STS, 2 de Julio de 2015

En el recurso contencioso-administrativo nº 920/2010, seguido ante la Sección Primera, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, con fecha 19 de septiembre de 2013, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Se desestima el recurso contencioso-administrativo número 920/2010 interpuesto por D. Cesareo contra el acto objeto de esta litis. Con costas".

Contra dicha sentencia, la representación procesal de D. Cesareo , presentó con fecha 8 de noviembre de 2013, escrito de interposición de recurso de casación para la unificación de doctrina, por entender que la sentencia de instancia, respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, había llegado a pronunciamientos distintos al de la sentencia que aporta de contraste ( Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de fecha 15 de marzo de 2013 ), suplicando a la Sala "con estimación del presente recurso, case la sentencia impugnada y resuelva el debate planteado con pronunciamiento ajustado a Derecho, modificando las declaraciones efectuadas y las situaciones creadas por la sentencia recurrida, en el sentido de estimar el recurso contencioso- administrativo planteado por mi representado, anulando o revocando el acuerdo de derivación de responsabilidad objeto del mismo".

El Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, mediante escrito presentado con fecha 14 de marzo de 2014 formuló oposición al presente recurso, suplicando a la Sala "dicte sentencia inadmitiendo el recurso o subsidiariamente desestimatoria del mismo, con imposición de costas a la parte contraria".

Recibidas las actuaciones, por Providencia de fecha 27 de Marzo de 2015, se señaló para votación y fallo el día 1 de Julio de 2015, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación para unificación de doctrina se interpone contra la Sentencia de 19 de septiembre de 2013, dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, que desestimó el recurso contencioso administrativo 920/2010 , instado frente a la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña de 25 de marzo de 2010, que desestima la reclamación interpuesta contra Acuerdo de la Dependencia Regional de Recaudación de 24 de abril de 2006, declarando la responsabilidad subsidiaria en aplicación del atrtº 40.1 por los conceptos de Impuestos sobre Sociedades y sanción e IVA y sanción, correspondiente a la sociedad Oscarbarna, S.L..

Recoge la sentencia de instancia que el recurrente era administrador mancomunado, junto con tres personas más, sustentando la ausencia de responsabilidad en el hecho de que si bien era administrador, no era el único y sus competencias se limitaban a los actos de disposición y gravamen y nunca se ocupó del papeleo burocrático, el cual se llevaba en Barcelona por los otros administradores, desconociendo cualquier necesidad de pago a Hacienda, siendo ajeno a la elección de la asesoría, residiendo fuera de Barcelona, donde está la sede social, sin que supiera la existencia de deuda tributaria alguna, asistiéndole la presunción de inocencia. Se ha acreditado que el recurrente se mantuvo en todo momento al margen de los asuntos tributarios, que no eran de su cometido y que desconocía el deber de ingresar la deuda tributaria, nunca tuvo relaciones con la gestoría y los asuntos tributarios eran llevados a cabo por otros administradores. Hace alusión la Sala de instancia a los arts 40.1 y 35 de la LGT de 1963 y al artº 61 de la Ley de responsabilidad Limitada, 21/1995. Y al examinar la conducta del recurrente llega a la conclusión, de sus propias manifestaciones y de la prueba testifical practicada, que el recurrente voluntariamente se desentendió de todo lo que se refería al cumplimiento de las obligaciones tributarias, lo que implica que al menos por negligencia abdicó de sus competencias y obligaciones que como administrador le incumbían, y que impuestas por la Ley no cabía considerar ajenas por un acuerdo privado entre los administradores; y a los anterior no era óbice su profesión de albañil al efecto de depositar su confianza en el resto de administradores, mejor preparados para asuntos administrativos y fiscales, pues cualquier duda que ello podría representar se disipa al afirmarse en la demanda que se dedicaba a la compra y préstamos hipotecarios, lo que implica algo más que acudir a la firma de notario y se excluye duda alguna cuando manifiesta ser administrador de otras muchas sociedades; a lo que ha de añadirse que el recurrente era titular de una empresa que ostentaba el 50% de las participaciones de la sociedad deudora, de lo que resulta que no podía ignorar los resultados sociales y a través de estos, al menos, intuir la elusión fiscal.

La parte recurrente aporta como sentencia de contraste la nº 259/2013, de 15 de marzo de 2013, dictada por la Sección 5ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Madrid , en la que se resuelve un supuesto de derivación de responsabilidad de administrador, en el que existe otros administradores mancomunados, y en la que se considera probado la no intervención directa del recurrente en los actos ilícitos de la sociedad. Afirma la recurrente que mientras que en el caso de la sentencia impugnada el incumplimiento de las obligaciones tributarias es predicable a título de simple negligencia al haber delegado en otros administradores de su mismo rango los asuntos tributarios, la sentencia de contraste estima el recurso y censura la responsabilidad objetiva que supone castigar a uno de los legales representantes de la sociedad infractora, cuando ha quedado demostrada su ausencia de participación en los hechos. Según la parte recurrente las doctrinas enfrentadas se concretan en que la sentencia de contraste exige la concurrencia de culpabilidad en la conducta del administrador, y la sentencia impugnada opina justamente lo contrario, esto es, que la responsabilidad de la parte actora, aún resultando ajeno a los asuntos tributarios, obedece a que voluntariamente se desentiende de todo lo que se refería al cumplimiento de las obligaciones tributarias de la sociedad, lo que implica que, cuando menos, abdicó de sus competencias y obligaciones; infringiéndose los arts 37 y 40.1 de la LGT , artº 24.2 de la CE por infracción del principio de presunción de inocencia y artº 25 de la CE por infracción del principio de personalidad de las penas, sancionándose una mera responsabilidad objetiva, cuando la jurisprudencia viene exigiendo de modo destacado la prueba de la negligencia del administrador como requisito integrante del propio presupuesto de hecho de la responsabilidad y, a su vez, conformador de la culpabilidad que ha de concurrir para hacer posible la exigencia de la sanción. Por lo que, si bien, debería de afrontar el pago de la deuda principal, en ningún caso las cantidades correspondientes a las sanciones.

Sobre la cuestión objeto de debate este Tribunal Supremo se ha pronunciado en incontables ocasiones. Recordemos que sobre los requisitos exigibles en el artº 40.1, párrafo primero, de la LGT , para derivar la responsabilidad a los administradores, se ha dicho, valga por todas la Sentencia de fecha 25 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 1597/2005 ) que de la lectura del citado precepto « se desprende que la derivación de responsabilidad se fundamenta en dos causas distintas: una, por el incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la persona jurídica, originador de infracciones tributarias simples o graves. Dos, por la existencia de obligaciones tributarias "pendientes", en el supuesto de que la persona jurídica haya cesado en su actividad.

En el primer supuesto, se exige la declaración administrativa de la existencia de la infracción tributaria imputada a la persona jurídica a través del correspondiente expediente sancionador, dado que, como sujeto pasivo, es la responsable principal del incumplimiento tributario; de forma que, declarada tal responsabilidad, queda expedita la vía de derivación de responsabilidad a los administradores, que hubieren obrado, en principio, con pasividad o consentido el incumplimiento, declarado como infracción simple o grave.

En el segundo supuesto, la norma se limita a derivar dicha responsabilidad cuando se da la circunstancia del "cese de la actividad" de la persona jurídica, lo que supone su desaparición del tráfico mercantil y la imposibilidad del cobro de la deuda tributaria del sujeto pasivo, y se trate de "deudas pendientes".

El incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los administradores de uno de sus deberes esenciales, cual es llevar o vigilar que se lleve correctamente la contabilidad, y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. El administrador de la sociedad no puede desligarse de la responsabilidad derivada del incumplimiento de esas obligaciones, pues, en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función ».

De igual forma, esta Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha entendido, y ya con respecto a la responsabilidad subsidiaria regulada en el citado art. 40.1, párrafo primero, de la LGT , que: « (1º) la responsabilidad alcanza a quienes tuvieran la condición de administradores al cometerse la infracción, aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo; (2º) la imputación de responsabilidad es consecuencia de los deberes normales en un gestor, siendo suficiente la concurrencia de la mera negligencia; y (3º) si de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduce que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron "dejación de sus funciones" y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta, al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad ».

Cabe también citar la Sentencia de 17 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 6738/2003 ), nos pronunciamos en los siguientes términos:

La responsabilidad de los administradores, responsables subsidiarios de las obligaciones tributarias de la sociedad, incluye las sanciones. Entre los principios que informan el Derecho sancionador está el de la responsabilidad personal, según el cual las consecuencias de la infracción y, singularmente, la sanción no pueden ser exigidas más que a las personas que con su comportamiento han causado la lesión constitutiva de la infracción.

Consecuentemente, la regla general debe ser que el responsable tributario no responda de las sanciones impuestas al sujeto pasivo o deudor principal. El indicado principio constitucionalizado de personalidad de la sanción ( art. 25.1 CE ) requiere que sólo puedan exigirse las sanciones a quienes resulten responsables de la infracción a título de dolo, culpa o mera negligencia. Y así lo reconoció el legislador en el artículo 37 LGT/1963 , reformado, cuyo apartado 3 establecía que la "responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria, con excepción de las sanciones".

Ahora bien, en los casos en que el presupuesto de hecho de la responsabilidad tributaria está constituido por actos u omisiones ilícitos del responsable no existe obstáculo para que responda de las sanciones aparejadas a las infracciones cometidas. Este criterio es el que reflejaba el artículo 14.3 del RGR , al señalar que "la responsabilidad subsidiaria no alcanza a las sanciones pecuniarias impuestas al deudor principal, salvo cuando aquella resulte de la participación del responsable en una infracción tributaria", y el que ha terminado prevaleciendo en la jurisprudencia de este Alto Tribunal que excluye las sanciones cuando el responsable no ha participado o colaborado en la comisión de la infracción e interpreta, por el contrario, que el artículo 40.1 LGT/1963 , al referirse a la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, hace recaer en los administradores de éstas, cuando son responsables subsidiarios, la integridad de los componentes a que se refería el artículo 58; esto es, no sólo la cuota, recargos e intereses sino también las sanciones pecuniarias.

La contradicción aparente entre los artículos 37.3 y 40.1 de la LGT/1963 debía resolverse armonizando ambas disposiciones, de manera que el primer precepto era la regla general con respecto a los responsables, a los que no alcanzaban las sanciones, y el segundo era la regla específica para los administradores de las sociedades, responsables subsidiarios, a los que se extendía la exigencia de las sanciones, cuando concurrían los requisitos establecidos en el propio artículo 40.1 LGT/1963 , como consecuencia de la comisión de las infracciones a que se refería el precepto.

En definitiva, el reiterado artículo 40.1, párrafo primero, LGT/1963 declaraba responsables subsidiarios de las infracciones tributarias simples y del total de la deuda tributaria, en los casos de infracciones graves cometidas por las personas jurídicas, a los administradores de las sociedades y entidades jurídicas que incurran en unas y otras, siempre que por omisión de sus deberes, por culpa in vigilando o por adoptar acuerdos que hicieran posibles tales infracciones, dieran lugar a ellas. Los administradores responsables serán quienes tuvieran esa condición al cometerse la infracción aunque posteriormente hubieran cesado en el cargo.

La imputación de responsabilidad era consecuencia de los deberes normales en un gestor, aun cuando sea suficiente la concurrencia de la mera negligencia. Por consiguiente, en aquellos casos en que de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas se deduzca que los administradores, aun cuando pudieran haber actuado sin malicia o intención, hicieron «dejación de sus funciones» y de su obligación de vigilancia del cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad, les era aplicable lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 40.1 de la Ley General Tributaria resultando en consecuencia correcta la asignación de responsabilidad subsidiaria al existir un nexo causal entre dichos administradores y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte del sujeto pasivo, que es la sociedad.

El artículo 40.1, párrafo 1º, de la LGT/1963 establecía los requisitos que habían de concurrir para poder exigir responsabilidad subsidiaria a los administradores por las infracciones cometidas por la sociedad administrada, a saber:

1º) Comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada.

2º) Condición de administrador al tiempo de cometerse la infracción.

3º) Conducta ilícita del administrador en los términos señalados en el art. 40.1, reveladores de no haber puesto la necesaria diligencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas ( STS 31 de mayo de 2007, rec. cas. para la unificación de doctrina 37/2002 ).

En este sentido, en STS de 21 de diciembre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina 121/2003 ) argumentamos y precisamos el alcance o extensión de la responsabilidad subsidiaria que contempla el art. 40.1, párrafo 1º, de la L.G.T/1963 y que en relación a las sanciones no dejaba de ser problemático pues el art. 37.3 de la L.G.T/1963 excluía de la responsabilidad de la deuda tributaria, con carácter general, a las sanciones; en efecto, la nueva redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, de modificación parcial de la Ley General Tributaria, a su art. 37.3 establecía que "la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria, con excepciónde las sanciones" al referirse a los responsables de las deudas tributarias, ya lo sean solidaria o subsidiariamente, con los sujetos pasivos o deudores principales.

Ante la aparente antinomia existente entre el art. 37.3 y el 40.1, párrafo 1º, de la L.G.T ., una primera interpretación de ambos preceptos conducía a la conclusión de que la regla general prevista en el apartado tercero del art. 37 impedía que la responsabilidad subsidiaria atribuida a los Administradores, cuando concurren los presupuestos contemplados en el art. 40, apartado primero, inciso primero, alcanzase a las sanciones impuestas por la comisión de las infracciones en dicho precepto referidas.

Sin embargo, tal interpretación hubiera vaciado de contenido real el primero de los supuestos de responsabilidad subsidiaria de los Administradores de personas jurídicas que establece el art. 40.1 de la L.G.T ., pues, extendiéndose tan sólo a la responsabilidad por las infracciones tributarias simples, debía entenderse que éste sólo puede alcanzar las sanciones pecuniarias a imponer por la comisión de tales infracciones.

La discusión acerca de la posible exigibilidad a los administradores de las personas jurídicas de las sanciones impuestas a éstas por la comisión de infracciones tributarias no pasó inadvertida ni para la doctrina ni para las instancias jurisdiccionales inferiores, existiendo incluso algún pronunciamiento de nuestra Sección -en concreto, la sentencia de 30 de enero de 1999 - que procedió a examinar la compatibilidad existente a este respecto entre los arts. 37.3 y 38.1 de la LGT/1963 , habiendo entendido entonces que tras la reforma llevada a cabo en este Texto Legal por la referida Ley 25/1995 el alcance de la responsabilidad solidaria contemplada en el último precepto citado no podía extenderse a las sanciones, por prohibirlo así el referido art. 37.3 .

La solución proporcionada por dicha resolución repercutía de inmediato en la cuestión que estamos examinando y ello por una doble razón: en primer lugar, por el hecho de que el art. 38.1 de la LGT/1963 describía una serie de "conductas activas" dirigidas a la comisión de la infracción, mientras que el párrafo primero del art. 40.1 de la misma se limitaba a contemplar determinada "conductas pasivas" imputables al administrador, por lo que carecía de lógica que en éste último supuesto se exigieran al citado órgano directivo las correspondientes sanciones cuando en los casos previstos en el art. 38.1 no sucedía así; y, en segundo lugar, por la relación de especialidad que existía entre los arts. 38.1 y 40.1, párrafo primero, de la LGT/1963 , lo que, en principio debía implicar que tampoco en el supuesto de responsabilidad contemplado en este último precepto se exigiera el importe de las citadas sanciones a los responsables (esto es, los administradores). De ahí que no fuera extraño que, con posterioridad a la sentencia de este Tribunal antes referida y en idéntica línea, un sector de nuestros Tribunales viniese a estimar que, tras la modificación operada por obra de la Ley 25/1995, la responsabilidad subsidiaria recogida en el último precepto citado en relación a los administradores de las personas jurídicas no abarcaba la cuantía de las sanciones impuestas a estas últimas, al impedirlo la previsión recogida en el art. 37.3 de la LGT de 1963 . En esta línea se pronunciaron las sentencias de la Audiencia Nacional de 8 de febrero de 2001 , 6 de febrero de 2001 y 25 de enero de 2001 y de los Tribunales Superiores de Justicia de la Comunidad Valenciana de 29 de junio de 2001 , La Rioja de 13 de febrero de 2001 y Murcia de 23 de enero de 2002 , 24 de enero de 2001 y 13 de julio de 1998 .

Ahora bien, no cabe duda de que la validez de los dos argumentos expuestos en orden a excluir la exigibilidad de las sanciones a los referidos administradores requería que la conclusión a la que llegó este Tribunal fuera acertada y, por tanto, que el citado art. 37.3 tuviera, en efecto, la vis derogatoria que dicho Tribunal le atribuyó incluso respecto de aquellos casos de responsabilidad cuyo presupuesto de hecho estaba constituido --tal y como ocurría con el art. 40.1, párrafo primero, de la misma Ley -- por la participación en infracciones tributarias, conclusión ésta que vino a ser puesta en entredicho desde diversas instancias.

En concreto, se señalaron un conjunto de razones que venían a negar la mencionada eficacia derogatoria al art. 37.3 , entre las que se encontraban: 1) que la Ley 25/1995 mantuvo inalterado el contenido del art. 40.1 de la LGT hasta entonces vigente; 2) que este precepto era específico y singular respecto del art. 37 de la misma Ley ; 3 ) que de estimarse que tenía lugar la referida derogación, la primera frase del art. 40.1 era innecesaria, puesto que en ella se proclamaba que en las infracciones simples tan sólo se respondía de las sanciones.

Por todo ello, esta Sala considera ahora, acogiendo la posición mantenida por la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional (sentencias de 8 y 19 de febrero de 2001 , recursos núms. 98/2000 y 823/2000, respectivamente , y sentencia de 18 de abril y 1 y 14 de julio de 2005 , rec. núm. 586/2002 , 551/2003 y 190/2003 ), que la responsabilidad, con carácter general, no se extiende a las sanciones, por aplicación del artículo 37.3 LGT/1963 , pero, con carácter especial, sí se extiende a las sanciones la responsabilidad de los administradores de las personas jurídicas, por aplicación del artículo 40.1 LGT/1963 y con justificación en la intervención activa u omisiva de los administradores en la comisión de las infracciones tributarias por las personas jurídicas que administran.

Si se hubiera querido modificar el régimen establecido en el art. 40.1, éste habría sido modificado cuando la Ley 25/1995 modificó el art. 37.3. Es claro que la Ley 25/95 quiso mantener el art. 40.1 como estaba. Y es que en aquellos casos en que la responsabilidad se basa en la participación directa del responsable en la comisión de las infracciones tributarias, no parece lógico no exigirle el importe correspondiente a las sanciones. Si el art. 40.1, párrafo 1º, supone una cierta participación del administrado en la infracción, es lógico que su responsabilidad abarque a las sanciones, so pena de quedar sin contenido. Ello viene confirmado además por el contenido del art. 14.3 RGR/1990 al señalar que "la responsabilidad subsidiaria no alcanza a las sanciones pecuniarias impuestas al deudor principal, salvo cuando aquella resulte de la participación del responsable en una infracción tributaria", con lo que queda a salvo el principio de personalidad de la pena o de la sanción que deriva del art. 25 de la Constitución . De este modo, y pese a utilizarse para ello un texto normativo de rango reglamentario, venía a reconocerse, por vez primera en nuestro ordenamiento tributario, la posibilidad de exigir, de modo general, el importe de las sanciones a todos los responsables subsidiarios que lo fueran como consecuencia de su participación en la comisión de una infracción.

Entender el problema planteado de otro modo supondría desnaturalizar el sentido del art. 40.1, párrafo 1º, que presupone la negligencia o, al menos, la falta de diligencia en la actuación o conducta de los administradores y haría inoperante el primer supuesto previsto en el art. 40.1 de la L.G.T ., en el que el administrador, en caso de infracción simple, de omisión o de defraudación, respondía de las sanciones. Tal responsabilidad deriva no de actos de otro sino de un comportamiento que aunque no aparece entre las infracciones tributarias reguladas en los arts. 77 y siguientes de la L.G.T ., esta previsto como un supuesto de responsabilidad tributaria ex art. 40 L.G.T . y que sólo al administrador le resulta atribuible.

Se explica así que para un importante sector de nuestra doctrina resultara factible llevar a cabo una interpretación de los arts. 37.3 y 40.1, párrafo primero, de la LGT de 1963 que demuestra la ausencia de un conflicto entre ambos.

En concreto, y con base en dicha interpretación, entendemos que el art. 37.3 no prohibía de modo absoluto la exigencia de sanciones al responsable -tesis ésta mantenida por este Tribunal en su sentencia de 30 de enero de 1999 , sino que su único objetivo -plenamente lógico- fue impedir que quien ostentara tal condición viniese a garantizar el pago de las sanciones impuestas como consecuencia de la realización de una infracción tributaria cuando no hubiera participado materialmente en la misma. Ello permitía admitir la plena vigencia y eficacia de ciertos preceptos -como el referido art. 40.1, párrafo primero- que extendían los efectos de la infracción (las sanciones) a aquellas personas que, distintas del sujeto infractor, hubiese intervenido en su comisión, posibilidad por otra parte, plenamente respetuosa con el principio de personalidad de la pena.

En consecuencia, es evidente que tampoco desde esta perspectiva cabía otorgar al art. 37.3 de la LGT de 1963 eficacia derogatoria respecto de su art. 40.1, párrafo primero, en lo referente a la exclusión de las sanciones, pues nos encontrábamos ante institutos jurídicos distintos, uno de los cuales -la responsabilidad por infracciones regulada en el último precepto citado- suponía que los administradores de las personas jurídicas respondían, junto a éstas, de las sanciones correspondientes, sin que fuera operativa en estos supuestos la excepción proclamada en este punto por el referido art. 37.3.

En definitiva, la precisión del art. 40.1, párrafo 1º, constituía una norma especial frente a la regla general del art. 37.3, por lo que lo previsto en este precepto no altera lo dispuesto en el art. 40.1, párrafo 1º, del que se desprende que los responsables subsidiarios indicados en él responden también por las sanciones.

En consecuencia, se consideraba que la responsabilidad subsidiaria derivada al administrador alcanza a las sanciones pecuniarias que, según laLGT/1963, formaba parte de la deuda tributaria de la sociedad administrada por aquél; la especialidad del art. 40.1, párrafo 1º, frente a la regla general del art. 37.3 de la L.G.T . justificaba la inaplicabilidad de aquella regla general a los casos de responsabilidad subsidiaria de los administradores por las infracciones cometidas por las personas jurídicas que aquéllos administran.

En la nueva L.G.T/2003 el art. 41.4 excluye, con carácter general, la posibilidad de que se reclame al responsable el pago de las sanciones impuestas al deudor principal, pero deja a salvo las excepciones previstas en la propia LGT/2003 o en otra Ley. De esta manera se viene a corregir la aparente contradicción que se apreciaba en el anterior texto legal, arts. 37.4 y 40.1 LGT/1963 . Y así, evitando equívocos, se establece expresamente la responsabilidad por sanciones en los supuestos de participación en la comisión de infracciones [ art. 42.1.a) LGT/2003 ] y de los administradores que con su actuación permitan el incumplimiento de las obligaciones tributarias de las personas jurídicas [ art. 43.1.a) LGT/2003 ].

Conforme al artículo 182 LGT/2003 , se extiende la responsabilidad por sanción en los referidos supuestos sin que se produzca ningún tipo de vulneración del principio de personalidad de la sanción, como resulta de la doctrina del Tribunal Constitucional ( TC), que en su sentencia 76/1990, de 26 de abril , afirma --refiriéndose a la constitucionalidad de la redacción dada al art. 38.1 de la LGT/1963 por la Ley 10/85 -- que "no es trasladable al ámbito de las infracciones administrativas la interdicción constitucional de responsabilidad solidaria en el ámbito del Derecho Penal, puesto que no es lo mismo responder solidariamente cuando lo que está en juego es la libertad personal --en la medida en que la pena consista en la privación de dicha libertad-- que hacerlo a través del pago de una cierta suma de dinero en la que se concreta la sanción tributaria, siempre prorrateable "a posteriori" entre los distintos responsables individuales". Y el mismo T.C. admitió la constitucionalidad del art. 38.1 de la LGT/1963

.

De lo anterior se extrae que, en supuestos como el objeto de la presente casación, la responsabilidad sí se extiende a la sanción, se sancionó por infracción tributaria grave tipificada en el artº 79.a) de la Ley 230/1963 , por « apreciarse que la obligada tributaria había presentado de forma inexacta e incompleta las autoliquidaciones de los ejercicios mencionados, no declarando la venta de una vivienda de su propiedad, declarando gastos no justificados y deduciendo cuotas de IVA soportado sin cumplir los requisitos establecidos, derivándose de ello la falta de ingreso en el Tesoro de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta presentación de las declaraciones ».

Por lo tanto, la aplicación de la mencionada doctrina de la Sala a los hechos que se consideran probados en la Sentencia impugnada, conduce claramente a considerar correcta la derivación de la responsabilidad tributaria al actor, puesto que como se ha visto se sancionó a la empresa por infracción tributaria grave, y que a pesar del esfuerzo de la parte recurrente de hacer una relectura de los términos de la sentencia, interesada y alejada de la realidad, lo cierto es que no se exige una responsabilidad meramente objetiva, sino que, como ha quedado transcrito, consideró la Sala de instancia que «el recurrente voluntariamente se desentendió de todo lo que se refería de las obligaciones tributarias de la sociedad, lo que implica que, cuanto menos por negligencia , abdicó de sus competencias y obligaciones que como administrador le incumbía», insistiendo la Sala de que no cabe duda de la culpabilidad del recurrente, identificándose de forma clara y categórica de la valoración que se hace del material fáctico que concurría el elemento subjetivo necesario para derivar la responsabilidad por la sanción cometida, resulta, pues, claro el elemento de culpabilidad exigido por el art. 40.1, párrafo primero, de la LGT .

No puede, pues, acogerse la relectura y valoración de la prueba que ofrece la parte recurrente, pues como es doctrina de este Tribunal, « en el recurso de casación para unificación de doctrina, se ha de partir de los hechos, fundamentos y pretensiones apreciados y valorados por la sentencia recurrida, sin que por tanto puedan tener transcendencia, ni se puedan valorar en este recurso extraordinario de casación, las omisiones o falta de valoración de la sentencia recurrida, que sí pueden hacerse por la vía de la incongruencia en el recurso de casación ordinaria».

En definitiva, la contradicción ha de resultar de las propias sentencias enfrentadas, tal y como aparecen redactadas, sin correcciones o modificaciones que pudieran derivar de una incorrecta concreción de hechos o de una desviada apreciación probatoria que las mismas pudieran contener.

Y como se ha visto, no responde a la realidad de lo resuelto en la sentencia de instancia las consideraciones que ofrece la parte recurrente, la sentencia no contiene el razonamiento que le imputa la parte recurrente; no es cierto, por tanto que se afirme que basta la mera responsabilidad objetiva, sino que claramente se alinea en la doctrina correcta, también recogida en la sentencia de contraste, de exigir la concurrencia de culpabilidad en la conducta del responsable subsidiario tal y como se ha puesto de manifiesto anteriormente, de forma categórica. En definitiva, la doctrina de la que parte tanto la sentencia de instancia como la de contraste es la misma, la diferencia radica en que mientras que las de contraste no dan por acreditado la concurrencia de culpa en la conducta del administrador, en la que nos ocupa si se considera que concurre.

Cosa distinta es que la parte recurrente se muestre disconforme con el resultado al que llegó la sentencia de instancia o que no haya valorado en el sentido preconizado por la parte recurrente el material probatorio aportado, pero con ello lo que se cuestiona por la parte es la valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia, que se pone en relación con otros supuestos en los que concurren distintos hechos y elementos de prueba valorados por los diferentes Tribunales, de manera que el distinto resultado del proceso y consiguientes pronunciamientos judiciales, son fruto de los diversos hechos fijados por el Tribunal de instancia en su función de valoración de la prueba y no implican una contradicción ontológica en los términos a que se refiere la jurisprudencia, pues la diferencia en los pronunciamientos aparece justificada como respuesta a las concretas circunstancias concurrentes en cada caso, de manera que tal diferencia no responde a una diversa y contradictoria interpretación de la norma, cuya corrección constituye el fundamento y objeto del recurso de casación para la unificación de doctrina, sino a la específica valoración de las pruebas, que justifica la divergencia en la solución adoptada y que, por lo tanto y como se ha indicado antes, no permite plantear este recurso excepcional y subsidiario.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar que no ha lugar al recurso de casación, lo que determina la imposición de costas a las recurrentes, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala 4.000 euros como cuantía máxima de los honorarios de Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución