesión administrativa de servicio público. Atendiendo al régimen retributivo pactado, no hay auténtica concesión de gestión de servicio público si el adjudicatario del contrato no se expone a las incertidumbres y a los riesgos del mercado en la explotación del servicio. No es indispensable la total transmisión de la incertidumbre; ni tan siquiera se exige que el contratista se exponga a un «riesgo considerable». En algunos sectores puede bastar un «riesgo limitado» (porque las normas del servicio reducen la discrecionalidad de la Administración adjudicadora para introducir en el contrato riesgos o para modularlos), pero en las cláusulas del negocio jurídico llamado ((concesión de servicio público», siempre debe existir algún margen de alías, y de inseguridad en los resultados económicos de la explotación del servicio público, de forma tal que se transfiera al operador económico por lo menos "una parte significativa " del riesgo. (sic).

Basta con la lectura del contrato para percatarse de que aunque se habla del riesgo y ventura del contratista esto no se extiende al importe de la licitación que es fijo para las operaciones de explotación, mantenimiento y conservación del punto limpio y sólo es variable en atención al número de viajes a la planta de recogida de SOGAMA, por lo que falta el riesgo considerable que es exigible para hablar de una concesión administrativa.

Lo que sucede es que partimos - art. 13.2 RDL 01/1993 - de que no es imprescindible que el contrato licitado por una Administración pública se formalice mediante concesión administrativa, sino que es suficiente con que se otorguen facultades de gestión de servicios públicos que originen un desplazamiento patrimonial a favor de la empresa contratista -la adjudicataria del concurso público-, para que se perciba el gravamen del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

La cuestión es, por lo tanto, si estamos ante un contrato de otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos que origina un desplazamiento patrimonial a favor de particulares, que son los elementos objetivos a tener en cuenta a efectos de la clasificación del contrato y, con eso, determinación del hecho imponible, a cuyo fin hay que partir de que los servicios públicos de competencia local podrán gestionarse, bien mediante la gestión directa, en cualquiera de las formas legalmente previstas, bien mediante la gestión indirecta, mediante las distintas formas previstas para el contrato de gestión de servicios públicos en la Ley de Contratos del Sector Público (art. 85.2 RTLBRL).

Aquí estamos ante una gestión indirecta del servicio público de explotación, mantenimiento y conservación de punto limpio y transporte de residuos, que es un servicio público que obligatoriamente debe prestar el Ayuntamiento, dentro de la competencia general de residuos urbanos y salubridad pública (art. 25.2.B y J Y 26.1.a) LBRL).

Lo que se discute es si esta forma de gestión supone el otorgamiento de facultad de gestión del servicio público y da lugar a un desplazamiento patrimonial.

El TEAR, con cita de la resolución del TEAC de 28.06.2011, sostiene que en el contrato de 1.8.08 es el Ayuntamiento quien mantiene la gestión del negocio, limitándose la empresa a la prestación material del servicio.

Aunque esto sea -en lo sustancial- correcto, no supone que no estemos en el supuesto del artículo 13.2 RDL 01/1993 .

El servicio de conservación y explotación del punto limpio es de los que se financia con una tasa (art. 20.4.s LHL); tasa que, en todo caso, establece el Ayuntamiento, por lo que es indiferente que sea el Ayuntamiento o la empresa quien la gestione, o que la retribución de la empresa la satisfaga el Ayuntamiento (con una cantidad alzada) que la detraerá, bien de la cantidad percibida como tasa por el uso del punto limpio o del propio presupuesto municipal. De lo dicho resulta que el sistema de retribución no es un elemento determinante para calificar el contrato.

Tampoco lo es que sea -en realidad- el Ayuntamiento quien presta el servicio a los particulares, ya que hablamos de un servicio obligatorio (art. 26.1.a), por lo que, al final, será siempre el Ayuntamiento el responsable de la existencia y subsistencia del servicio, independientemente de la forma de gestión.

Que URBASER SA actúe por cuenta del Ayuntamiento es propio de toda forma de gestión indirecta, y no figura en el expediente -en particular en el pliego de cláusulas administrativas particulares- disposición ninguna distinta de las propias de cualquier concesión administrativa, en especial, alguna que convirtiera a la empresa en una simple asalariada que funcionara bajo la orden y supervisión directa del Ayuntamiento, en cualquier tipo de trabajo.

De hecho, del pliego de cláusulas administrativas y del contrato solo es posible deducir que la adjudicataria del servicio actúa con plena autonomía y libertad (dentro de las obligaciones que se establecen en el contrato y pliego y de la supervisión' y control del Ayuntamiento) y, por lo tanto, gestiona el servicio de punto limpio, con lo que se cumple una de las exigencias del art. 13.2.

Donde, como indicamos al principio, resulta obligado cambiar el criterio de este Tribunal es en lo relativo a que se cumpla la exigencia del desplazamiento patrimonial a favor de un particular;

Esta Sala consideraba que no se cumplía -siguiendo las indicaciones STSJ de Canarias 233/2011, que reitera en la 245/2013- cuando no existía desplazamiento de medios materiales o humanos del Ayuntamiento al particular, sin que a estos efectos el precio de licitación pudiera considerarse como desplazamiento patrimonial (o entender que, al tener un valor el contrato/concesión implícitamente se realizaba un desplazamiento patrimonial).

El auto de 21.11.2013 de la Sala Tercera del Tribunal Supremo viene a indicar que el criterio correcto es el tradicional -y mayoritario en la jurisprudencia-; a esto añadimos que en la reciente sentencia de 23.09.2013 del TS se recogen las pretensiones del recurrente: En suma, para la compañía recurrente, la sentencia que discute infringe los artículos 1 , 2 y 31 de la Ley 40/1994 , cuando sostiene que la autorización para la instalación de una planta de cogeneración reviste un carácter inequívocamente concesional. La naturaleza del permiso litigioso es la propia de las autorizaciones administrativas en sentido tradicional y no atribuye ninguna facultad que permita equipararla a una concesión. (e) Así pues, según su criterio, no existe desplazamiento patrimonial y, en consecuencia, se infringe el artículo 13.2 del repetido Texto Refundido, ya que para que exista es necesario que el autorizante tenga en su patrimonio bienes o derechos que puedan trasladarse al particular en virtud de la autorización. Por eso también se desconoce la sentencia de este Tribunal Supremo de 20 de octubre de 1995 (que cita sin' mayor precisión), conforme a la cual no cabe asimilar las concesiones administrativas a aquellas autorizaciones que se requieran para el ejercicio de una actividad personal del titular de estas, esto es, únicamente es posible tal equiparación cuando se produzca un desplazamiento patrimonial equivalente al que tiene lugar en las concesiones.

Contestando el TS: Siendo eso así, el juego de los arts. 1 , 2 y 31 de la Ley 40/1994 , en relación con lo dispuesto en el art. 7 del Texto Refundido del Impuesto y de su arto 13. 2, en cuanto prevé que se equipararán a las concesiones administrativas, a efectos del impuesto, los actos y negocios administrativos, cualesquiera que sea su modalidad o denominación, por lo que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial a favor de particulares", ha de convenirse con la sentencia de instancia que la autorización habilitando la instalación [....] para generación de electricidad, en cuanto otorga dicha facultad, no constituyendo un mero control previo, es requisito ineludible para el desarrollo de dicha actividad, que incorpora un valor económico que pasa al patrimonio de la entidad autorizada, constituyendo el hecho imponible gravado.

Lo dicho obliga a considerar que la firma del contrato de 1.8.06 supone una transferencia patrimonial a favor de URBASER SA, lo que conlleva que estimemos el recurso de la administración autonómica en este punto.

Lo que sí debemos confirmar -del acuerdo del TEAC- es la anulación de la sanción tributaria por no concurrir culpabilidad en el recurrente toda vez que estamos ante una cuestión controvertida jurídicamente, de lo que es muestra el cambio de criterio de este Tribunal.».

Inadmisibilidad del recurso

Es evidente que no se ha hecho constar la identidad de las situaciones fácticas sobre las que descansan las sentencias contrastadas, lo que constituye un presupuesto del recurso de casación en unificación de doctrina que decidimos.

Efectivamente, no basta con que ambas resoluciones tengan su origen en liquidaciones tributarias giradas por el mismo órgano, en este caso Xunta de Galicia, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Desde el punto de vista sustantivo es necesario que las situaciones fácticas contractuales de los supuestos contrastados sean sustancialmente idénticas y así lo acredite el recurrente, lo que en este caso no se ha hecho. Sería necesario necesario acreditar la igualdad de las prestaciones y contraprestaciones en juego en lo dos contratos que subyacen a las sentencias comparadas, lo que no ha sido ni siquiera intentado.

Desde el punto de vista formal, y cumpliendo con el mandato que para el recurso de casación en unificación de doctrina establece el artículo 96.1 de la ley jurisdiccional se ha omitido la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y de la infracción que se imputa a la sentencia recurrida.

La única referencia que el escrito de interposición del recurso de casación en unificación de doctrina contiene sobre la sentencia de contraste es del tenor siguiente: «La sentencia de contraste identifica el desplazamiento patrimonial con la transferencia de bienes de titularidad de la Administración y, por su ausencia, concluye que no concurre la segunda de las notas configuradoras del concepto de concesiones administrativas a efectos del ITP y AJD.». Tal referencia es claramente insuficiente para entender cumplido el acreditamiento del presupuesto acerca de las identidades subjetiva, objetiva y causal a que el precepto mencionado se refiere.

Todo ello con independencia de que no se ha acreditado la summa gravaminis en casación a la vista de la parcial estimación del recurso, y de que es carga del recurrente la acreditación de que lo discutido supera el valor de 30.000 euros.

Costas

La inadmisibilidad formal del recurso de casación en unificación de doctrina comporta la imposición de las costas causadas a la recurrente que no podrán exceder de 2000 euros, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la ley jurisdiccional .