STS, 27 de Noviembre de 2015

1. Con fecha 4 de noviembre de 2010 la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la A.E.A.T. de Madrid dictó acuerdo en virtud del cual se declaró a la entidad GOLDVALENTIN S.L., responsable solidaria de las deudas PRIEN HOLDING, BV, en virtud de lo dispuesto en el artículo 42.2.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en concepto de Impuesto sobre Sociedades 2004-2005, por un importe de 11.588.078,27 euros, cantidad que no supera el límite del valor de los bienes que se hubieran podido embargar que asciende a 13.000.000 euros.

2. Contra el citado acuerdo, notificado el 4 de noviembre de 2010, la recurrente interpuso recurso de reposición el 3 de diciembre siguiente, alegando la prescripción del derecho de la Administración a exigir a la interesada la responsabilidad tributaria, la inexistencia de ocultación en la actuación de las entidades implicadas, ya que dichas sociedades declararon a la Hacienda Pública las participaciones sociales que cada una tenía en las otras, y que las actuaciones por las entidades integrantes del Grupo no fueron objetivamente idóneas para producir la finalidad obstativa que los acuerdos de derivación les imputan.

El citado recurso de reposición fue desestimado en resolución de 12 de abril de 2011, ya que en el acuerdo de derivación se relatan las operaciones realizadas por la entidad PRIEN HOLDING BV que determinan el nacimiento de la deuda tributaria y las actuaciones que dificultan el cobro de la misma, que fundamentan la exigencia de responsabilidad al amparo del artículo 42.2.a) de la LGT .

Contra la desestimación del citado recurso de reposición, notificado el 25 de abril de 2011, la interesada interpuso reclamación el 25 de mayo siguiente.

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en resolución de 7 de febrero de 2013 (.G. 3044/2011) acordó desestimar la reclamación y confirmar el acuerdo impugnado.

Contra la resolución del TEAC, de fecha 7 de febrero de 2013, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta contra acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria la entidad VALENTIN S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que fue turnado a la Sección Séptima y resuelto en sentencia de 31 de enero de 2014 cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que rechazamos la inadmisión del recurso planteada por el Abogado del Estado y desestimamos el recurso contencioso- administrativo nº 143/2013 interpuesto por la Procuradora Dª lciar de la Peña Argacha, en nombre y representación de la entidad VALENTIN S.L., contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 7 de febrero de 2013 (R.G. 3044/11), a la que la demanda se contrae la cual confirmamos como ajustada a Derecho. Se imponen las costas a la parte recurrente".

Contra la citada sentencia la representación procesal de la sociedad VALENTIN S.L. preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala. Y formalizado por la representación procesal de la parte recurrida su oportuno escrito de oposición al recurso , quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo a virtud de diligencia de ordenación de fecha 4 de julio de 2014.

Con fecha 16 de marzo de 2015 la representación procesal de VALENTIN S.L. presentó escrito ante esta Sala, que iba acompañado de una Comunicación de fecha 3 de febrero de 2015, firmada por el Inspector Regional Adjunto de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, notificada a la recurrente el día 4 de febrero de 2015. En esta "Comunicación" se pone en conocimiento de la recurrente que se ha practicado una "nueva liquidación" al deudor principal PRIEN HOLDING BV en concepto de impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2004 y 2005 en ejecución de la Resolución del TEAC de 11 de septiembre de 2014 (sin acompañar a la citada comunicación ni la Resolución que cita del TEAC ni la mencionada nueva liquidación) y, como consecuencia de lo anterior, la modificación del alcance de la responsabilidad solidaria derivada a la recurrente que pasa a ser de 11.040.028,29 €.

La resolución del TEAC de 11 de septiembre de 2014 (R.G. 1555/11; 1597/11) resolvía la reclamación económico-administrativa interpuesta por PRIEN HOLDING BV contra el acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT de fecha 30 de septiembre de 2010.

En el acuerdo de la resolución del TEAC se estimaba parcialmente la reclamación, en el particular relativo a la deducción por doble imposición del artículo 30.5 del TRLIS, que debía calcularse de nuevo del modo previsto en el Fundamento de Derecho Séptimo de la resolución.

Una vez dado traslado del escrito presentado el 16 de marzo de 2015 por la representación de GOLDVALENTIN S.L. al Abogado del Estado para que formulase las alegaciones que tuviese por conveniente, se señaló la audiencia del día 17 de noviembre de 2015 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Con el escrito de 25 de marzo de 2015 de la entidad recurrente se aportan dos acuerdos de la Agencia Tributaria: uno de nueva liquidación por importe de 6.701.919,75 euros y otro de sanción por importe de 5.504.806,8 euros y que afectan al deudor principal: la entidad PRIEN HOLDING BV. Y como el acuerdo de derivación de responsabilidad se basaba en la liquidación originaria practicada al deudor principal y en la sanción originaria impuesta, al haber sido anuladas las mismas y sustituidas por otras nuevas, ello debe afectar al acuerdo de derivación de responsabilidad.

El acuerdo declarando la responsabilidad solidaria es el básico y fundamental y es lo que se debe decidir en el presente recurso: si como consecuencia de haberse reducido la liquidación practicada al deudor principal, se deberá reducir el importe del que deba responder el deudor solidario, en esta caso GOLDVALENTIN S.L.

El problema que, en primer lugar, hay que resolver es si pueden presentarse documentos en momento posterior a la formalización del escrito de interposición del recurso de casación y del escrito de oposición a la casación formulada, o sea, cuando se está pendiente únicamente de que se dicte sentencia.

En aplicación de los artículos 270 y 271 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , entendemos que en el presente caso se dan los requisitos necesarios para la presentación de los documentos aportados:

1. Se trata de una resolución de autoridad administrativa.

2. Ha sido dictada y notificada con posterioridad a la interposición del recurso de casación.

3. Puede resultar condicionante o decisiva para resolver el recurso de casación.

4. Se presenta dentro del plazo previsto para dictar sentencia.

1.Alcance de la responsabilidad tributaria derivada .

La anulación de la liquidación inicialmente practicada a PRIEN HOLDING BV y la práctica de una nueva liquidación por el Inspector Regional son relevantes por los siguientes motivos:

1. Porque la liquidación sobre la que se basa la derivación de responsabilidad a la entidad recurrente ha sido anulada.

2. La nueva liquidación que se haya practicado a PRIEN HOLDING BV es susceptible de impugnación a través del oportuno incidente de ejecución. No es firme ni siquiera en vía administrativa.

3. De acuerdo con la regulación propia del procedimiento de derivación de responsabilidad, el alcance de la responsabilidad de GOLDVALENTIN S.L. es, junto con lo que la norma denomina presupuesto habilitante de la responsabilidad, también susceptible de ser impugnado.

   2. Alteración del acto objeto del proceso contencioso-administrativo.

   En el presente caso, el procedimiento de declaración de responsabilidad ha ido avanzando más rápidamente que el procedimiento de revisión de la liquidación correspondiente al deudor principal, PRIEN HOLDING BV, de manera que nos encontramos con una sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, sometida al presente recurso de casación, que ha confirmado un acto administrativo de derivación de responsabilidad de una deuda tributaria cuya liquidación ha sido anulada y que ha sido sustituida por una nueva liquidación que aún no ha devenido firme en vía administrativa. El nuevo acto administrativo de aprobación de la liquidación es susceptible de impugnación en vía administrativa por PRIEN HOLDING BV y también por GOLDVALENTIN S.L., ya que esa liquidación es uno de los elementos esenciales del procedimiento de declaración de responsabilidad susceptible de impugnación.

   Si esta Sala dictara sentencia desestimando el recurso de casación y confirmando la sentencia de la Audiencia Nacional, ello supondría:

1. Dar firmeza a un acto administrativo que ha sido anulado, que ya no existe como tal, sino que ha sido sustituido por otro nuevo acto administrativo, que aún puede ser modificado de nuevo, pues es un acto susceptible de revisión primero en vía administrativa y después en vía judicial.

2. Privar a la recurrente de su derecho a obtener una tutela cabal y completa de sus derechos, pues eliminaría la posibilidad de que instara la revisión de los actos administrativos que suponen la modificación del alcance de su responsabilidad solidaria.

3. Una parte esencial del acto de derivación de responsabilidad escaparía de manera sobrevenida a la competencia revisora de la jurisdicción contencioso- administrativa, ya que dicha revisión es en la actualidad competencia de la Administración.

   El acto recurrido ante la Audiencia Nacional era el acuerdo de declaración de responsabilidad, por el cual se declaraba a GOLDVALENTIN S.L. responsable de la deuda de PRIEN HOLDING BV. El acto recurrido consistía en el acuerdo íntegro de declaración de responsabilidad y que, por tanto, incluía, además del presupuesto habilitante, las liquidaciones a las que alcanzaba dicho presupuesto.

   Ese acto (que está siendo objeto de impugnación en este recurso de casación) ha sido ya alterado en vía administrativa, por cuanto que, en ejecución de una resolución del TEAC, se ha anulado la liquidación inicial y se ha dictado una nueva liquidación, sobre la que se ha comunicado el nuevo alcance de la responsabilidad derivada (la nueva liquidación no es firme, sino que puede ser impugnada por PRIEN HOLDING BV y por la recurrente. La anulación de la liquidación de la deuda del obligado principal como consecuencia de la Resolución del TEAC impide confirmar el acto administrativo de derivación de responsabilidad a GOLDVALENTIN S.L. Se ha producido un nuevo acto administrativo que aprueba una nueva liquidación de la deuda de PRIEN HOLDING BV, lo que altera un elemento esencial del acto que acordó la derivación de responsabilidad. Por ello, debe anularse el acto de derivación de responsabilidad.

   3. Improcedencia de dotar de firmeza a un acto administrativo alterado por la Administración mediante actos administrativos posteriores.

      Ya no puede mantenerse el acto administrativo de derivación de responsabilidad tal como había sido confirmado por la Audiencia Nacional. Una desestimación de este recurso de casación supondría conferir firmeza a un acto administrativo dictado en unos términos que han sido alterados por la propia Administración mediante actos administrativos posteriores. Si se confiere firmeza a ese acto inicial de derivación de responsabilidad, se estaría privando a la recurrente de su derecho a impugnar los elementos de la deuda de la cual se le declara responsable, que es un derecho que puede nuevamente accionar por haber sido dictado un nuevo acto administrativo que, de manera sucesiva, afecta primero a la deuda del obligado principal y después a los elementos cuantitativos de la deuda derivada.

      Una sentencia desestimatoria de la casación equivaldría a infringir el derecho a una tutela judicial efectiva reconocido en el artículo 24 de la Constitución Española , pues generaría indefensión de la recurrente frente a los nuevos actos del procedimiento de derivación de responsabilidad que afectan al alcance de responsabilidad.

   4. Exceso sobrevenido de jurisdicción.

      En la sentencia recurrida en casación, la Audiencia Nacional se ha pronunciado sobre un acto que ha sido modificado en uno de sus elementos esenciales, dando lugar a un nuevo acto administrativo, cuya revisión incumbe todavía a la propia Administración:

1. La liquidación original practicada a PRIEN HOLDING BV ha sido anulada.

2. La nueva liquidación realizada a PRIEN HOLDING BV en sustitución de la anteriormente practicada es susceptible de revisión en vía administrativa.

3. El nuevo alcance de la responsabilidad derivada a GOLDVALENTIN S.L., estrechamente vinculada a la liquidación girada al deudor principal, es susceptible de ser impugnada todavía en vía administrativa. En cualquir caso, ese nuevo alcance de la responsabilidad derivada a GOLDVALENTIN S.L. no es aún un acto administrativo firme y, por tanto, no es recurrible ante la jurisdicción contencioso-administrativa. Se incurre en exceso de jurisdicción si se enjuicia el acto administrativo de derivación de responsabilidad, con el riesgo de que devenga firme, cuando ha sido alterado en un elemento esencial por un acto administrativo posterior revisable en vía administrativa.

   5. El carácter revisor de la Jurisdicción contencioso-administrativa se refiere a la validez del acto administrativo objeto del recurso.

      Y sucede aquí que el acto que es objeto de este proceso ha sido ya alterado por un acto administrativo posterior. Se ha producido una modificación extraprocesal de un elemento esencial del acto, del objeto procesal del recurso contencioso-administrativo, sobre el que recayó la sentencia de la Audiencia Nacional que ha sido recurrida en casación. De manera que carece de sentido confirmar dicha sentencia, en cuanto que se estaría dando firmeza al acto administrativo consistente en el acuerdo de declaración de responsabilidad, que ha sido modificado en uno de sus elementos más relevantes (el alcance de la responsabilidad), y queda sujeto a una nueva posibilidad de revisión, tanto en vía administrativa, como posteriormente jurisdiccional.

   6. El planteamiento de cuestión sobrevenida en este recurso de casación.

      El artículo 33.1 de la LJCA impone que se ha de juzgar dentro del límite de las pretensiones planteadas por las partes así como de las alegaciones deducidas para fundamentar la demanda Y la subsiguiente oposición a la misma.

      El antedicho precepto se engarza con el artículo 33.2 LJCA que concede cierta libertad al órgano jurisdiccional para fundamentar su decisión pero siempre que previamente someta a la consideración de las partes los nuevos motivos. Por ello si la sentencia se va a fundamentar en un motivo no esgrimido por las partes, ha de someterse a la consideración de las mismas a fin de no alterar los términos del proceso.

      En este caso se ha procedido con respeto al principio de contradicción y al derecho de defensa pues el Abogado del Estado ha podido pronunciarse con respecto a la concurrencia o no de las nuevas circunstancias concurrentes, hechas saber por la entidad recurrente, con carácter previo a su eventual apreciación en sentencia y ello en orden a garantizar al máximo el debate contradictorio.

      Los documentos nuevos que se aportan por la recurrente tienen una indudable trascendencia para resolver la cuestión de fondo: no es procedente confirmar la sentencia de la Audiencia Nacional de 31 de enero de 2014 porque supondría dotar de firmeza a un acto de derivación de responsabilidad que ha sido alterado en un elemento esencial por otro acto administrativo posterior, que, además, no es firme y está siendo objeto de revisión en vía administrativa.

      El respeto a las normas que rigen los actos y garantías procesales exige proceder con el siguiente orden:

      1. - Anulación total o parcial del acto administrativo objeto del recurso contencioso-administrativo por alteración de elementos esenciales (anulación de la liquidación de la deuda derivada y modificación de su cuantía) mediante actos administrativos posteriores, lo que provoca una alteración sobrevenida del acto objeto del proceso.

      2. - Exceso sobrevenido de la jurisdicción ya que el acto objeto del presente proceso contencioso ha sido posteriormente modificado por otro acto administrativo, que es susceptible de impugnación en vía administrativa. Por consiguiente, la jurisdicción para revisar el nuevo acto vuelve a ser de la Administración y no es procedente confirmar en vía jurisdiccional, dotándole de firmeza, un acto que ha sido alterado.

      No existen ya como tales ni la liquidación inicial practicada al deudor principal, que ha sido anulada, ni el importe de la deuda derivada, que ha sido modificado. El acto administrativo objeto del presente proceso contencioso-administrativo no se puede mantener en los términos en que fue adoptado. Procede su anulación para permitir la revisión en vía administrativa y posterior jurisdiccional del nuevo acto dictado.

      Procede, pues, en suma, casar y anular por completo la sentencia recurrida y, consecuentemente, anular íntegramente el acuerdo de derivación de responsabilidad dictado por la Administración Tributaria objeto de impugnación, así como los actos de ejecución dictados a su amparo.

En materia de costas , y en virtud de la estimación del recurso de casación que se acuerda, procede, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción , no hacer imposición de las costas causadas en ambas instancias.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN