STS 1083/2016, 12 de Mayo de 2016

La Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia, de la AEAT extendió a la entidad Maderas Abraham Martínez, S.L. acta de disconformidad, modelo A02, por Impuesto de Sociedades del ejercicio 2001, por entender que procedía la regularización de la situación tributaria de dicha entidad, ya que a juicio del actuario no resultaba aplicable a su escisión total el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII, del Título VIII de la Ley 43/1995.

Como consecuencia de ello, la Inspección levantó a cada uno de los socios de Maderas Abraham Martínez, S.L. un acta de disconformidad, por I.R.P.F., período 2001, indicando que no procedía la aplicación de lo dispuesto en el artículo 102 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , según remisión del artículo 35.3 de la Ley 40/1998 , lo cual significaba que debían integrarse en la base imponible del IRPF de los socios de la entidad transmitente o escindida las rentas derivadas de la atribución a los mismos de los valores de la entidad adquirente o beneficiaria de la escisión.

La determinación de la ganancia o pérdida patrimonial se efectuaba por la Inspección teniendo en cuenta: 1º) Que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 35.1. e) de la Ley 40/1998 , la ganancia o pérdida patrimonial se computaría por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor de mercado de los entregados. 2º) Que procedía la aplicación, en su caso, de la Disposición Transitoria 9º de la Ley 40/1998 . 3º) Que la integración de las ganancias y pérdidas de patrimonio habían de ser realizadas conforme a los artículos 38 y 39 de la Ley 40/1998 . La pérdida patrimonial derivada de las participaciones adquiridas por donación el 29 de diciembre de 2000 se integraría en la parte general de la base imponible, al tener un período de generación inferior a un año y la ganancia patrimonial derivada de las participaciones adquiridas el 30 de mayo de 1991 se integraría en la parte especial de la base imponible, al tener un período de generación superior a un año. 4º) La base liquidable especial se gravaba al tipo del 18%, resultante de la aplicación de los artículos 53 y 63 de la Ley 40/1998 .

Al no presentarse alegaciones se practicaron las siguientes liquidaciones, con inclusión de intereses de demora, a los socios:

-D. Fausto , 54.093,98 €.

-D. Humberto y Dªña Socorro , 107.175,23 €.

-Dª Azucena , 53.887,28 €.

-Dª Diana , 53.903,85 €.

- D. Basilio , 54.093,98 €.

La mejor comprensión de los hechos exige poner de manifiesto que, tal como se indicaba en la resolución del TEAR (Fundamento de Derecho Segundo), en el acuerdo de liquidación se detallan los siguientes:

"1º) El acuerdo de aprobación del proyecto de escisión de la entidad Maderas Abraham Martínez, S.L.,se adoptó el 27 de noviembre de 2000, depositándose en el Registro Mercantil de Valencia el 21 de diciembre de 2000. En dicho precepto se establece que a efectos contables las operaciones se entenderían realizadas por las sociedades beneficiarias de la escisión desde el 1 de septiembre de 2000. 2º) El 27 de diciembre de 2000 se presentó en la AEAT la comunicación de la opción por el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportación de activos y canje de valores regulado en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995. 3º) El 29 de diciembre de 2000 se celebró Junta General extraordinaria y universal de la entidad escindida, en la cual se aprobó realizar la operación de escisión ya referida así como el balance de escisión cerrado al 31 de agosto de 2000. 4º) El 5 de julio de 2001 se otorgó escritura de escisión total de la entidad Maderas Abraham Martínez, S.L, a favor de las entidades Comercial Schubert, S.L. ..., Maderas Abraham Martínez, S.L y Urbana Fosters, S.L. 5º) El 9 de agosto de 2001 se presentó la mencionada escritura en el Registro Mercantil de Valencia. 6º) Como resultado de la escisión total y la consiguiente disolución sin liquidación de la entidad escindida, se dividió su patrimonio en tres partes de igual valor, cada una de las cuales fue objeto de traspaso en bloque a las tres entidades beneficiarias. La atribución a los socios de la sociedad escindida de las participaciones de las sociedades beneficiarias no se realizó guardando la proporción que los mismos tenían en la sociedad disuelta, sino que se atribuyó a cada uno de ellos el 100 por 100 de cada una de las tres sociedades beneficiarias. Así, a Dª Azucena , casada con D. Fausto se le adjudicaron 420 participaciones sociales de la entidad Comercial Schubert, S.L.. A Dª Diana , casada con D. Basilio se adjudicaron 420 participaciones de la entidad Urbana Fusters, S.L.. A don Humberto , casado con Dª Socorro se le adjudicaron 420 participaciones sociales de la entidad Maderas Abraham Martínez, S.L... 7º. La motivación económica de la escisión, de acuerdo con el proyecto de escisión, hace referencia a la existencia de diferencias de criterio entre los socios sobre la forma de llevar la empresa, lo que llevó a la escisión de Maderas Abraham Martínez, S.L. en las diferentes actividades económicas diferenciadas integradas en aquella (almacén de madera, explotación de plazas de garaje y promotora)."

Los anteriores hechos dieron lugar, según explicaba la resolución del TEAR, a que la Inspección considerara improcedente la aplicación del régimen especial del Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, por incumplimiento del requisito consistente en haber transmitido ramas de actividad a las entidades beneficiarias, único supuesto en el que se permite la falta de proporcionalidad entre los valores de aquellas atribuidos a los socios de la escindida y los que poseían de la misma y sin que se apreciara en la escindida la existencia de las tres ramas de actividad a que se hacía referencia en el proyecto de fusión, salvo la consistente en "almacén de maderas", que fue continuada por la beneficiaria que conservó el nombre de la escindida (Maderas Abraham Martínez, S.L.). También consideró la Inspección que no concurría el requisito de motivación económica válida, ya que las pruebas aportadas solo demostraban la existencia de discrepancia entre los socios de la sociedad escindida.

D. Fausto , D. Humberto , Dª Socorro , Dª Azucena , Dª Diana y D. Basilio , interpusieron reclamación económico-administrativa contra las liquidaciones giradas por IRPF, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valencia, que dictó resolución desestimatoria, de fecha 30 de abril de 2010, señalando, por tanto, que la escisión de la entidad Maderas Abrahám Martínez S.L. debía tributar conforme al régimen general previsto en el artículo 15.3 de la Ley 43/1995 y cada uno de los socios de la misma debía integrar en su base imponible del IPRF las rentas derivadas de la atribución a él de los valores de la entidad adquirente beneficiaria de la escisión, lo cual significaba, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 35.1.e) de la Ley 40/1998 , una ganancia o pérdida determinada por la diferencia entre el valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio y el valor de mercado de los títulos o derechos recibidos .

D. Basilio , representado por el Procurador de los Tribunales Sr. Alapont Beteta, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAR a que acaba de hacerse referencia, ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana y la Sección Tercera de la misma, que lo tramitó con el número 1407/2010, dictó sentencia desestimatoria, de fecha 20 de mayo de 2014 .

La representación procesal de D. Basilio , interpuso recurso de casación contra la sentencia dictada, según escrito presentado en 12 de junio de 2014, en la Sala de instancia, en el que solicita su anulación.

El Abogado del Estado se opuso al recurso presentado, según escrito presentado en 30 de septiembre de 2014, en el que solicita se declare no haber lugar al mismo, con imposición de las costas procesales.

Habiéndose señalado para deliberación, votación y fallo, la audiencia del tres de mayo de dos mil dieciséis, en dicha fecha tuvo lugar la referida actuación procesal.

Con la advertencia previa de que en el escrito de demanda el hoy recurrente defendió que al ser aplicable el régimen especial en la escisión de la entidad Maderas Abraham Martínez, S.L., no debía integrar en su base imponible del IRPF las rentas derivadas de la atribución de los valores de la entidad adquirente o beneficiaria de la escisión, lo que suponía no haber lugar a ganancia patrimonial alguna, la sentencia basa la desestimación del recurso contencioso-administrativo en la siguiente fundamentación jurídica:

"TERCERO.- Así expuesta la controversia entre las partes, debemos aludir al propio tenor literal del acuerdo de liquidación practicado por el concepto IRPF ejercicio 2001 al hoy recurrente Basilio :

"(...) -Improcedencia del régimen especial y por lo tanto del diferimiento previsto en el art. 102 de la Ley 43/1995

Como se ha señalado en la relación de hechos de este acuerdo, se han desarrollado actuaciones inspectoras con relación a la entidad escindida MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL habiéndose incoado el acta de disconformidad igualmente referida, y dictándose acuerdo de liquidación con la misma fecha que el presente, en el cual se confirma la regularización recogida en el acta. Como resultado de dicha regularización se ha concluido con la improcedencia de que la operación de escisión total de dicha entidad se acoja al régimen especial referido; dicha improcedencia se basa en el incumplimiento de los requisitos consistentes en haberse producido la transmisión de una rama de actividad, por no respetarse la regla de proporcionalidad entre los valores recibidos y los entregados por la adquirente beneficiaria de la escisión, así como en no apreciarse la existencia de motivos económicos válidos para realizar aquella. En consecuencia, no es de aplicación lo dispuesto en la Ley 43/1995 para el régimen especial citado, en especial en lo que aquí interesa, el art. 102 . Por lo tanto, habrá de acudirse a la normativa general para determinar la ganancia o pérdida patrimonial que para los obligados tributarios se deriva de la operación de escisión (...)".

De este modo, adquiere relevancia esencial la circunstancia de que el objeto del presente recurso es la resolución del TEAR que desestima la reclamación económico-administrativa formulada por Basilio en relación con la liquidación por IRPF, ejercicio 2001, que como consecuencia de la regularización de la situación tributaria de la entidad MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL integra en la base imponible de los socios de dicha entidad escindida, entre ellos el actor, las rentas derivadas de la atribución a los mismos de los valores de la entidad adquirente o beneficiaria de la escisión. Así, el objeto del presente recurso se circunscribe a la liquidación por IRPF 2001 quedando fuera del objeto del presente proceso todo lo relativo a la sociedad escindida y a la operación de escisión y régimen aplicable a la misma respecto al Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de que la liquidación IRPF 2001, objeto del presente recurso, tenga su origen en la regularización de la situación tributaria de la citada sociedad como consecuencia de no entender aplicable a la escisión total de la misma, el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, pues esta última cuestión, no es objeto, como hemos dicho del presente recurso.

En el propio acuerdo de liquidación objeto del presente procedimiento (acuerdo de liquidación practicado por el concepto IRPF ejercicio 2001 respecto al obligado tributario Clemente ) se hace referencia al dictado en la misma fecha de un acuerdo de liquidación por el concepto Impuesto sobre Sociedades respecto a MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL procediendo a la regularización de la situación tributaria de dicha entidad al estimar que no es aplicable a la escisión total de la entidad citada el régimen especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995. Del mismo modo, en el escrito de interposición de reclamación económico-administrativa por parte del hoy recurrente se menciona (Alegación Tercera) que "la improcedencia de la aplicación de dicho régimen ha sido recurrida ante este Tribunal en esta misma fecha, por lo cual reproducimos las argumentaciones siguientes (...)" , de lo que cabe inferir que el acuerdo de liquidación practicado por el concepto Impuesto sobre Sociedades de MADERAS ABRAHAM MARTINEZ SL en el que se concluye la improcedencia de la aplicación del régimen especial a la operación de escisión total, fue impugnado en vía económico-administrativa por dicha entidad. Ignorándose la resolución dada por el TEAR a dicha reclamación, así como si contra la misma se ha interpuesto recurso de alzada ante el TEAC -caso de ser procedente- o recurso contencioso- administrativo.

En definitiva, atendiendo a lo expuesto, y analizando los motivos de impugnación articulados por la actora, ya señalados, debe de concluirse que ninguno de ellos se refieren a la liquidación por IRPF, sino que todos versan sobre el Impuesto sobre Sociedades, pues como hemos fijado, se concretan en la legislación aplicable a la operación de escisión, retroacción contable de la operación de escisión, prescripción de la comprobación por la Inspección para determinar si se cumplen los requisitos para aplicar el régimen especial de fusiones a la operación de escisión de la sociedad, y concurrencia en la operación de escisión de los motivos económicamente válidos y de la existencia de ramas de actividad, motivos todos ellos referidos a cuestiones que no son objeto del presente recurso, al referirse a la escisión de la entidad MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL, y al Impuesto sobre Sociedades de la citada entidad, lo que implica que no habiéndose efectuado motivo de impugnación alguno referido al IRPF ejercicio 2001, deba de desestimarse el recurso interpuesto.

En este punto, cabe citar la Sentencia de esta Sala y Sección nº 696/2013, de 5 de junio de 2013 (Recurso contencioso- administrativo 1212/2010 ) del siguiente tenor literal:

"PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por D. Guillermo contra la resolución de 30-3-2009 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, en lo que respecta a la desestimación de la reclamación NUM004 , formulada frente a la liquidación practicada por la Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, en concepto de IRPF, ejercicio 2002, por un importe de 10.111,41 euros.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo se desprende que la Inspección de la Agencia Tributaria inició el 12-9-2005 actuaciones de comprobación de la escisión total realizada por SIFRE MONFORT S.L. en escritura pública de 27-12- 2001, extendiéndose en fecha 28-6-2006 acta de disconformidad al recurrente, en su calidad de socio de dicha mercantil, y a los efectos del IRPF de 2002, por considerar incorrecta su declaración respecto a las alteraciones patrimoniales derivadas de dicha operación societaria, considerando la Inspección que la operación de escisión total de SIFRE MONFORT S.L. no reunía los requisitos necesarios para aplicarse el régimen fiscal especial regulado en el Título VIII, Capítulo VIII de la Ley 43/1995 , lo que implicaba que la tributación de las rentas derivadas de la escisión que correspondía al actor como socio de la mercantil debía realizarse conforme al régimen general de las ganancias patrimoniales previsto en el artículo 35.1.e), párrafo segundo, de la Ley 40/1998 del IRPF .

La Inspección pasó a calcular la ganancia patrimonial obtenida por el recurrente a tenor del valor de mercado de sus participaciones en la sociedad escindida, tomando como punto inicial el de adquisición el 21-12-2000 de 18 participaciones, siendo su valor de adquisición el de 1.165,48 euros, imputando la ganancia patrimonial al ejercicio 2002, pues el acuerdo de escisión fue inscrito en el Registro Mercantil el 22-2-2002, fecha en la adquirió eficacia a efectos mercantiles.

Reseñar que la declaración inspectora de aplicación improcedente del régimen fiscal especial de escisiones por falta de motivo económico válido fue impugnada por SIFRE MONFORT S.L. ante el TEARCV que, por resolución de 26-2- 2010 , desestimó la reclamación económico-administrativa NUM005 , siendo recurrida en alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central, sin que se siga proceso alguno en esta Sala que afecte a dicha sociedad.

TERCERO.- Tras la exposición de hechos anteriormente relatada, conviene precisar que el objeto de este litigio viene dado por la impugnación actora de la resolución del TEARCV de 30-3-2009 y de la liquidación del IRPF del ejercicio 2002, quedando fuera del proceso todo lo relativo a la sociedad escindida y la propia operación de escisión, así como el régimen tributario aplicable a la misma. Tampoco se revisa el Impuesto sobre Sociedades de dicha mercantil, que tiene una indudable relación con este recurso pero que, de ninguna manera, pueden ser objeto de revisión o pronunciamiento por este Tribunal.

No resulta ociosa la anterior advertencia a la vista de la demanda, que parece ignorar que en este recurso cuestionó una resolución determinada del TEARCV y una liquidación del IRPF, para impugnar: a) Improcedente imputación temporal de las ganancias patrimoniales, pues debe imputarse al ejercicio 2001 las ganancias generadas por una escisión acordada en 2001. b) Falta de motivación del valor de mercado de los inmuebles incluidos en la escisión, pues dicha valoración se dice que se realizó por un informe técnico, que no consta en el expediente, faltando un elemento tributario esencial. c) Falta realizar una nueva valoración mediante tasación pericial contradictoria, tal como le reconoció el Tribunal Económico Administrativo Regional a SIFRE MONFORT S.L. en su resolución de 26-2-2010 . d) La escisión tuvo unos motivos económicos válidos, como fue reestructurar el grupo de actividades y sociedades a efectos de ordenar el desarrollo futuro de os distintos sectores en los que se invertía, preparando la entrada de nuevas generaciones de ambas familias en las actividades sociales, existiendo proporcionalidad en la escisión total de SIFRE MONFORT S.L.

Por su parte, el Abogado del Estado solicita la desestimación de la demanda, alegando que el procedimiento inspector duró un tiempo inferior a doce meses, siendo correcta la imputación temporal de las ganancias patrimoniales a 2002 por ser entonces cuando la escisión social se inscribió en el Registro Mercantil, recalcando que la operación de escisión total careció de motivación económica, tal como lo uso de relieve la resolución de 26-2-2010 del TEARCV y la improcedente aplicación del régimen fiscal especial de escisiones a las plusvalías evidenciadas por tal operación.

CUARTO.- Con carácter previo, y al hilo de anteriores razonamientos, convendrá sentar que en este proceso la parte actora no ha respetado el objeto del recurso y ha centrado gran parte de sus argumentos y pretensiones en otras cuestiones ajenas al presente litigio.

En efecto, resulta patente que el recurso contencioso-administrativo se interpuso contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30-3-2009 , que tan sólo se pronunció sobre la liquidación del IRPF de 2002, que son los actos que se recurren, pero en absoluto constituyen objeto del proceso la escisión de SIFRE MONFORT S.L., que es una actuación diferente y tiene un específico régimen de recursos, ni cuestiones relativas al Impuesto sobre Sociedades ni a personas jurídicas, cuya impugnación es ajena a este recurso. Además, existe otro obstáculo añadido: cabría preguntarse si el recurrente tiene legitimación para impugnar actuaciones que conciernen a terceros, a unas personas jurídicas ajenas, por unos tributos que no le conciernen, siendo negativa la respuesta.

En consecuencia, incurre la demanda parcialmente en incongruencia y desviación procesal cuando modifica el objeto y la pretensión del recurso contencioso-administrativo, lo que viene a suponer la vulneración de los arts. 33.1 , 45 y 56 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa . Concretamente, constituyen desviación procesal los motivos impugnatorios d) y e) de la demanda, que deben ser desestimados sin entrar a examinarlos (...)"

Consecuentemente, debemos indicar que en este procedimiento la parte recurrente no ha respetado el objeto del recurso al centrar todos sus argumentos y pretensiones en otras cuestiones ajenas al presente litigio. En efecto, el presente recurso contencioso-administrativo se interpuso contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de abril de 2010 que tan sólo se pronunció sobre la liquidación del IRPF de 2001, que son los actos que se recurren, pero en absoluto constituye objeto del proceso la escisión de MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL que es una actuación diferente y tiene un específico régimen de recursos, ni las cuestiones relativas al Impuesto sobre Sociedades ni a personas jurídicas, cuya impugnación es ajena a este recurso. Además, existe otro obstáculo añadido: cabría preguntarse si el recurrente tiene legitimación para impugnar actuaciones que conciernen a terceros, a unas personas jurídicas ajenas, por unos tributos que no le conciernen, siendo negativa la respuesta. En consecuencia, incurre la demanda en incongruencia y desviación procesal cuando modifica el objeto y la pretensión del recurso contencioso- administrativo, lo que viene a suponer la vulneración de los artículos 33.1 , 45 y 56 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .

Debemos añadir que, si bien la parte recurrente aportó la Sentencia nº 1145/2013 dictada por esta Sala , respecto a la liquidación de IRPF practicada a otro de los socios, lo cierto es que ya con anterioridad esta Sala y Sección había resuelto la cuestión controvertida en las presentes actuaciones en la Sentencia nº 1012/2013, de 4 de julio de 2013 (firme el 22/10/2013), respecto al IRPF practicado a otro socio. Sentencia nº 1012/2013 del siguiente tenor literal:

"PRIMERO.- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de abril de 2010 por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas NUM000 , NUM001 , NUM002 y NUM003 , interpuestas respectivamente por la actora y otros sujetos, contra por lo que al presente recurso interesa, el acuerdo de liquidación IRPF periodo 2001, de fecha 11 de septiembre de 2006 por importe de 53.903,85 euros, como consecuencia de la regularización de la situación tributaria de la entidad MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL, por no considerar aplicable a la misma el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995 , lo que implicó respecto los socios, en este caso respecto la actora, la no aplicación de lo dispuesto en el artículo 102 de la Ley 43/1995 por remisión del artículo 35 de la Ley 40/98 , debiendo integrarse en la base imponible del IRPF de los socios de la citada entidad transmitente o escindida las rentas derivadas de la atribución a los mismos de los valores de la entidad adquirente o beneficiaria de la escisión.

SEGUNDO.-La parte actora articula su pretensión estimatoria de la demanda alegando en síntesis;

-La legislación aplicable a la operación de escisión es la del año 2000, es decir la primitiva redacción del artículo 110.1 de la LIS , donde la aplicación del régimen especial depende de la voluntad del propio sujeto pasivo que se manifiesta en la adopción del acuerdo de la junta general aprobando la operación de escisión, y del aspecto formal de comunicarlo a la AEAT, pues la redacción dada por la reforma operada por la Ley 14/2000 al artículo 110.1 de la LIS , respecto los nuevos requisitos, conforme a la Disposición Transitoria Octava de la Ley 14/2000 , es aplicable para operaciones a partir del 1 de enero de 2001, y la adopción de los acuerdos sociales, en el presente caso en el año 2000, marca la fecha que a efectos del Impuesto sobre Sociedades debe de tenerse en cuenta a la hora de la aplicación del régimen fiscal especial.

-Retroacción contable de la operación de escisión. Si MADERAS ABRAHAM MARTINEZ SL acuerda en Junta General la escisión total de la sociedad y solicita en el año 2000 a la AEAT la aplicación del régimen especial de fusiones y escisiones del capítulo VIII del Título VIII de la LIS, está obligada a aplicar el criterio de imputación temporal del artículo 105 de la LIS y no integrar en la base imponible de la citada mercantil por el ejercicio 2000 las rentas derivadas de la operación de escisión, y a su vez, elaborar los impuestos de sociedades de las sociedades beneficiarias por las operaciones realizadas a partir del 1 de septiembre del 2000 que por tanto no se incluirán en la sociedad escindida.

-Prescripción de la comprobación por la Inspección de los tributos para determinar si la entidad matriz cumplió los requisitos que permitan aplicar el régimen especial de fusiones del Título VIII, Capítulo VIII de la Ley 43/1995 a una operación de escisión de la que resultan beneficiarias las mercantiles Maderas Abraham Martínez S.L, Urbana Fusters SL y Comercial Schubert SL. Si la Inspección pretende comprobar las circunstancias de la operación de escisión tendrá que requerir para comprobar el impuesto de sociedades del ejercicio 2000 y no el del 2001, ya que mientras que no se concluya que no se dan las circunstancias que permiten aplicar el régimen especial, las rentas que se generen en la operación de escisión se han de imputar al ejercicio 2000. Por lo que en la fecha en la que se inician las actuaciones de inspección, el 7 de febrero de 2006, el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2000 ya ha prescrito.

-Se ha cumplido en la operación de escisión los motivos económicamente válidos y la existencia de ramas de actividad. Se ha puesto de manifiesto por la actora en el desarrollo de las actuaciones inspectoras que la operación se produjo por motivos económicamente válidos y la existencia de ramas de actividad. La carga de la prueba de una finalidad de fraude o elusión corresponde a la Administración, y nada puede probar la Administración respecto tales extremos.

TERCERO.- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis;

-La legislación aplicable es la redacción dada a la Ley 43/1995 por la Ley 14/2000 , ya que la fecha relevante para determinar la normativa aplicable en la operación de escisión de un negocio jurídico es la inscripción del acuerdo en el Registro Mercantil, en el presente caso en el ejercicio 2001, por lo que debe de desestimarse la pretensión de prescripción.

-No se dan los requisitos legalmente previstos para que proceda la aplicación del régimen especial regulado en la LIS .

-La operación de escisión se ha realizado con fines de fraude o evasión fiscal, resultando probada la ausencia de motivos económicos válidos.

-No procede la nulidad por no estar el expediente completo pues la recurrente no ha hecho uso de la facultad de pedir que se complete, siendo la demanda formulada idéntica a la del recurso 1537/2010, donde no se hace mención alguna a la carencia de expediente, el cual es común para los actos impugnados.

CUARTO.- Conviene tener en cuenta, como hemos señalado que el objeto del presente recurso es la resolución del TEAR que desestima la reclamación económico-administrativa formulada por la actora en relación con la liquidación por IRPF, ejercicio 2001, que como consecuencia de la regularización de la situación tributaria de la entidad MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL, integra en la base imponible de los socios de dicha entidad escindida, entre ellos la actora, las rentas derivadas de la atribución a los mismos de los valores de la entidad adquirente o beneficiaria de la escisión, por lo que el objeto del presente recurso se centra en la liquidación por IRPF 2001, quedando fuera del objeto del presente proceso, todo lo relativo a la sociedad escindida y a la operación de escisión y régimen aplicable a la misma respecto el Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de que la liquidación IRPF 2001, objeto del presente recurso, tenga su origen en la regularización de la situación tributaria de la citada sociedad como consecuencia de no entender aplicable a la escisión total de la misma, el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995 , pues esta última cuestión, no es objeto, como hemos dicho del presente recurso.

Atendiendo a lo expuesto, y analizando los motivos de impugnación articulados por la actora, ya señalados, debe de concluirse que ninguno de ellos se refieren a la liquidación por IRPF, sino que todos versan sobre el Impuesto sobre Sociedades, pues como hemos fijado, se concretan en la legislación aplicable a la operación de escisión, retroacción contable de la operación de escisión, prescripción de la comprobación por la Inspección para determinar si se cumplen los requisitos para aplicar el régimen especial de fusiones a la operación de escisión de la sociedad, y concurrencia en la operación de escisión de los motivos económicamente válidos y de la existencia de ramas de actividad, motivos todos ellos referidos a cuestiones que no son objeto del presente recurso, al referirse a la escisión de la entidad MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ SL, y al Impuesto sobre Sociedades de la citada entidad, que tal y como señala la actora han sido recurridas ante el TEAC, lo que implica que no habiéndose efectuado motivo de impugnación alguno referido al IRPF ejercicio 2001, deba de desestimarse el recurso interpuesto.

Y así lo ha dicho esta Sala y Sección, en otros supuestos como en la sentencia 5 de julio de 2013, recurso 696/2013 , donde hemos dicho:

"TERCERO.-Tras la exposición de hechos anteriormente relatada, conviene precisar que el objeto de este litigio viene dado por la impugnación actora de la resolución del TEARCV de 30-3-2009 y de la liquidación del IRPF del ejercicio 2002, quedando fuera del proceso todo lo relativo a la sociedad escindida y la propia operación de escisión, así como el régimen tributario aplicable a la misma. Tampoco se revisa el Impuesto sobre Sociedades de dicha mercantil, que tiene una indudable relación con este recurso pero que, de ninguna manera, pueden ser objeto de revisión o pronunciamiento por este Tribunal.

No resulta ociosa la anterior advertencia a la vista de la demanda, que parece ignorar que en este recurso cuestionó una resolución determinada del TEARCV y una liquidación del IRPF, para impugnar: a) Improcedente imputación temporal de las ganancias patrimoniales, pues debe imputarse al ejercicio 2001 las ganancias generadas por una escisión acordada en 2001. b) Falta de motivación del valor de mercado de los inmuebles incluidos en la escisión, pues dicha valoración se dice que se realizó por un informe técnico, que no consta en el expediente, faltando un elemento tributario esencial. c) Falta realizar una nueva valoración mediante tasación pericial contradictoria, tal como le reconoció el Tribunal Económico Administrativo Regional a SIFRE MONFORT S.L. en su resolución de 26-2-2010 . d) La escisión tuvo unos motivos económicos válidos, como fue reestructurar el grupo de actividades y sociedades a efectos de ordenar el desarrollo futuro de os distintos sectores en los que se invertía, preparando la entrada de nuevas generaciones de ambas familias en las actividades sociales, existiendo proporcionalidad en la escisión total de SIFRE MONFORT S.L.

Por su parte, el Abogado del Estado solicita la desestimación de la demanda, alegando que el procedimiento inspector duró un tiempo inferior a doce meses, siendo correcta la imputación temporal de las ganancias patrimoniales a 2002 por ser entonces cuando la escisión social se inscribió en el Registro Mercantil, recalcando que la operación de escisión total careció de motivación económica, tal como lo uso de relieve la resolución de 26-2-2010 del TEARCV y la improcedente aplicación del régimen fiscal especial de escisiones a las plusvalías evidenciadas por tal operación.

CUARTO.-Con carácter previo, y al hilo de anteriores razonamientos, convendrá sentar que en este proceso la parte actora no ha respetado el objeto del recurso y ha centrado gran parte de sus argumentos y pretensiones en otras cuestiones ajenas al presente litigio.

En efecto, resulta patente que el recurso contencioso-administrativo se interpuso contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 30-3-2009, que tan sólo se pronunció sobre la liquidación del IRPF de 2002, que son los actos que se recurren, pero en absoluto constituyen objeto del proceso la escisión de SIFRE MONFORT S.L., que es una actuación diferente y tiene un específico régimen de recursos, ni cuestiones relativas al Impuesto sobre Sociedades ni a personas jurídicas, cuya impugnación es ajena a este recurso. Además, existe otro obstáculo añadido: cabría preguntarse si el recurrente tiene legitimación para impugnar actuaciones que conciernen a terceros, a unas personas jurídicas ajenas, por unos tributos que no le conciernen, siendo negativa la respuesta.

En consecuencia, incurre la demanda parcialmente en incongruencia y desviación procesal cuando modifica el objeto y la pretensión del recurso contencioso-administrativo, lo que viene a suponer la vulneración de los arts. 33.1 , 45 y 56 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa . Concretamente, constituyen desviación procesal los motivos impugnatorios d) y e) de la demanda, que deben ser desestimados sin entrar a examinarlos (...)"

Por lo expuesto, el presente recurso contencioso-administrativo debe de ser desestimado, sin entrar a analizar los distintos motivos impugnatorios esgrimidos al referirse a cuestiones que no son objeto del presente recurso contencioso- administrativo."

El recurso de casación para la unificación de doctrina se interpone con aportación para contraste de las siguientes sentencias dictadas por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana:

- Sentencia de 6 de septiembre de 2013 -recurso contencioso-administrativo 1409/2010 -.

- Sentencia de 21 de febrero de 2014 -recurso contencioso-administrativo 1408/2010 -.

- Sentencia de 27 de febrero de 2014 -recurso contencioso-administrativo 423/2014 -.

Expone la parte recurrente que las referidas tres sentencias estiman las pretensiones de los respectivos demandantes, mientras que la recurrida desestima la formulada en el correspondiente recurso, "siendo los hechos idénticos, las Actas suscritas de disconformidad de la Inspección de Hacienda del Estado, con causa en la misma inspección, a los socios personas físicas de las entidades beneficiarias de la escisión, los fundamentos de derecho idénticos y las pretensiones las mismas, puesto que en ambas se solicitó que se anulara el Acta de Inspección incoada por tener derecho a la aplicación de la operación de escisión de Maderas Abraham Martínez, S.L, el régimen especial de fusiones y escisiones del Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995".

Tras ello, se aduce que la sentencia impugnada comete infracción legal, puesto que aunque el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995 se refiere a la aplicación del régimen especial de fusiones y escisiones en el Impuesto de Sociedades, la misma tiene consecuencia en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los socios de las entidades beneficiarias de la escisión, por la incorporación de los valores de la entidad, por lo que no entrar a valorar los hechos que dan lugar a la liquidación recurrida por IRPF del ejercicio 2001, genera una grave indefensión al recurrente.

El Abogado del Estado, en su escrito de oposición al recurso interpuesto, sigue la línea de la sentencia y concluye afirmando que procede la desestimación del recurso, en la medida en que no se formula razonamiento alguno respecto de la posible infracción del ordenamiento jurídico en que pudiera haber incurrido la sentencia recurrida, extremo éste en el que "el recurrente tiene la carga de realizar la crítica razonada de la sentencia que impugna y señalar los preceptos, de procedimiento y de fondo, que ésta haya podido infringir", añadiendo que "No nos encontramos siquiera ante una nueva instancia, dada la finalidad del recurso de casación, y en realidad es lo que se pretende en este caso, en el que se está solicitando un nuevo pronunciamiento sobre la cuestión planteada en este recurso, lo que requeriría adicionalmente de la apreciación de la prueba existente".

En definitiva, entiende el Abogado del Estado que la parte recurrente se limita a afirmar que la sentencia incurre en infracción legal, sin analizar mínimamente las circunstancias concurrentes, ni las razones dadas por la Sala para la desestimación, siendo así que "No basta con que haya una resolución contradictoria, sino que es preciso razonar y probar las circunstancias que determinan que la sentencia recurrida incurre en infracción legal".

Expuestas las posiciones de las partes, debemos poner de manifiesto que esta Sala, en caso análogo al que ahora se nos plantea, se ha pronunciado en el mismo sentido que la sentencia impugnada.

En efecto, la Sentencia de 6 de octubre de 2011 -recurso de casación 5038/2007 - se refirió a un supuesto en el que la Inspección estimó no aplicable el régimen especial del Capítulo VIII del Título VIII, de la Ley 43/1995, y si el régimen general, a una escisión de sociedad en la que no se cumplió el requisito de la proporcionalidad.

Pero además, también en la ocasión de la referencia, la Inspección inició actuaciones de regularización del IRPF respecto de uno de los socios de la entidad escindida, a fin de determinar los incrementos o disminuciones patrimoniales derivados de la escisión, formalizándose acta de disconformidad y girándose liquidación por el impuesto referido.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que conoció del recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la liquidación girada, poniendo de relieve que la liquidación del Impuesto de Sociedades había sido objeto de reclamación económico-administrativa ante el TEAC, que fue desestimada, declaró ( Sentencia de 18 de julio de 2007 ):

"Tercero.- (...)

Siendo ello así, resulta que la actividad revisora que compete a este Tribunal debe ceñirse a las cuestiones que se susciten en relación a la liquidación por el concepto IRPF, sin que sea dable que entremos a conocer sobre la procedencia de la aplicación del régimen especial de escisiones ( artículo 97.2 , 99 y 110.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre ), pues tal cuestión no es propia de la liquidación del Impuesto sobre la Renta, sino de la que corresponde al Impuesto de Sociedades. Por lo tanto, si bien es cierto que la corrección o no de la no aplicación de dicho régimen especial de escisión tiene su proyección en la liquidación que aquí examinamos, por las razones ya indicadas, no lo es menos que todo lo atiente al régimen de sociedades (aplicación del Régimen especial y valoraciones efectuadas en la comprobación del Impuesto de Sociedades) debe examinarse en su expediente. No nos consta si la resolución del TEAC de 1 de junio de 2006 (RG NUM002 )que desestimó la reclamación que combatía la no aplicación del régimen especial ya aludido ha devenido firme, o si por el contrario, ha sido objeto de recurso jurisdiccional. Por ello, debemos estar a su contenido, que mantiene la procedencia de no aplicar el régimen fiscal especial, y proceder a la regularización.

CUARTO. Partiendo de las premisas indicadas, debemos rechazar las alegaciones opuestas referentes a la actividad de comprobación del Impuesto de sociedades (caducidad del procedimiento, improcedencia de la aplicación del régimen y de las valoraciones efectuadas), sin perjuicio de entender que la liquidación que en concepto IRPF ejercicio 1998 que aquí se examina, está sin duda subordinada al definitivo resultado de aquella - en caso de que se hubiera impugnado en vía jurisdiccional- puesto que tiene su origen en la no aplicación del régimen del artículo 97 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre y la regularización que es su consecuencia legal".

Pues bien, esta Sala desestimó el recurso de casación interpuesto, y en lo que ahora interesa, el motivo referido a la argumentación que acaba de transcribirse, con el siguiente razonamiento:

"TERCERO.-(...)

Siendo evidente que estamos en presencia de sujetos pasivos distintos, con personalidad jurídica propia y sometidos a gravámenes con sustantividad independiente, las sociedades al impuesto sobre sociedades, y los socios al de renta de las personas físicas, aún las vinculaciones que pudieran derivarse por la relación existente entre socios y sociedad de la realización de determinados actos con transcendencia fiscal que pudieran afectar al ámbito de intereses de unos u otras, cuando se trata de determinar las bases imponibles sujetas a tributación la regulación debe sustanciarse en expedientes independientes, uno instruido a la sociedad, en este caso a ambas sociedades que reciben el patrimonio procedente de la escisión y por tanto suceden a la primitiva, por aplicación de las normas del impuesto de sociedades, y otro dirigido contra el socio, por aplicación de las normas propias del IRPF. Establecida la diferencia entre unos y otros, no cabe traer a discusión por el socio las cuestiones relativas a la determinación de las bases imponibles de la sociedad, que tienen un cauce adecuado para dilucidarse. En este caso la operación llevada a cabo de escisión de la sociedad, en cuanto no se consideró sometida al régimen especial, debiéndose regularizar la situación de la sociedad conforme al régimen general, sin perjuicio de su resultado último, dado las consecuencias tributarias que pudieran derivarse respecto de los socios, en modo alguno impide que sobre dicha actuación se proceda a regularizar provisionalmente la situación tributaria de los socios.

La Inspección de Hacienda, en el ejercicio legítimo de sus potestades, ya nos hicimos eco de la referencia recogida en la sentencia de instancia que da cuenta de la justificación de la actividad de comprobación, procede a la regularización por el impuesto de sociedades, dando lugar a la liquidación correspondiente, la cual como se ha tenido oportunidad de observar ha dado lugar a una reclamación ante el TEAC y posterior interposición del recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional con resultado desestimatorio. Nos encontramos ante un acto ejecutivo, que despliega -al menos provisionalmente- toda su eficacia, y que se traduce, en lo que ahora interesa, en el aumento de la base imponible de uno de los socios por el IRPF; dando lugar a la correspondiente liquidación por IRPF de uno de los socios, ante la conexión procedimental entre la situación jurídica de la sociedad, sobre la que se actúa regularizando su situación en los términos que venimos comentando, y la de sus socios.

No es posible desconocer la conexión existente, cuando además el ordenamiento jurídico ofrece cauces adecuados para la defensa de los intereses concurrentes. El art. 122 de la Ley General Tributaria dispone: "Cuando en una liquidación de un tributo la base se determine en función de las establecidas por otros, aquélla no será definitiva hasta tanto estas últimas no adquieran firmeza", con lo que queda siempre a salvo el interés de los socios."

Ahora bien, siendo ésta la doctrina correcta, también ha de advertirse que en el caso que ahora enjuiciamos concurre una circunstancia excepcional y es ella la de que esta Sala, en Sentencia de 17 de marzo de 2006, al desestimar el recurso de casación 2581/2014, interpuesto por el Abogado del Estado, ha confirmado la de la Sala de lo Contencioso -Administrativo de la Audiencia Nacional, de 18 de junio de 2014 -recurso contencioso-administrativo número 399/2011 - que tenía la siguiente parte dispositiva:

"FALLAMOS: Que rechazando las causas de inadmisibilidad alegadas por el Abogado del Estado y estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de las entidades COMERCIAL SCHUBERT S.L., MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ S.L. y URBANA FUSTERS S.L. (en cuanto sucesoras de MADERAS ABRAHAM MARTÍNEZ S.L.) contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de julio de 2011, por la que se desestimó el recurso de alzada interpuesto por las indicadas sociedades frente al acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia de fecha 30 de abril de 2010, por el que se desestimó la reclamación económico-administrativa deducida frente al acuerdo de liquidación, dictado con fecha 11 de septiembre de 2006 por la Dependencia Regional de la Delegación Especial de la AEAT de Valencia, relativo al impuesto sobre sociedades, ejercicio 2001, con cuantía de 2.120.311,93 euros, debemos declarar y declaramos las expresadas resoluciones disconformes con el Ordenamiento Jurídico, anulándolas, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración. En consecuencia, declaramos aplicable a la operación de escisión que constituye el objeto del recurso el régimen especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995. Todo ello, sin hacer expresa imposición de las costas procesales causadas en el recurso".

Para llegar a dicho pronunciamiento, la Sala de lo Contencio-Administrativo de la Audiencia Nacional declaró, de un lado que no albergaba duda alguna, de la existencia previa de tres ramas de actividad -almacén de maderas, promoción inmobiliaria y aparcamiento- y, de otro, que la operación de escisión tenía una motivación económica válida.

La firmeza de esta situación jurídica lleva aparejada la invalidez inmediata de la liquidación por Impuesto de Sociedades del ejercicio 2001, pero también la nulidad mediata de las liquidación por IRPF giradas a los socios de Abraham Martínez, S.L.

Por ello, el principio de tutela judicial efectiva y el de economía procesal, íntimamente unido a él, obligan a la estimación del presente recurso de casación para la unificación de doctrina, evitando que tras esta sentencia haya de abrirse una nueva serie de reclamaciones y recursos para lograr el resultado que ahora podemos hacer efectivo.

En consecuencia, se estima el recurso de casación para la unificación e igualmente se estima el recurso contencioso- administrativo, anulando la liquidación girada y la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana que la confirmó.

No ha lugar a la imposición de costas en este recurso ni en la instancia.