STS, 14 de Enero de 2016

PRIMERO .- La sentencia impugnada estimó el recurso contencioso-administrativo promovido por don Jacinto contra la resolución dictada el 30 de abril de 2010 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana. Esta resolución administrativa de revisión, anulada por la sentencia discutida, había declarado no haber lugar a las reclamaciones acumuladas NUM000 , NUM001 , NUM002 , NUM003 y NUM004 , instadas por el Sr. Jacinto frente a los actos de liquidación, y las correspondientes sanciones, por el impuesto sobre la renta de las personas físicas de los ejercicios 2001, 2002 y 2003.

La Sala de instancia estimó la demanda por dos razones:

1. ) En relación con los ejercicios 2001 y 2002, por haber prescrito el derecho de la Administración tributaria a fijar la deuda mediante la oportuna liquidación, ya que el procedimiento inspector se demoró más del tiempo señalado por el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), de modo que su inicio no interrumpió el plazo de prescripción. La sentencia contiene, en este punto, los siguientes razonamientos (FJ 4º):

   [...] Así pues desde el 12-9-2007 hasta la diligencia nº 12 de 15-5-2007 que señala que las actuaciones continuaran el día 6-6-2007, la administración ha incumplido el requisito referente al señalamiento de los plazos de actuación para el cumplimiento de los requerimientos documental y por ende el señalamiento de la siguiente actuación una vez superado dicho plazo, pues en dicho periodo la administración dejo al arbitrio del inspeccionado la determinación de la continuación del procedimiento acudiendo al mecanismo de establecer "Las actuaciones inspectoras continuaran a solicitud del obligado tributario a través de su representante previa comunicación telefónica en las oficinas de esta inspección". Además en las diligencias nº 1 a nombre de María Angeles y en las diligencias nº 7 y 12 no se pide ningún documento ni se advierte de ningún retraso. Por lo tanto del periodo total de duración del procedimiento únicamente constan como dilaciones imputables al actor los periodos en los que el mismo expresamente solicito aplazamiento siendo las restantes dilaciones imputables a la administración.

   [...]

   Resultará, pues, inadmisible que se requiriera de forma reiterada al actor para que aportase datos, informes o antecedentes sin venir acompañado de la concesión de un plazo, que será como mínimo de diez días, y no se advirtiera al sujeto pasivo de las consecuencias asociadas a la infracción de ese deber de colaboración. Para que se produzca dilación, sea ésta debida o indebida, objetiva o imputable, es preciso, de un lado, que el deber de colaborar esté acotado en un plazo previamente fijado, pues si éste no existe, como aquí sucede, en modo alguno podría hablarse de la superación de un plazo inexistente.

   [...]

   Siendo la fecha de consumación del plazo de presentación de la autoliquidación del IRPF 2001 y 2002 el 30-6-2002 y el 30-6-2003 el dies a quem será respectivamente el 30-6-2006 y 30-6-2007 por lo que tendido en cuenta que el 15-10-2007 es la fecha en que se notificó la liquidación practicada, deberemos concluir que se encuentran prescritos los ejercicios 2001 y 2002, conforme al artículo 150.2, al no entenderse interrumpidas las actuaciones inspectoras desde la fecha de inicio de las mismas, ha transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años

   .

2. ) Respecto del ejercicio 2003, por la falta de motivación del acto de liquidación cuando rechaza los gastos deducibles, razonando la sentencia su decisión del siguiente modo (FJ 5º):

   [...] Partiendo de las premisas expuestas, procede comprobar si la parte recurrente estuvo en condiciones de conocer cuáles fueron las "razones próximas o remotas" de la liquidación tributaria contradictoria con su autoliquidación, a fin asimismo de facilitar el control de legalidad de la liquidación mediante la eventual interposición de los recursos procedentes.

   Pues bien, en el caso de autos consta adjuntos a la demanda nº 3 a 51 algunos conceptos de gastos que no se encuentran incluidos entre los anotados en los libros registros de IVA por ser operaciones no sujetas o exentas, pero sí entregados en la diligencia nº 1 de fecha 21-4-2006 (seis archivadores), acreditación de comparecencia en la comisaría de Policía de Quart de Poblet para hacer constar la entrega de billetes falsos, facturas y recibos de publicidad, recibos de caución de fianza ONLAE. Recibos de seguros, recibos de colaboradores vendedores, cuadros de amortización de bienes de inmovilizado en los que figura el importe de la amortización anual. Sobre estos conceptos que la actora aplicó como gastos deducibles y aporto en el expediente la administración no ha efectuado determinación alguna, por lo que la liquidación carece de los elementos necesarios para escrutar desde el punto de vista del derecho de defina del actor cuales han sido los criterios seguidos para incluir o excluir los gastos cuyas deducibilidad se niega

   .

   SEGUNDO .- La Administración General del Estado interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina mediante escrito presentado el 26 de febrero de 2014, en el que sostiene que la estimación de la demanda por la primera de las razones expuestas contradice la doctrina contenida en la Sentencia de esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 13 de enero de 2011 (casación 164/07; ES:TS :2011:757) y por la segunda la sustentada en la sentencia de la misma Sala y Sección de 11 de febrero de 2010 (casación 9779/04; ES:TS :2010:811).

   TERCERO .- Don Jacinto y doña María Angeles se opusieron al recurso en escrito registrado el 9 de julio de 2014, en el que interesaron la inadmisión del recurso «por no corresponder las sentencias de contraste al mismo Tribunal que dictó la resolución impugnada» [sic] y por no existir entre los pronunciamientos enfrentados identidad en la situación de las partes litigantes, los hechos, los fundamentos y las pretensiones. Subsidiariamente, considerando incorrecta la doctrina de las sentencias aportadas como término de comparación, piden la desestimación del recurso.

   CUARTO . - Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 3 de octubre de 2014, fijándose al efecto el día 12 de enero de 2016, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- El recurso de casación para la unificación de doctrina tiene carácter excepcional y es subsidiario respecto de la casación ordinaria [véanse las sentencias de 24 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina 2725/94 , FJ 2º; ES:RS:1999:3587), 26 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina 4379/94 , FJ 2º; ES:TS:1999:3657), 26 de julio de 1999 (casación para la unificación de doctrina 6329/93 FJ 2º; ES:TS:1999:5434 ), 1 de abril de 2008 (casación para la unificación de doctrina 200/07 , FJ 1º; ES:TS:2008:1057), 15 de febrero de 2010 (casación para la unificación de doctrina 496/04 , FJ 1º; ES:TS:2010:559), 20 de marzo de 2012 (casación para la unificación de doctrina 178/10 , FJ 2º; ES:TS:2012:1863), 28 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina 461/13 , FJ 2º; ES:RS:2014:1717), 14 de julio de 2014 (casación para la unificación de doctrina 395/13 , FJ 2º; ES:TS:2014:2969), 16 de marzo de 2015 (casación para la unificación de doctrina 2644/13, FJ 1º; ES:TS:2015:1111 ) y 13 de julio de 2015 (casación para la unificación de doctrina 3648/13, FJ 1º; ES:TS :2015:3368) , entre otras muchas].

Con esta modalidad de recurso de casación, se trata de que determinadas sentencias, que por razón de la cuantía tienen vedado el acceso a esa casación común, puedan revisarse cuando, superando el interés litigioso los treinta mil euros [ artículo 96.3 de la Ley 29/1998 , en la redacción de la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal (BOE de 11 de octubre)], contradicen otros pronunciamientos, a los solos efectos de unificar criterios y de declarar la doctrina correcta.

El objetivo radica, pues, en potenciar la seguridad jurídica, pero no en cualquier circunstancia, como en la modalidad general de casación, sino sólo cuando la inseguridad derive de la oposición en que incurran las resoluciones judiciales en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales (artículo 96.1). En consecuencia, la finalidad esencial de esta modalidad de casación no es tanto corregir la eventual infracción legal en que haya podido incidir la sentencia impugnada, cuanto en reducir a la unidad los criterios judiciales dispersos y discrepantes.

Siendo tal la meta, resulta imprescindible que en el escrito de interposición se explicite, junto a la infracción legal que se impute a la sentencia impugnada, la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada (artículo 97.1), «precisa» en el lenguaje y «circunstanciada» en su objeto y contenido, en clara alusión a las identidades subjetiva, objetiva y causal determinantes del juicio de contradicción. A tal fin, resulta imprescindible acompañar certificación de la sentencia o sentencias alegadas con mención de su firmeza o, en su defecto, copia simple de su texto y justificación documental de haber solicitado aquélla (artículo 97.2).

Sólo cuando los pronunciamientos alegados como incompatibles resulten contradictorios con el recurrido, puede declararse la doctrina correcta y, si procediese por exigencias de tal declaración, casar este último. Y esa contradicción ha de ser ontológica, es decir, derivada de dos proposiciones que no pueden reunir, al propio tiempo, la condición de verdaderas o correctas jurídicamente y falsas o contrarias a derecho.

No cabe, en consecuencia, apreciar aquella triple identidad sobre supuestos de hecho diversos, entre sujetos en diferente situación o en aplicación de normas distintas. Si se bajara la guardia en la exigencia estricta de esta tríada, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del ordinario por infracción de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, convirtiéndose en un instrumento espurio para eludir la prohibición de impugnar las sentencias que, pudiendo estimarse contrarias a derecho, no alcanzan los límites establecidos por el legislador para acceder a la casación común.

SEGUNDO .- Vienen a cuento las anteriores reflexiones porque entre la sentencia impugnada y las dos aportadas como término de comparación no se dan las identidades reclamadas por el legislador para que pueda darse curso a esta modalidad especial de recurso de casación.

1. ) En relación con la declaración de prescripción del derecho de la Administración a liquidar los ejercicios 2001 y 2002 del impuesto sobre la renta de las personas físicas del Sr. Jacinto , la sentencia recurrida (FJ 4º) considera que la Inspección se excedió en el plazo de duración de las actuaciones inspectoras, siendo sólo imputable al obligado los periodos en los que pidió aplazamiento, pero no todos los demás, achacables a la Administración en la medida en que (i) se trata de diligencias pidiendo documentación para acreditar gastos deducibles pero sin indicar plazo para su presentación, (ii) señalándose en algunas de ellas, tras requerir la aportación de la documentación, que las actuaciones inspectoras continuarían «a solicitud del obligado tributario a través de su representante previa comunicación telefónica en las oficinas de esta inspección».

   La sentencia de contraste dictada por esta Sala y Sección el 13 de enero de 2011 (casación 164/07; ES:TS :2011:757) aborda una regularización tributaria practicada a una sociedad por el concepto de retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos de trabajo y profesionales, en los que se analiza y razona sobre el carácter de determinadas diligencias al objeto de constatar si eran relevantes para la tarea inspectora; en otras palabras, se indaga si ciertas actuaciones o diligencias podían ser calificadas de "argucia", sin contenido sustantivo alguno para la investigación, concluyéndose de un lado, que para que una diligencia tenga carácter interruptivo basta con que afecte a alguno de los conceptos o periodos investigados, y de otro, que las llevadas a cabo en el caso tenían consistencia a tal fin y no podían ser calificadas de irrelevantes.

   Como se constata, poco o casi nada que ver los supuestos de hechos zanjados en uno y otro pronunciamiento: en uno, actuaciones pidiendo documentación justificadora de los gastos declarados como deducibles a efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas sin señalar plazo y dejando en manos del obligado su continuación; en el otro, diligencias con consistencia para el designio de regularizar las retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos de trabajo y profesionales, que una sociedad estaba obligada a practicar.

   Hechos distintos y, por ende, modos de razonar diferentes ante realidades diversas, sin que, por ello, quepa hablar de contradicción doctrinal alguna. En un caso, se aplica la doctrina sobre las llamadas diligencias "argucia" y en el otro la relativa a la imputación de las interrupciones en el curso de procedimiento inspector.

2. ) Tratándose de la falta de motivación de la liquidación sobre el rechazo de los gastos deducibles en relación con el ejercicio 2003, la sentencia impugnada describe la numerosa documentación presentada en el curso inspector por el obligado tributario y constata que la Administración no hace consideración alguna al respecto en su resolución, concluyendo que carece de motivación, carencia causante de indefensión (FJ 5º).

   La de contraste, pronunciada el 11 de febrero de 2010 (casación 9779/04; ES:TS:2010:811), confirmando la sentencia allí impugnada, constata (a cuyo efecto reproduce los argumentos de la sentencia entonces recurrida) que la liquidación se encontraba en el punto discutido suficientemente motivada, porque las actas de la Inspección fueron oportunamente completadas por informes ampliatorios en relación con la deducibilidad de gastos de imprenta y por la adquisición de libros de medicina, analizándose la carga de la prueba.

   Una vez más, realidades diferentes que impiden hablar de oposición doctrinal. En ambos casos se trataba de la deducibilidad de gastos en impuestos directos sobre la renta (de las personas físicas o de las sociedades), que la Administración no admite, pero en uno se concluye que la liquidación estaba motivada y en el otro no. Siendo así, no cabe hablar de contradicción doctrinal: los dos pronunciamientos exigen la motivación, pero resuelven de modo diferente porque las realidades que contemplan no son iguales.

   TERCERO .- Por todo lo anterior, tal y como piden los recurridos, este recurso no cumple los presupuestos de procedibilidad al no darse entre los pronunciamientos enfrentados las identidades reclamadas por el artículo 96.1 de la Ley de esta jurisdicción , debiendo declararse así en esta sentencia, no sin antes precisar que dichos recurridos se confunden cuando reclaman como uno de esos presupuestos que las sentencias de contraste hayan sido dictadas por el mismo órgano judicial que el que pronunció la recurrida, pues tal y como puede leerse en el citado precepto legal esta modalidad de recurso de casación permite la comparación de la resolución recurrida con sentencias dictadas por las salas de lo contencioso-administrativo del Tribunal Supremo, de la Audiencia Nacional y de los tribunales superiores de justicia.

   CUARTO .- En atención a las consideraciones expuestas, procede declarar que no ha lugar a este recurso, pronunciamiento que determina la imposición de las costas causadas a la parte recurrente en virtud del artículo 139.2 de la Ley de esta jurisdicción , si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el aparado 3 de dicho precepto, fija un límite de dos mil euros , atendidas la entidad del recurso y su dificultad.

No ha lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina 2877/2014, interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO contra la sentencia dictada el 20 de diciembre de 2013 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 3ª) del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana en el recurso 1318/10 , sobre liquidaciones y sanciones relativas al impuesto sobre la renta de las personas físicas de los ejercicios 2001, 2002 y 2003, imponiendo las costas a la Administración recurrente, con el límite señalado en el último fundamento jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.