STS, 10 de Abril de 2015

La sentencia recurrida contiene parte dispositiva del siguiente tenor:

"FALLAMOS.-

Que debemos DESESTIMAR y DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de SEGOMETAL S.L., contra la Resolución del Presidente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 21 de marzo de 2011, a la que la demanda se contrae que declaramos conforme a derecho en los extremos examinados. Sin expresa imposición de costas".

Notificada la anterior sentencia, la representación procesal de Segometal, S.L., presentó escrito ante la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional preparando el recurso de casación contra la misma. Por diligencia de ordenación se tuvo por preparado en tiempo y forma el recurso de casación, emplazando a las partes para que comparecieran ante el Tribunal Supremo.

Recibidas las actuaciones ante este Tribunal, la parte recurrente, se personó ante esta Sala e interpuso el anunciado recurso de casación, expresando los motivos en que se funda y suplicando a la Sala: "... dicte sentencia mediante la que estimando el presente Recurso de Casación, procesa a casar la Sentencia dictada por la Audiencia Nacional objeto del presente recurso, y en su lugar dicte nueva Sentencia por la que:

1. -Declare no ser conforme a Derecho, anule y deje sin efecto, la Resolución impugnada en el presente procedimiento, a saber, la Resolución dictada por el Presidente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 21 de marzo de 2011.

2. - Declare la responsabilidad de dicha administración por los daños irrogados a SEGOMETAL, S.L.

3. - Consecuentemente declare el derecho de SEGOMETAL, S.L., a ser indemnizada por dicha Administración, en la suma de 1.831.535.- Euros, más los intereses legales desde la fecha de la reclamación administrativa, o bien decrete la aplicación del coeficiente actualizador que corresponda sobre la referida cantidad a la fecha en que se efectúe el pago.

4. - Condene a la Administración demandada a pagar a SEGOMETAL, la indicada cantidad en concepto de indemnización de daños y perjuicios, más los intereses legales desde la fecha de la reclamación administrativa o bien la aplicación del coeficiente actualizador que corresponda a la fecha en que se efectúe el pago.

5. - Condena a la Administración demandada al pago de las costas en ambas instancias".

Teniendo por interpuesto y admitido el recurso de casación por esta Sala, se emplazó a la parte recurrida para que en el plazo de treinta días, formalizara escrito de oposición, lo que realizó, oponiéndose al recurso de casación y suplicando a la Sala: "... dicte en su día sentencia declarando no haber lugar casar la sentencia recurrida, todo ello con imposición de las costas procesales a la recurrente".

Evacuado dicho trámite, se dieron por conclusas las actuaciones, señalándose para votación y fallo la audiencia el día 25 de marzo de 2015, en cuyo acto tuvo lugar, habiéndose observado las formalidades legales referentes al procedimiento.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Diego Cordoba Castroverde, Magistrado de la Sala.

En el presente recurso de casación, interpuesto por el representante legal de la sociedad "Segometal SL", se impugna la sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 23 de enero de 2013 por la que se desestimó el recurso interpuesto por la hoy recurrente en casación contra la resolución del Presidente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 21 de marzo de 2011 que desestimaba la reclamación de daños y perjuicios que se estimaban ocasionados por determinadas actuaciones de la Dependencia de la AEAT.

Motivos de casación.

1. El primer motivo, planteado al amparo del art. 88.1.d) de la LJ , denuncia la infracción del art. 106.2 de la Constitución , del art. 141 de la Ley 30/1992 y de la jurisprudencia que los interpreta, así como la vulneración del art. 180 de la LGT y de la jurisprudencia que lo interpreta.

   La parte entiende que la actuación de la Administración, en contra de lo sostenido en la sentencia de instancia, no solo no fue razonable sino que fue ilegal y carente de toda lógica porque en sede penal se habían enjuiciado los mismos hechos y practicado la misma prueba y, por lo tanto, la conclusión jurídica debió de ser respetuosa con los hechos probados en vía penal. Considera vulnerado el principio "non bis in idem" al no respetarse el planteamiento fáctico de las sentencias penales dado que el procedimiento penal y la comprobación tributaria lo fueron por los mismos hechos, infringiéndose el art. 25 de la CE y el art. 180.1 de la LGT .

   Por otra parte, entiende vulnerada la jurisprudencia en torno a la inclusión de los honorarios de letrado dentro de los conceptos indemnizables en los supuestos de responsabilidad patrimonial de la Administración cuando la actuación administrativa es antijurídica por no ser razonable.

2. El segundo motivo, planteado al amparo del art. 88.1.d) de la LJ , entiende que los razonamientos utilizados en la sentencia de instancia en relación con la prueba pericial practicada son ilógicos, irracionales y arbitrarios, vulnerando lo dispuesto en el art. 218.2 de la LEC .

Antijuricidad: Razonabilidad de la actuación de comprobación tributaria tras haberse dictado una sentencia penal absolutoria.

En el supuesto enjuiciado se considera acreditado por la sentencia de instancia y no existe controversía al respecto que " Con fecha 3 de julio de 2003 la Dependencia de Inspección de la Delegación Provincial de Segovia notificó a la entidad actora el inicio de actuaciones de comprobación e investigación en relación con el IVA ejercicios 2001 y 2002, que posteriormente se ampliaron al ejercicio 2003. Iniciado procedimiento abreviado por posible delito contra la Hacienda Pública y dictada sentencia absolutoria en relación con tales hechos, se reanudaron las actuaciones en vía administrativa que finalizó con tres acuerdos de liquidación y correspondientes acuerdos de imposición de sanción contra los que se formuló reclamación económico- administrativa, que fue estimada por el TEAC con fecha 8 de julio de 2009. En el ínterin se dictaron diferentes diligencias de embargo con el resultado que obra en las actuaciones. En ejecución de dicho fallo la Dependencia Regional de Inspección anula las liquidaciones en su día practicadas, procediendo a la devolución de las cantidades que la entidad había solicitado más los correspondientes intereses de demora por un total de 1.620.096,01€".

La sentencia impugnada partiendo de una consolidada jurisprudencia que señala que la mera anulación en vía administrativa de una actuación no genera un derecho a la indemnización sino que se precisa que exista un daño efectivo, individualizado y evaluable económicamente, un nexo causal entre el acto de la Administración y el resultado dañoso y lesión antijurídica, en el sentido de ausencia del deber jurídico del administrado de soportar el resultado lesivo . Y a tal efecto la sentencia impugnada recoge la jurisprudencia existente en la que se considera que " si el acto administrativo, esto es la liquidación tributaria, se produce dentro de los márgenes de lo razonable y de forma razonada, el administrado queda compelido a soportar las consecuencias perjudiciales que para su patrimonio jurídico derivan de la actuación administrativa, desapareciendo así la antijuricidad de la lesión".

Centrada la cuestión debatida en torno a la razonabilidad de la actuación administrativa de comprobación tributaria posterior a la sentencia penal absolutoria dictada, la sentencia de instancia considera que ".... en el supuesto enjuiciado no puede tenerse por acreditado que la Administración haya sobrepasado los márgenes de una actuación razonada y razonable, por lo que no puede afirmarse que esté presente el requisito del carácter antijurídico del daño o lesión.

En este caso, la Administración tributaria en el ejercicio de sus competencias había practicado liquidación por el IVA ejercicios 2001, 2002 y 2003 y había impuesto respecto de los referidos ejercicios sanciones. Posteriormente, en vía económico- administrativa, el TEAC estimó la reclamación formulada contra las mismas. El hecho de que previamente se hubieran seguido actuaciones penales por un posible delito contra la Hacienda Pública del que fue absuelto el administrador de la entidad recurrente, no enerva la conclusión anteriormente apuntada, ya que se trata del ejercicio de dos actuaciones completamente diferentes para las que resultan competentes dos jurisdicciones distintas, a saber penal y administrativa. Efectivamente, el que los hechos no sean constitutivos de delito no impide que puedan serlo de una infracción tributaria o que puedan dar lugar a una regularización o liquidación tributaria. De hecho las dos sentencias penales, como no podía ser de otro modo, realizan un pronunciamiento absolutorio, sin perjuicio de las responsabilidades tributarias en las que hubiera podido incurrir el imputado.

Esto significa que la actuación de la Agencia Tributaria es razonable y razonada, consecuencia jurídica normal de una actuación de comprobación tributaria, motivada entre otras causas, tal y como consta en el expediente, por la desproporción existente entre las ventas y las compras declaradas por los proveedores ante la AEAT, el carácter ilocalizable de las sedes sociales de las empresas proveedoras, en algunos casos falta de declaración de las ventas a Segometal SL en el modelo 347, falta de presentación de las declaraciones liquidaciones por el IVA, etc.

Por todo lo anterior, entendemos que no concurre en el presente caso el requisito de la antijuricidad de la lesión, por lo que no cabe declarar la responsabilidad patrimonial de la Administración tributaria respecto de daños que la actora entiende ocasionados.

El primero motivo de casación está destinado a combatir la razonabilidad de la actuación administrativa liquidatoria una vez finalizado el proceso penal con sentencia absolutoria por entender, en esencia, que no puede considerarse razonable una actuación que desconoce los hechos declarados probados por la sentencia penal y se aparta de los mismos, pretendiendo continuar con un procedimiento administrativo de liquidación tributaria. Ello le lleva a sostener, además, la infracción del principio "non bis in idem" puesto que la comprobación tributaria y la sentencia penal lo fueron por los mismos hechos.

Conviene empezar por descartar la invocada vulneración del principio "non bis in idem" por el hecho de que se continuase con un procedimiento administrativo de liquidación tributaria por los mismos hechos que habían dado lugar a una sentencia absolutoria. El art. 180 de la Ley General Tributaria 58/2003 de 17 de diciembre dispone que "1 . Si la Administración tributaria estimase que la infracción pudiera ser constitutiva de delito contra la Hacienda Pública, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente o remitirá el expediente al Ministerio Fiscal, previa audiencia al interesado, y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo que quedará suspendido mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o el archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal.

...De no haberse apreciado la existencia de delito, la Administración tributaria iniciará o continuará sus actuaciones de acuerdo con los hechos que los tribunales hubieran considerado probados, y se reanudará el cómputo del plazo de prescripción en el punto en el que estaba cuando se suspendió. Las actuaciones administrativas realizadas durante el período de suspensión se tendrán por inexistentes ".

En definitiva, la propia norma prevé la posibilidad de continuar con el procedimiento administrativo de liquidación tributaria después de haberse dictado una sentencia absolutoria con tal de que se respeten los hechos que el tribunal penal hubiese considerado probados. Como ha señalado este Tribunal Supremo en su sentencia de 29 de octubre de 2012 (Recurso: 3781/2009 ) " Pues bien, cuando se llega a la absolución al no haberse apreciado la existencia de delito, nada impide para que la Administración Tributaria pueda iniciar o continuar sus actuaciones pero ha de atenerse a los hechos que los Tribunales penales hubieran considerado probados, aunque su valoración no vincula a la Administración, salvo que exista la declaración expresa de no haber existido los mismos. En este sentido, cabe recordar la doctrina sentada por el Tribunal Constitucional en su sentencia 77/1983, de 3 de Octubre , en la que se afirma que "el principio non bis in idem determina una interdicción de la duplicidad de sanciones administrativas y penales respecto de unos mismos hechos, pero conduce también a la imposibilidad de que, cuando el ordenamiento permite una dualidad de procedimientos, y en cada uno de ellos ha de producirse un enjuiciamiento y una calificación de unos mismos hechos, el enjuiciamiento y la calificación que en el plano jurídico puedan producirse, se hagan con independencia, si resultan de la aplicación de normativas diferentes, pero que no pueda ocurrir lo mismo en lo que se refiere a la apreciación de los hechos, pues es claro que unos mismos hechos no pueden existir y dejar de existir para los órganos del Estado".

Esta sentencia deja abierta la posibilidad de calificación diferente de unos mismos hechos como consecuencia de la aplicación de normativas diferentes, ya que lo único que establece, en base al principio ne bis in idem es la prohibición de dos sanciones, no la de dos pronunciamientos sobre los mismos hechos".

Debe destacarse también que en el supuesto que nos ocupa la reclamación se basa en los daños que le causó la continuación de una actividad liquidatoria por parte de la Agencia Tributaria, tras haberse dictado la sentencia absolutoria, pero desde la perspectiva del "non bis in idem" procesal tal actuación no contraria tal principio, pues ya la STS de 28 de noviembre de 2011 (rec. 3275/2009 ) con referencia a la doctrina del Tribunal Constitucional (sentencia 229/2003, de 18 diciembre , FJ 3º) recuerda que " el presupuesto para la aplicación del non bis in idem procesal «es que se inicie un nuevo procedimiento sancionador por los mismos hechos enjuiciados en otro [de la misma naturaleza] que ha concluido con una resolución judicial que produzca el efecto de cosa juzgada".

Siendo así, podemos descartar que en el caso enjuiciado se haya podido desconocer el mencionado principio en relación con las liquidaciones tributarias, pues la Administración, una vez archivada la causa penal, se limitó a continuar con el procedimiento inspector (que ya estaba abierto y había quedado suspendido por el inicio de las pesquisas criminales) para comprobar la situación tributaria del sujeto pasivo y liquidar los consiguientes impuestos, procedimiento que, se ha de subrayar, no tiene naturaleza sancionadora ".

La queja fundamental del recurrente, y que constituye el núcleo del presente recurso, se centra en determinar si la posterior actuación tributaria ha de considerarse irrazonable por no haber respetado los hechos declarados probados por la jurisdicción penal. A tal efecto, es preciso recordar también que el elemento subjetivo de culpabilidad que ha de concurrir en el ámbito penal y los criterios de enjuiciamiento en la jurisdiccional penal para que se entiende cometido un delito fiscal son completamente diferentes de los que operan al tiempo de realizar un comprobación y liquidación tributaria que persigue el cumplimiento de una obligación fiscal, aun cuando se parta de los mismos hechos y se basen en las mismas presunciones, que pueden resultar insuficientes para fundar una condena penal pero no para la continuación de una investigación fiscal con el fin de regularizar su situación tributaria, dado que estas pueden prestarse a diversas modulaciones en relación con las normas aplicables, de estructura finalista distinta y, por tanto, con eficacia o efectos diferentes.

En el supuesto que nos ocupa, la sentencia penal de instancia consideró probado que " El acusado, Jesús Ángel , mayor de edad y sin antecedentes penales, constituyó en escritura pública de fecha 11-12-1998, la empresa Segometal S.L", con sede en la Calle Bajada Canaleja 1 de la ciudad de Segovia, siendo su socio y administrador único según escritura pública de 3-12-1999, empresa dedicada al comercio al por mayor de chatarra.

Actuando en tal concepto durante los años 2001, 2002 y 2003, en sus operaciones de compraventa de chatarra tuvo, entre otros suministradores o proveedores, a las entidades Ebacarpín, Anre- Recuperaciones, Celoblanc, Hierros y Metales Vega Media, Metales el Cid, Metales González Amores y Ascoc, Suae Europa, Metales Ligallo, Sirac Metal, Almacenaje y Distribución de Residuos, Alcolace, Metales DGC, Reciclajes de Huesca, Metales Inteligentes, Prina Metales S.L, Aram I Aluminis y Llovet Recuperator y Asociados, quienes emitieron facturas a la sociedad adquirente, Segometal, y que permitieron deducir por esta las cantidades como cuota de IVA soportado que en ellas se consignaban, habiendo solicitado el acusado, como administrador de Segometal, tras presentar las declaraciones- liquidaciones de IVA correspondientes, devoluciones de cantidades correspondientes al IVA soportado, entregándole la Hacienda Pública las devoluciones interesadas en el año 2001, en el año 2002, excepto el mes de diciembre, y la de los meses de enero y febrero de 2003.

Las referidas empresas proveedoras no ingresaban en Hacienda las cantidades que en concepto de IVA repercutían a Segometal, circunstancia de la que no consta que tuviera conocimiento el acusado, y, tras las investigaciones realizadas por la Agencia Tributaria, la mayoría de las referidas empresas proveedoras no fueron localizadas, ni sus administradores, careciendo de suficiente infraestructura empresarial, constando que la Agencia Tributaria las había autorizado para la no aplicación de la exención del art. 20.1 apartado 27 de la Ley de IVA , quedando obligadas a repercutir el IVA en las entregas de los materiales de recuperación, habiéndose contabilizado correctamente las facturas emitidas por as citadas empresas en los libros de Segometal.

Una vez realizadas las correspondientes operaciones de cálculo y liquidación, considerando que la cuota de IVA deducida por Segometal correspondiente a las facturas de los suministros de las precitadas entidades no fueron regulares, el Inspector de Hacienda calculó las cuotas de IVA que se hubieran defraudado, las que ascienden a:

- Año 2001: 660.222,58; Año 2002: 2.357.479, 78 euros; Año 2003; 2.622.709,22 euros" .

La sentencia penal de instancia centró su argumentación en relación con la existencia de prueba de cargo para demostrar que los vendedores de chatarra no fueron las empresas que constan como emisores de las facturas y, sobre todo, si dicha circunstancia era conocida por el acusado cuando se dedujo el IVA que realmente no había soportado. La existencia de esta defraudación se basaba en que los proveedores son empresas sin soporte material o empresarial, con una notable desproporción entre las ventas y las compras y que han resultado ilocalizadas. La sentencia de instancia razona que si bien " la mayoría de las empresas no han sido localizadas ni sus administradores, lo cierto es que algunas empresas y administradores si fueron localizados " y que no consta en la instrucción penal las actuaciones de averiguación del domicilio o localización y aun cuando alguno administrador que sí fue localizado declaró que era un mero testaferro los restantes que fueron localizados no fueron traídos al juicio oral plenario. Finalmente concluye que no ha quedado acreditado que el acusado tuviera conocimiento de la operaciones anteriores a las realizadas por él fuera constitutiva de fraude fiscal, recordando que para que pueda emitirse una condena penal no bastan sospechas, suposiciones o presunciones sin considerar que hubiese quedado desvirtuada la presunción de inocencia.

Por su parte, la sentencia dictada en apelación por la Audiencia Provincial de Segovia considera que los indicios en los que se apoyaba la acusación (desproporción entre las ventas y compras, carácter ilocalizable de las sedes sociales y de los administradores, carencia de recursos humanos y materiales, coincidencia del inicio de la facturación a Segomental con la autorización de la renuncia a la exención del IVA otorgada a la Agencia Tributaria...) no se desprendía como conclusión natural e inequívoca el conocimiento del imputado de que las empresas proveedoras eran meras empresas factureras pudiendo existir otras conclusiones alternativas. Y tras una disquisición sobre los "fraudes en carrusel" concluye afirmando que " Tales iniciativas son plausibles, pero su mera consideración en sede de responsabilidad subsidiaria, no de infracción tributaria directa; y en todo caso su carencia en el ordenamiento que regía las actuaciones que contemplamos; y en especial su insuficiencia, derivadas de la dificultad de prueba, no permite expandir los límites del derecho penal hasta desconocer los postulados del principio de presunción de inocencia; y por ello al margen de las responsabilidades tributarias e incluso sancionadoras que existan en su caso, la conclusión sustantiva y procesal de este recurso no puede ser sino la plena confirmación de la sentencia absolutoria de instancia".

Pues bien, el hecho de que tras estas sentencias penales, la Administración tributaria continuase con el procedimiento de liquidación basándose en los mismos indicios no vulnera ni el principio "ne bis in idem" ni puede considerarse irrazonable o inadecuada por no respetar los hechos probados de las citadas sentencias, pues, tal y como acertadamente afirmó la resolución del TEAC, dicho procedimiento de liquidación prescindía del elemento subjetivo del conocimiento de la defraudación y de la existencia de una operación fraudulenta anterior o posterior para centrarse en la existencia de indicios razonables que acrediten la realidad de las operaciones lo que nos sitúa en un plano completamente distinto, que no desconoce los hechos probados penales pero que se destina a la regularizar una situación tributaria en la que no rigen los mismos principios ni los mismos criterios de ponderación. Es más, conviene recordar que la propia sentencia de la Audiencia Provincial de Segovia, tras considerar que los indicios fueran suficientes para fundar una condena penal afirmó que "y ello al margen de las responsabilidades tributarias e incluso sancionadoras que existan en su caso ...".

Por todo ello no se aprecia que la posterior actuación de liquidación tributaria, que también fue finalmente anulada por resolución del TEAC, no puede considerare ilegal ni irrazonable, ni entender que la misma no respetó los hechos probados de las sentencias absolutorias penales previamente dictadas, por lo que de conformidad con lo sostenido en la sentencia impugnada en casación no puede entenderse que nos encontrásemos ante una actuación de la Agencia Tributaria que pueda ser tachada de antijurídica a los efectos de generar una responsabilidad patrimonial, con independencia de que los indicios en los que se sustentaba tampoco se considerasen suficientes por el TEAC anulando dicha actuación.

Por todo ello procede desestimar el primer motivo de casación, sin que sea necesario analizar el segundo motivo directamente vinculado con la arbitraria valoración de la prueba en relación al daño sufrido, pues la inexistencia de una actuación antijurídica en los términos apuntados hace innecesario cualquier otro pronunciamiento sobre la realidad del daño y la cuantificación del mismo.

Costas.

Procede, por todo lo expuesto, la desestimación del recurso de casación con la preceptiva condena en costas a la parte que lo ha sostenido, conforme prescribe el artículo 139.2 de la Ley Jurisdiccional . A tenor del apartado tercero de este artículo, la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima". La Sala considera procedente en este supuesto limitar hasta una cifra máxima de cuatro mil euros la cantidad que, por todos los conceptos, la condenada al pago de las costas ha de satisfacer a la parte recurrida.