STS, 14 de Abril de 2015

En el recurso contencioso-administrativo nº 346/2009, seguido ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, con fecha 12 de julio de 2013, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. 1.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución de 27 de marzo de 2009, del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, por la que se estimó en parte la reclamación interpuesta por los recurrentes contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Albacete de la Agencia Tributaria sobre derivación en los reclamantes la responsabilidad subsidiaria en el pago de las deudas tributarias contraídas por la sociedad BODEGAS RIBERA DEL JÚCAR, S.L. . 2.- No hacemos expreso pronunciamiento de condena en costas".

Contra dicha sentencia, la representación procesal de D. Jesús Carlos , D. Bernabe , D. Felix Y D. Mariano , presentó con fecha 1 de octubre de 2013, escrito de interposición de recurso de casación para la unificación de doctrina, por entender que la sentencia de instancia, respecto de litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, había llegado a pronunciamientos distintos al de la sentencia que aporta de contraste ( Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 15 de diciembre de 2008 ), suplicando a la Sala "tenga por preparado el recurso de casación para la unificación de la doctrina contra la sentencia mencionada, y en consecuencia, remita los autos originales a la correspondiente Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, en el plazo de 5 días, emplazando a las partes para su comparecencia ante la misma en el plazo de treinta días".

El Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, mediante escrito presentado con fecha 19 de noviembre de 2013, formuló oposición al presente recurso, suplicando a la Sala "dicte sentencia declarando no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina y con costas".

Recibidas las actuaciones, por Providencia de fecha 29 de Enero de 2015, se señaló para votación y fallo el día 13 de Mayo de 2015, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación para unificación de doctrina se interpone contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha, de fecha 12 de julio de 2013 , desestimatoria del recurso contencioso administrativo dirigido contra resolución del Tribunal Económico Administrativo regional de Castilla La Mancha de 27 de marzo de 2009, estimatoria parcial de la reclamación interpuesta contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Albacete de la Agencia Tributaria por la que se declaraba la responsabilidad subsidiaria de los recurrentes en el pago de las deudas tributarias contraídas por la sociedad Bodegas Ribera del Júcar, S.L., por importe total de 196.909, 61 euros.

Dado los términos en los que se formula el recurso de casación para unificación de doctrina, se antoja necesario hacer una serie de consideraciones.

La parte recurrente ofrece un detallado relato fáctico de la producción de los hechos, presupuesto fáctico sobre el que aplicar la normativa legal, considerando que la apreciación de los hechos y su valoración por parte de la sentencia de instancia al no tener en cuenta los realmente acontecidos lleva como resultado que "Semejante desprecio ajeno a los hechos, que a mayor INRI encuentra soporte judicial desdeñando la prueba practicada, es tan humillante como improcedente e inaceptable", sin que se haya tenido presente "que nuestros mandantes ni participaron nunca en la administración de la empresa de las que se deriva responsabilidad, ni llegaron a intervenir en su gestión, ni mucho menos llegaron a tener documentación contable o administrativa de la misma, desvinculándose de ella apenas cinco meses después de su constitución a mediados del año 1997, actuando su administrador, el Sr. Juan Alberto , con total premeditación y engaño a nuestros mandantes", ofreciendo una lectura y valoración de los hechos que intenta poner en entredicho lo absurdo de la valoración a la que llega la Sala de instancia, dando por buena la estimación directa seguida a efectos de determinar la base imposible del Impuesto sobre Sociedades de la entidad en el ejercicio de 1997, en el que se tiene por probado unos elevados ingresos y ningún gasto, cuando un elemental sentido común indica que a dichos ingresos necesariamente han debido producirse los correlativos gastos, y ello resultó meridiano a través de la prueba pericial practicada en la instancia, lo cual por demás fue admitido por el propio Inspector actuante; y sin embargo se acoge como correcta el cálculo de la base imponible por estimación directa, cuando se admite que no hay datos para ello, lo que abocaba insoslayablemente a calcular la base mediante el método de estimación indirecta, lo cual hubiera dado como resultado una liquidación cuyo resultado sólo hubiera sido de 27.434,37 euros.

Hace la recurrente un extenso recorrido sobre los pronunciamientos judiciales sobre la cuestión, a sensu contrario, esto es que cuando se carece de datos fiables derivados de la contabilidad y demás documentación, lo que impide determinar el importe del beneficio neto obtenido y que el importe del beneficio calculado no se ajusta a los volúmenes ordinarios en actividades de esta clase, sólo cabe acudir al método de estimación indirecta, o lo que es lo mismo no es posible acudir a la estimación directa, tal y como ha ocurrido en el caso examinado.

Como sentencia de contraste ofrece la del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2008, rec. cas. 4188/2007 , y respecto de la misma se limita a decir que reúne los requisitos de contradicción exigidos "partiendo de litigantes en semejante situación, siendo los hechos, fundamentos y pretensiones los mismos", aunque advierte que en ambos casos los recurrentes impugnan la aplicación del régimen de estimación directa por no conocer la Administración los datos necesarios ante las anomalías contables sustanciales, si bien en un caso el que impugna es el Abogado del Estado y en otros los sujetos pasivos del impuesto (sic), y sin solución de continuidad procede a transcribir parcialmente dicha sentencia.

Cuestionados por la recurrente, pues, abiertamente los resultados fácticos a los que llega la sentencia y proponiendo cuáles debieron ser las conclusiones a las que conducía el material probatorio aportado, hace preciso que recordemos las funciones y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina, como medio adecuado para delimitar los cauces que nunca deben desbordarse.

Ya es clásica las prevenciones que se contenían en la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico". Sin embargo, como se ha puesto de manifiesto, la parte recurrente a la vista de los argumentos utilizados trata de obviar los hechos declarados probados y sustituirlos por su propia apreciación y valoración que hace de los mimos, incluso pretende prescindir de la valoración que de la prueba pericial realizó la Sala de instancia, aportando la valoración que considera adecuada de la que, además, extrae las consecuencias que considera procedentes.

Pretende, incluso, una reconsideración del enjuiciamiento en plenitud del debate por esta Sala, al punto que gran parte de las objeciones que se contienen e incluso las comparaciones que establece respecto de los pronunciamientos judiciales que refiere, se hacen aspirando a que por este Tribunal se realice un enjuiciamiento en plenitud, a modo de recurso de apelación en una nueva instancia y sin las limitaciones a las que sujeta este recurso especial, excepcional y extraordinario que es el recurso de casación para unificación de doctrina.

Todo ello nos debe llevar a recordar que la finalidad del recurso de casación para la unificación de doctrina, no es estrictamente nomofiláctica de protección del ordenamiento jurídico, no se persigue tanto la depuración de la legalidad, como asegurar y proteger el principio de igualdad en la aplicación de la ley; por ello, la función depuradora sigue a su función básica de evitar en casos iguales enjuiciamientos diferentes; cuando no son posibles términos de comparación, pues la sentencia de instancia no se pronuncia sobre la cuestión planteada, por resultar inexistente en la sentencia doctrina legal alguna por haber guardado silencio al respecto, el recurso pierde su finalidad y le está vedado a este Tribunal entrar a examinar la legalidad ad intra de lo actuado.

El recurso de casación para la unificación de doctrina constituye un cauce impugnativo excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho que tiene como finalidad la de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, y exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. El fundamento del recurso de casación para unificación de doctrina descansa en evitar en situaciones iguales una respuesta jurídica distinta, por lo que demanda insoslayablemente que se aporten los términos de comparación imprescindible. Además, debe tenerse en cuenta que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada.

La parte recurrente, como bien denuncia la parte recurrida, no cumple con las exigencias antes referidas y descuida los deberes que ha de asumir para siquiera la viabilidad formal del recurso de casación para unificación de doctrina.

Así es, como a continuación se expondrá, ni se observa por la parte recurrente los deberes procesales que hemos indicado, ni se da las identidades necesarias entre la sentencia impugnada y la de contraste.

La función y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina, de las que nos hemos ocupado ut supra, exige que la parte recurrente asuma la inedulible carga procesal a la que obliga el artº 97.1 de la LJCA , por lo que no basta ni resulta adecuado limitarse a denunciar las infracciones in iudicando o in procedendo en las que ha podido incurrir la sentencia de instancia, sino que siendo su finalidad preservar la seguridad jurídica y la igualdad, sólo es posible un examen de legalidad cuando se constata que se ha recibido distinta respuesta en supuestos idénticos, por lo que es preciso, y a ello viene obligada la parte recurrente, a aportar los elementos de contraste y justificar la contradicción determinante de la desigualdad; lo que no se cumple cuando se centra en exclusividad, como hace en el ordinal "Sexta" a poner de manifiesto lo que a su parecer es la doctrina correcta conforme a los pronunciamientos judiciales que refiere, limitarse a afirmar que concurre las identidades entre la sentencia impugnada y la de contraste, en los términos antes vistos, y transcribir parcialmente la sentencia de contraste, absteniéndose de hacer la labor comparativa indispensable. Lo cual resulta a todas luces insuficiente para cumplir la carga procesal que legalmente le viene impuesta.

Desde luego, no es labor de la Sala suplir o completar la inactividad de las partes intentando buscar las identidades necesarias, por lo que bastaría esta deficiencia observada para declarar que no ha lugar al presente recurso de casación para unificación de doctrina, pero asumiendo la carga abandonada por la recurrente de analizar la contradicción entre la sentencia impugnada y la de contraste lo que nos indica es que no existe la identidad que apriorísticamente afirma la parte recurrente se da.

La cuestión en disputa fue tratada por la Sala de instancia en su Fundamento Jurídico Quinto, y tras recoger las alegaciones y las quejas de la parte actora sobre la actuación inspectora, hace referencia al análisis de las pruebas, y señala que la Inspección ante la no presentación del Impuesto sobre Sociedades y la incomparecencia de la empresa para aportar documentación se limitó a llevar a cabo una liquidación provisional y abreviada al amparo del artº 34 del Real Decreto 939/1986 con los datos en poder de la Administración Tributaria, y que como tal puede modificarse posteriormente, "no practicándose la estimación indirecta sino una estimación directa en virtud de una comprobación abreviada"; efectivamente la comprobación abreviada se realiza, entre otros supuestos, "cuando la Inspección de los tributos estime realizar la comprobación utilizando únicamente los datos y antecedentes que obre ya en poder de la Administración Tributaria", y como pone de manifiesto la Sala de instancia después de examinar la conducta de los responsables, "el administrador único de la sociedad no aportó, pese a los reiterados requerimientos practicados al efecto, la documentación necesaria para poder determinar la cuantía definitiva de los ingresos y gastos del ejercicio de 1997, a lo que tampoco han contribuido los recurrentes", y señala la Sala de instancia que "El carácter subsidiario de estimación indirecta ha sido puesto de manifiesto en diversas sentencias del Tribunal Supremo, siendo especialmente expresiva la manifestación contenida en la de 23 de julio de 2012 ... resulta como mínimo sorprendente, encontrar casos en los que es el contribuyente el que reclama la aplicación del régimen de estimación indirecta, con base en sus propios incumplimientos, en este caso de presentación de datos requeridos... Doctrina que es plenamente extrapolable a nuestro caso, donde, ante el hecho de que la inspección llevó a cabo una liquidación provisional, mediante procedimiento abreviado, con los datos de que la Administración disponía, y si bien dicha liquidación podía haber sido modificada con posterioridad a la vista del resultado de las actuaciones, es lo cierto que la sociedad no declaró base alguna en dicho ejercicio y que, como se desprende de la testifical practicada, el administrador (Don. Juan Alberto ) no prestó colaboración en ningún momento a dicha finalidad, incompareciendo ante los diversos requerimientos practicados... si la parte actora estima que existieron otros gastos lo que debía haber hecho es acreditarlos..., en lugar de limitarse a alegar, sin aportar documentación alguna, la improcedencia del método de estimación directa cuando a falta de datos complementarios es en todo caso imputable a los administradores de la sociedad".

La sentencia traída de contraste, dictada por el Tribunal Supremo en 15 de diciembre de 2008 , trata de un supuesto de todo punto distinto del que es objeto de atención en la sentencia de instancia, parte de la doctrina del carácter subsidiario y excepcional de la aplicación del método de estimación indirecta, si bien en el caso examinado al constatar la existencia de anomalías contables sustanciales consideró que era el procedente; pero nos encontramos que en esta en modo alguno se trata de un supuesto en el que se haya llevado a cabo por parte de la Inspección una comprobación abreviada, sino que como sin duda se desprende de los términos utilizados en la sentencia, transcribiendo el contenido de la sentencia impugnada, se trata de un procedimiento inspector, sin las limitaciones y alcance que era predicable del antiguo procedimiento abreviado que daba lugar a liquidaciones provisionales por los órganos de gestión, procedimiento inspector en cuyo seno se utilizó el método de estimación indirecta. No existen términos de comparación válidos, en el supuesto que nos ocupa el cálculo de la base imponible se hace mediante el procedimiento abreviado, con las limitaciones previstas legalmente, artº 123 de la LGT y 34 del RGI , que se realiza a la vista únicamente de datos existentes, y que no excluye una posterior comprobación completa, lo que ni impedía ni vinculaba -con excepción de los elementos ya comprobados- la posterior actuación inspectora a través del método procedente, en principio mediante la estimación directa y subsidiariamente y con carácter excepcional mediante estimación indirecta; en la sentencia de contraste estamos en presencia de un procedimiento inspector, en el que las bases imponibles se calculan mediante estimación indirecta.

Cosa distinta es que la parte recurrente se muestre disconforme con el resultado al que llegó la sentencia de instancia o que no haya valorado en el sentido preconizado por la parte recurrente el amplio material probatorio aportado, pero con ello lo que se cuestiona por la parte es la valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia. No existe la contradicción ontológica en los términos a que se refiere la jurisprudencia, pues la diferencia en los pronunciamientos aparece justificada como respuesta a las concretas circunstancias concurrentes en cada caso, de manera que tal diferencia no responde a una diversa y contradictoria interpretación de la norma, cuya corrección constituye el fundamento y objeto del recurso de casación para la unificación de doctrina, sino a la específicas circunstancia de cada caso, y que, por lo tanto y como se ha indicado antes, no permite plantear este recurso excepcional y subsidiario.

Procede, por tanto, declarar que no ha lugar el presente recurso de casación, por lo que deben imponerse las costas causadas en el mismo a la parte recurrente, según lo preceptuado en el artículo 139.2 de la comentada Ley 29/1998 , y haciendo uso de la facultad que otorga en el número 3 de dicho artículo, se establece una limitación en cuanto a los honorarios del Sr. Abogado del Estado de 3.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,