STS, 20 de Marzo de 2015

En el proceso contencioso-administrativo número 83/2011, la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional dictó sentencia de fecha 18 de mayo de 2012 , cuyo fallo dice literalmente:

Que desestimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por Monesa S.A. y Delforca 2008, SV, S.A., y en su nombre y representación la Procuradora Sra. Dª Mercedes Caro Bonilla, frente a la Administración del Estado dirigida y representada por el Sr. Abogado del Estado, sobre Resolución del Ministerio de Economía y Hacienda de fecha 20 de diciembre de 2010, debemos declarar y declaramos ser ajustada a Derecho la Resolución impugnada, y en consecuencia debemos confirmarla y la confirmamos, sin expresa imposición de costas .

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Contra la referida sentencia preparó el Abogado del Estado y la representación procesal de las entidades mercantiles MOBILIARIA MONESA, S.A. y DELFORCA 2008, S.A. recurso de casación, que la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional tuvo por preparado mediante providencia de fecha 27 de junio de 2012 que, al tiempo, ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la representación procesal de las entidades mercantiles MOBILIARIA MONESA, S.A. y DELFORCA 2008, S.A. recurrentes, compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo y, con fecha 17 de septiembre de 2012, presentó escrito de interposición del recurso de casación en el que, tras exponer los motivos de impugnación que consideró oportunos, concluyó con el siguiente SUPLICO:

que habiendo por presentado este escrito, con sus copias, y admitiéndolo, me tenga por personado, en la representación que ostento, en los autos de recurso de casación por mi preparado contra la Sentencia de 18 de mayo de 2.012, dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional en el recurso contencioso 83/2011 , tenga por formulado el presente ESCRITO DE INTERPOSICIÓN DE RECURSO DE CASACIÓN y, previos los trámites de Ley, se sirva en su día dictar Sentencia por la que, de conformidad con lo dispuesto en el art. 95.2 LJCA , case y anule la recurrida, dictando otra en su lugar anulando la resolución del Ministerio de Economía y Hacienda, de 20 de diciembre de 2.010, por la que se inadmite y en todo caso desestima el recurso de alzada interpuesto contra el Acuerdo de 20 de julio de 2.010 del Instituto de contabilidad y Auditoría de Cuentas, así como este último acuerdo, y se ordene al ICAC la apertura de expediente sancionador a la sociedad auditora Pricewaterhousecoopers Auditores, S.L. y su socio, D. Luis Angel , para depurar las responsabilidades en que dichos auditores han incurrido en la emisión del informe de 11 de diciembre de 2.009, sin atender a las normas técnicas de auditoría, con lo demás que en Derecho proceda.

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Por Providencia de fecha 20 de noviembre de 2012, se admite el recurso de casación interpuesto por las entidades mercantiles MOBILIARIA MONESA, S.A. y DELFORCA 2008, S.A.

Por diligencia de ordenación de fecha 8 de enero de 2013, se acordó entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO) a fin de que, en el plazo de treinta días, pudiera oponerse al recurso, lo que efectuó el Abogado del Estado, en escrito presentado el día 4 de febrero de 2013, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y lo concluyó con el siguiente SUPLICO:

que teniendo por presentado este escrito con su copia se sirva admitirlo, teniendo por formulado escrito de oposición al recurso, debiendo ser rechazado el primer motivo e inadmitido el segundo, confirmando la sentencia recurrida.

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Por providencia de fecha 8 de mayo de 2015, se designó Magistrado Ponente al Excmo. Sr. D. Jose Manuel Bandres Sanchez-Cruzat, y se señaló este recurso para votación y fallo el día 17 de marzo de 2015, fecha en que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Manuel Bandres Sanchez-Cruzat, Magistrado de la Sala.

Sobre el objeto y el planteamiento de los recursos de casación.

El recurso de casación que enjuiciamos se interpuso por la representación procesal de las entidades mercantiles MOBILIARIA MONESA, S.A. y DELFORCA 2008, S.A. contra la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 18 de mayo de 2012 , que desestimó el recurso contencioso-administrativo formulado contra la resolución de la Vicepresidenta Segunda del Gobierno y Ministra de Economía y Hacienda de 20 de diciembre de 2010, por el que acordó inadmitir y en todo caso desestimar el recurso de alzada planteado contra el Acuerdo del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 20 de julio de 2010, que resolvió no realizar más actuaciones respecto de la denuncia presentada por las referidas sociedades contra PricewaterhouseCoorpers Auditores, S.L. y el socio auditor Luis Angel , por infracción de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, y del Real Decreto 1636/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas.

La Sala de instancia fundamenta la decisión de desestimación del recurso contencioso-administrativo, en la apreciación de la falta de legitimación de las sociedades denunciantes para solicitar la apertura de un procedimiento sancionador, con base en las siguientes consideraciones jurídicas:

[...] La cuestión que se plantea en primer término es la relativa a la legitimación de las denunciantes para solicitar la apertura de un expediente sancionador.

Esta cuestión, relativa a la legitimación de los denunciantes, ha sido resuelta por esta Sala en diversas ocasiones, y así en nuestra sentencia de 2 de febrero de 2010, recurso 165/2007 , decíamos:

"CUARTO-. Se plantea, pues, la cuestión de la legitimación activa del denunciante que impugna la resolución del ICAC que acordó denegar la iniciación del procedimiento sancionador contra una empresa auditora.

La existencia de la legitimación viene ligada a la de un interés legítimo de la parte a cuya satisfacción sirva el proceso. Y la amplitud con la que la jurisprudencia viene interpretando el artículo 28.1.a) de la Ley, por exigencias del artículo 24.1 CE , y la sustitución del concepto de interés directo por el de interés legítimo, no llegan hasta el extremo de que no se condicione en todo caso la legitimación a la existencia de un interés real. Como ha dicho el Tribunal Constitucional ( STC 143/87 ), el interés legítimo al que se refiere el artículo 24.1 CE , y también el artículo 19 de la nueva LJCA , equivale a una titularidad potencial de una posición de ventaja o de una utilidad jurídica por parte de quien ejercita la pretensión, y que se materializaría de prosperar ésta.

Tanto el Tribunal Supremo como el Tribunal Constitucional conciben con gran amplitud el concepto de interesado que, a los efectos comunes de cualesquiera procedimientos administrativos, recoge el artículo 31 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y, a los efectos de imperar la tutela judicial de esta Jurisdicción, regula el artículo 19.1 a), considerando legitimados a los titulares de intereses legítimos, de la citada LJCA . Pero no es este amplio concepto de legitimación el que aquí está en entredicho; lo que se discute en este proceso es si en el específico procedimiento administrativo sancionador, con una regulación especial contenida en los artículos 127 y siguientes de la citada Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , siguen siendo amplios los términos de dicha legitimación.

Y es aquí donde debe traerse a colación la jurisprudencia del Tribunal Supremo, no referida al concepto de interesado en términos generales, sino concretamente en relación con la atribución al denunciante, además de tal condición, de la de interesado en el procedimiento administrativo sancionador. Y para ello constituye requisito "sine qua non" que el procedimiento sancionador le reporte cualquier ventaja o utilidad jurídica derivada de la reparación pretendida, mientras que si su esfera jurídica no viene afectada, se mantiene en la condición exclusiva de denunciante, sin llegar a ostentar la de interesado y, como consecuencia de ello, la declaración de inadmisión de recursos administrativos o jurisdiccionales interpuestos por el mismo, fundada en su falta de legitimación, es declarada por el Tribunal Supremo conforme a Derecho, constituyendo ello propiamente jurisprudencia con arreglo al artículo 1º.6 del Código Civil . Así lo recoge la sentencia de 13 de octubre de 2004 de la Sección 7ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que, después de comenzar recordando que una consolidada jurisprudencia de la propia Sala ha afirmado la falta de legitimación del denunciante para intervenir en procesos contencioso- administrativos que ordenan el archivo de los procedimientos disciplinarios, subraya que el núcleo argumental de esta jurisprudencia parte del dato de que la imposición, o no, de una sanción al denunciado no produce efecto positivo alguno en la esfera jurídica del denunciante, ni elimina carga o gravamen alguno de esa esfera, refiriendo a continuación que las ideas que desarrollan ese núcleo básico argumental son las siguientes:

La clave de si existe o no interés legítimo en el proceso de impugnación de una resolución, dictada en expediente abierto en virtud de denuncia de un particular debe situarse en el dato de si la imposición o no de una sanción al denunciado puede producir un efecto positivo en la esfera jurídica del denunciante, o eliminar una carga o gravamen en esa esfera.

El problema de la legitimación tiene un carácter casuístico, lo que no permite una respuesta indiferenciada para todos los casos, y hace que en cada uno de ellos deba realizarse la búsqueda del concreto interés legítimo que pueda servir de soporte a la legitimación, incumbiendo su alegación y prueba a quien se lo arrogue.

El examen del expediente administrativo pone claramente de manifiesto que los ahora recurrentes solicitan la realización de un control técnico para la incoación de un expediente sancionador, es decir, se trata de una verdadera solicitud de incoación de expediente sancionador, para lo que la jurisprudencia tanto del Tribunal Supremo como de esta Sala ha negado la legitimación del denunciante.

El artículo 22 de la Ley de Auditoria establece que "1. Corresponde al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, además de las funciones que legalmente tiene atribuidas, el control de la actividad de auditoría de cuentas que será realizado de oficio cuando el superior interés público lo exija a través de revisiones o verificaciones de alguno de los trabajos de los auditores de cuentas, así como el ejercicio de la potestad disciplinaria de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría de cuentas."

Como ha señalado el Tribunal Supremo, la auditoría de cuentas obligatoria se impone precisamente por su importancia para los accionistas y para terceras personas y esas mismas razones justifican la previsión legal de un mecanismo de control técnico a cargo del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, de modo que la actividad auditora se lleve a cabo aplicando unos criterios seguros y reconocidos que garanticen su fiabilidad. Aun cuando podía haber optado por otros mecanismos de control técnico, el legislador de 1988 quiso expresamente que éste fuera realizado por un organismo administrativo, dependiente jerárquicamente del Ministerio de Economía y Hacienda. En otro caso, esto es, ante la ausencia de todo control técnico, podría peligrar la finalidad de poner a disposición de los interesados la información rigurosa, objetiva y completa que refleje fielmente la situación de la entidad auditada.

El control técnico tiende, pues, a que las auditorías de cuentas se realicen del modo legalmente previsto y adecuado para garantizar su fiabilidad, a cuyos efectos los accionistas de la sociedad auditada son los primeros interesados en su correcta ejecución. Si consideran que la actividad auditora no se ha practicado en la forma debida, pueden dirigirse al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas a fin de que la someta a su control técnico y contra el rechazo de este organismo, que forma parte de la Administración sujeta al control jurisdiccional, están legitimados para acudir a la vía contencioso-administrativa.

No es este el caso de autos, en que, como se ha visto, se denuncia la comisión de infracciones de la Ley de Auditoría de Cuentas.

En el supuesto enjuiciado, la Administración pone el acento, a juicio de esta Sala correctamente, en la circunstancia de que se solicitan unas actuaciones de control "previas a un procedimiento sancionador" que es lo que permite considerar a los actores como denunciantes, y concluir que en el seno de un procedimiento administrativo sancionador en materia de auditoria de cuentas solo se verían afectados los intereses legítimos de los auditores inculpados."

[...] En el presente caso no nos encontramos ante la solicitud de un control técnico, sino ante una clara petición de inicio de un expediente sancionador, que desde la perspectiva de la aplicación de la doctrina del Tribunal Supremo expuesta al caso controvertido, al no haber probado la actora (cuya carga le corresponde, con arreglo a la citada jurisprudencia), ni tan siquiera alegado, cuáles son las ventajas o utilidad jurídica que le depararía la incoación del procedimiento sancionador, conlleva la desestimación del recurs.

Efectivamente, de los argumentos de la actora no resulta la afectación beneficiosa de su esfera jurídica a consecuencia de la imposición de las sanciones que reclama, por lo que hemos de confirmar la Resolución impugnada en cuanto niega la legitimación a los actores. Afirmado ello, es innecesario analizar los aspecto formales, ya que la declarada falta de legitimación lo hace inútil .

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El recurso de casación se articula en la formulación de dos motivos de casación, que se fundan al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .

En el primer motivo de casación se imputa a la sentencia recurrida la infracción del artículo 31 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , y del artículo 24 de la Constitución , en cuanto la Sala de instancia ha realizado una interpretación manifiestamente errónea y arbitraria del interés legítimo de las sociedades denunciantes para recurrir en vía administrativa la denegación de la incoación del expediente sancionador en materia de auditoría, que crea con ello un ámbito de actuación administrativa exento del control de legalidad atribuido a los Tribunales de Justicia, en contra de lo dispuesto en el artículo 106 de la Constitución .

El segundo motivo de casación se sustenta en la infracción, por inaplicación, del artículo 1.2 de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas , y de los artículos 2 y 6 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 1636/1990, de 20 de diciembre , en cuanto que la sentencia de instancia, al estimar que las sociedades denunciantes carecían de legitimación para recurrir la denegación de la incoación del expediente sancionador, no ha entrado a conocer del fondo del asunto, resolviendo si efectivamente el Informe objeto de la denuncia forma parte de la actividad de auditoría sometido a control y disciplina del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

SEGUNDO.- Sobre la causa de inadmisibilidad del segundo motivo de casación aducida por el Abogado del Estado.

La pretensión de que se inadmita el segundo motivo de casación articulado por la defensa letrada de la parte recurrente, que formula el Abogado del Estado por carecer manifiestamente de fundamento, no puede ser acogida, pues no consideramos que resulte irrelevante la cuestión planteada en dicho motivo, en la medida que, según se aduce, está condicionada por lo que resulte respecto del primer motivo, ya que la controversia jurídica sometida a nuestro enjuiciamiento, en relación con la delimitación del ámbito de competencias del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, entendemos que es determinante para apreciar, en su caso, la legitimación de los denunciantes para exigir responsabilidad a la sociedad de auditoría PricewaterhouseCoorpers Auditores, S.L. ante dicho organismo público.

TERCERO.- Sobre la improsperabilidad del recurso de casación.

El segundo motivo de casación, que por razones de orden lógico examinamos prioritariamente, no puede ser acogido, puesto que rechazamos que la Sala de instancia haya vulnerado por inaplicación el artículo 1 de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas , y los artículos 2 y 6 del Reglamento aprobado por Real Decreto 1636/1990, de 20 de diciembre , por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla la Ley 19/1988, de 12 de julio, en cuanto que estimamos que resultaba improcedente la anulación de la resolución del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 20 de julio de 2010, que acordó que «no procede realizar mas actuaciones en el ámbito de las competencias que tiene atribuidas», respecto de la denuncia formulada por las sociedades Mobiliaria Monesa, S.A. y Delforca 2008, S.A. contra PricewaterhouseCoorpers Auditores, S.L. y el socio auditor Luis Angel , en razón de la naturaleza y alcance de los trabajos concretos encargados a dicha sociedad auditora, que determina que no queden sometidos al sistema de supervisión pública encomendado al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

En efecto, según se desprende de la doctrina jurisprudencial de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, expuesta en la sentencia de 29 de octubre de 2013 (RC 4198/2010 ), el enjuiciamiento de la controversia jurídica planteada en este recurso de casación debe partir del presupuesto de que «no toda actividad profesional de los auditores está sujeta al sistema de supervisión pública -que incluye las eventuales sanciones administrativas- regulado por la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas (en la actualidad por el texto refundido de dicha Ley, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio)», pues «el artículo 1.2 de aquella Ley considera, a los efectos de su aplicación, como auditoría de cuentas una de las posibles actuaciones profesionales de los auditores, en concreto "la actividad consistente en la revisión y verificación de las cuentas anuales, así como de otros estados financieros o documentos contables, elaborados con arreglo al marco normativo de información financiera que resulte de aplicación, siempre que aquélla tenga por objeto la emisión de un informe sobre la fiabilidad de dichos documentos que pueda tener efectos frente a terceros".».

En la mencionada sentencia de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2013 , sostuvimos que «el reverso de esta definición es que determinados trabajos de los auditores de cuentas quedan excluidos del ámbito de aplicación de la Ley 19/1998 o, si se quiere, del ámbito de supervisión pública que en ella se establece y en cuya virtud se les pueden imponer sanciones administrativas. Tras la aprobación, por el Real Decreto 1517/2011 de 31 de octubre, del Reglamento de desarrollo del Texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se ha clarificado algo más la "delimitación" en negativo de aquel ámbito de aplicación, según los términos que (ahora) recoge el artículo 3.1 de dicho reglamento, dotados de mayor precisión, aunque los perfiles de las actividades excluidas podían ya inferirse, con algunas dudas, de la propia Ley 19/1988 con arreglo a las pautas hermenéuticas generalmente aceptadas.».

El ámbito específico de supervisión de la actividad de auditoría de cuentas que compete al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas se delimita por esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo en la sentencia de 12 de mayo de 2004 (RC 5857/1997 ), en los siguientes términos:

[...] En efecto, la auditoría de cuentas obligatoria se impone precisamente por su importancia para los accionistas y para terceras personas y esas mismas razones justifican la previsión legal de un mecanismo de control técnico a cargo del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, de modo que la actividad auditora se lleve a cabo aplicando unos criterios seguros y reconocidos que garanticen su fiabilidad. Aun cuando podía haber optado por otros mecanismos de control técnico, el legislador de 1988 quiso expresamente que éste fuera realizado por un organismo administrativo, dependiente jerárquicamente del Ministerio de Economía y Hacienda. En otro caso, esto es, ante la ausencia de todo control técnico, podría peligrar la finalidad de poner a disposición de los interesados la información rigurosa, objetiva y completa que refleje fielmente la situación de la entidad auditada .

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Por ello, consideramos que la decisión de la Sala de instancia de no declarar la ilegalidad de la resolución del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 20 de julio de 2010, por no acordar la apertura de expediente sancionador, aunque se sustente únicamente en la falta de interés legítimo de las sociedades mercantiles denunciantes, no contraviene, por inaplicación, el artículo 1 de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas , en cuanto que apreciamos que la actividad desarrollada por PricewaterhouseCoopers Auditores, S.L., a requerimiento de las sociedades mercantil Mobiliaria Monesa, S.A. y Delforca 2008, S.A., no estaba sujeta al sistema de control y supervisión pública contemplado en el mencionado texto legal, pues carece de los rasgos exigibles para ser susceptible de integración en la noción de «otros estados financieros o documentos contables, elaborados con arreglo al marco normativo de información económico-financiera que resulte de aplicación, siempre que aquélla tenga por objeto la emisión de un informe sobre la fiabilidad de dichos documentos que pueda tener efectos frente a terceros».

En este sentido, conforme a lo dispuesto en el artículo 88.3 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , procede transcribir parte del contenido del informe elaborado por PricewaterhouseCoopers Auditores, S.L. el 11 de diciembre de 2009, que permite deducir inequívocamente que el objeto del encargo no ha sido recabar una opinión sobre determinados documentos contables con efectos frente a terceros:

[...] Y ello, porque de la información que nos ha sido facilitada al respecto, aún cuando eventualmente pudiera prosperar la acción de anulación del Laudo anteriormente comentado, deben también tenerse en cuenta los posibles pasivos que para la Sociedad pudieran existir como consecuencia de la reclamación presentada por Banco Santander en función de los servicios prestados por el mismo en su día a Gaesco Bolsa SVB, S.A. (actualmente Delforca 2008, S.V.), en el ámbito del contrato marco de operaciones financieras suscrito en su momento entre las partes.

Adicionalmente, no podemos obviar que la Sociedad se encuentra en un entorno de evidente incertidumbre, sujeto a la resolución final de los aspectos legales y judiciales entre Delforca 2008, S.V., S.A. y Banco Santander, y a la teórica repercusión de los importes a cobrar reclamados a clientes sobre las operaciones de permuta financiera sobre las acciones de la Sociedad Inmobiliaria Colonial.

Este escrito ha sido preparado exclusivamente con el objetivo de cumplir con determinados requerimientos de información de la Comisión Nacional del Mercado de Valores, por lo que está destinado para el uso exclusivo de los Administradores y la Comisión Nacional del Mercado de Valores y no debe ser usado para ningún otro propósito .

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A estos efectos, cabe recordar que según dijimos en la sentencia de esta Sala jurisdiccional de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2013 , «si las actividades de auditoría tienen una dimensión pública innegable -y necesaria- es porque permiten a los "terceros" -por cuyos intereses debe velar la Administración- hacerse su propio juicio a partir de la confianza que pueden depositar en unos profesionales, los auditores, que desde una situación de independencia de la empresa auditada, revisan y verifican las cuentas anuales de ésta, u otros documentos contables, precisamente para poner a disposición de terceros esa información. En contrapartida a esta relevancia "pública" de su actividad se reconoce a los auditores la exclusividad profesional, por un lado, y se adopta un sistema de control y supervisión, también públicas, que implica la posibilidad de imponerles sanciones administrativas de multa, suspensión o inhabilitación en su caso».

La circunstancia de que en el supuesto enjuiciado estimemos que no procedía la apertura de expediente sancionador para que el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas depurase la eventual responsabilidad por incumplimiento de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas, no supone amparar un ámbito de actuación administrativa exento de control de legalidad, como aduce la defensa letrada de la parte recurrente, pues no cabe eludir que, según dijimos en la sentencia de esta Sala jurisdiccional de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 29 de octubre de 2013 , el hecho de que determinados trabajos de los auditores no puedan ser objeto del control y supervisión pública -incluida la eventual sanción- a cargo de las autoridades administrativas no constituye una exención de responsabilidad de aquéllos ni implica que, si fuere demandado el auditor por quien se considere perjudicado patrimonialmente a causa de su actuación, pueda ampararse en la ausencia de sanción administrativa para legitimar su conducta. La actividad profesional que desempeñan los auditores de cuentas tiene, junto a la dimensión pública innegable que legitima precisamente su supervisión por las autoridades, un componente privado, civil y mercantil, que no depende de la supervisión administrativa y se rige por las reglas generales de la responsabilidad, contractual o extracontractual en su caso.

Tampoco determina aquella exclusión, ni la condiciona, la eventual exigencia de responsabilidades disciplinarias por parte de las corporaciones de derecho público representativas de los auditores, a las que compete tanto elaborar las normas deontológicas y códigos de conducta que deben seguir sus miembros como verificar la observancia de las prácticas y procedimientos internos de actuación de éstos, a los efectos de adoptar en su caso las eventuales medidas disciplinarias previstas en sus respectivos Estatutos. En el caso de autos consta que el Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España, tras la práctica de las oportunas diligencias informativas, archivó la denuncia presentada al entender, en suma, que "el trabajo realizado por Deloitte SL se ajusta a las cláusulas contractuales y se ha desarrollado de forma adecuada, según la apreciación del instructor nombrado por esta Comisión Nacional de Deontología".

En los términos expuestos, una vez que hemos apreciado que la actividad destinada por PricewaterhouseCoopers Auditores, S.L. no quedaba sujeta, debido a la naturaleza y alcance del trabajo concreto realizado, al control del Instituto de Contabilidad de Auditoría de Cuentas, conforme a lo dispuesto en el artículo 22 de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas , resulta irrelevante que nos pronunciemos sobre si las sociedades denunciantes carecían de legitimación para solicitar la apertura de procedimiento sancionador contra la mencionada sociedad auditora, y, por ende, sobre si la Sala de instancia había vulnerado el artículo 31 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común .

No obstante, no resulta ocioso recordar la doctrina de esta Sala jurisdiccional de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, expuesta en la sentencia de 26 de junio de 2007 (RC 9763/2004 ), sobre la interpretación de la noción de interés legítimo en el ámbito del procedimiento sancionador:

[...] Debe subrayarse que la doctrina referida no excluye que la legitimación para reclamar la declaración de una infracción o la imposición de una sanción pueda existir, esto es, no se excluye que pueda haber supuestos en los que la declaración de una conducta infractora o la sanción ajena puedan reportar efectivas ventajas materiales o jurídicas al denunciante, lo que fundaría el interés legítimo de éste para recurrir en vía judicial una resolución administrativa que no satisficiera semejantes pretensiones. Pero sí rechaza que dicha ventaja se derive de la mera declaración de la infracción o imposición de la sanción, cuya búsqueda en exclusiva sólo puede asociarse a un interés genérico por la legalidad que en nuestro ordenamiento contencioso administrativo no abre por sí sólo la puerta de la legitimación .

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En la sentencia de esta Sala jurisdiccional de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 16 de diciembre de 2008 (RC 6339/2004 ), se resume la doctrina formulada respecto de la legitimación del denunciante en el proceso contencioso- administrativo para pretender la revisión jurisdiccional de la actuación administrativa que resuelve la no incoación de un procedimiento sancionador, en los siguientes términos:

[...] Más concretamente y ya en relación con la legitimación en materia sancionadora y respecto de los denunciantes, esta Sala viene señalando algunos criterios que conforman doctrina jurisprudencial y que permiten determinar la concurrencia de tal requisito procesal.

Así se señala de manera reiterada, que se trata de justificar la existencia de esa utilidad, posición de ventaja o beneficio real, o más concretamente, si la imposición de una sanción puede producir un efecto positivo en la esfera jurídica del denunciante o puede eliminar una carga o gravamen, en esa esfera (S. 23-5-2003, 28-11-2003, 30-11-2005, entre otras).

Que por ello el problema de la legitimación tiene un carácter casuístico, lo que no permite una respuesta indiferenciada para todos los casos, siendo preciso examinar en cada uno de ellos el concreto interés legítimo que justifique la legitimación, incumbiendo su alegación y prueba a quien se lo arrogue ( SS. 21-11-2005 , 30-11-2005 ), señalando la sentencia de 3 de noviembre de 2005 que: "el Tribunal Supremo , entre otras muchas ( STS de 30 de enero de 2001 ) "ha venido a expresar que, partiendo de que la respuesta al problema de la legitimación debe ser casuística, de modo que no es aconsejable ni una afirmación ni una negación indiferenciadas para todos los casos, la Sala entiende que la existencia de la legitimación viene ligada a la de un interés legítimo de la parte que se lo arroga, siendo la clave para determinar si existe o no ese interés legítimo en el proceso de impugnación de una resolución... el dato de si la imposición de una sanción puede producir un efecto positivo en la esfera jurídica del denunciante o puede eliminar una carga o gravamen en esa esfera, y será así, en cada caso, y en función de lo pretendido, como pueda darse la contestación adecuada a tal cuestión, no siéndolo la de que la imposición de la sanción constituye por sí misma la satisfacción de un interés". En el mismo sentido la sentencia de 11 de abril de 2006 indica que: "en el ámbito de los procedimientos sancionadores no es posible dar normas de carácter general en relación con la legitimación, sino que hay que atender al examen de cada caso. Así, si bien no existe legitimación para pretender en abstracto la imposición de una sanción y, por tanto, para incoar un expediente sancionador, no puede excluirse que en determinados asuntos el solicitante pueda resultar beneficiado en sus derechos o intereses como consecuencia de la apertura de un expediente sancionador (reconocimiento de daños, derecho a indemnizaciones), lo que le otorgaría legitimación para solicitar una determinada actuación inspectora o sancionadora (en este sentido, Sentencia de 14 de diciembre de 2005 -recurso directo 101/2004 ).

No obstante, la jurisprudencia identifica en tales sentencias el alcance de ese interés legítimo del denunciante, considerando como tal en la sentencia que acabamos de referir el reconocimiento de daños o derecho a indemnizaciones y entendiendo que no tiene tal consideración la alegación de que "la imposición de la sanción constituye por sí misma la satisfacción de un interés" (S. 3-11-2005 antes reproducida), o como dice la sentencia de 23 de mayo de 2003 "no siéndolo la de que la imposición de la sanción constituye por sí misma la satisfacción de un interés, lo que constituiría una petición de principio", señalando la de 26 de noviembre de 2002 que: "el denunciante ni es titular de un derecho subjetivo a obtener una sanción contra los denunciados, ni puede reconocérselo un interés legítimo a que prospere su denuncia, derecho e interés que son los presupuestos que configuran la legitimación, a tenor del artículo 24,1 de la Constitución y del art. 31 de la Ley 30/92 , sin que valgan como sostenedores de ese interés los argumentos referidos a que se corrijan las irregularidades, o a que en el futuro no se produzcan, o a la satisfacción moral que comportaría la sanción, o la averiguación de los hechos, para el denunciante,..." .

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En consecuencia con lo razonado, procede declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto por la representación procesal de las entidades mercantiles MOBILIARIA MONESA, S.A. y DELFORCA 2008, S.A. contra la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 18 de mayo de 2012, dictada en el recurso contencioso-administrativo 83/2011 .

Sobre las costas procesales.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.2 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , procede imponer las costas procesales causadas en el presente recurso a la parte recurrente.

A tenor del apartado tercero de dicho artículo 139 de la Ley jurisdiccional , la imposición de las costas podrá ser "a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima". La Sala considera procedente en este supuesto limitar la cantidad que, por todos los conceptos enumerados en el artículo 241.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de cuatro mil euros.

En atención a lo expuesto, en nombre del Rey, y en ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del Pueblo español y nos confiere la Constitución,

Que debemos declarar y declaramos no haber luga r al recurso de casación interpuesto por la representación procesal de las entidades mercantiles MOBILIARIA MONESA, S.A. y DELFORCA 2008, S.A. contra la sentencia de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 18 de mayo de 2012, dictada en el recurso contencioso- administrativo 83/2011 .

Segundo.- Efectuar expresa imposición de las costas procesales causadas en el presente recurso de casación a la parte recurrente, en los términos fundamentados respecto de la determinación del límite máximo de su cuantía.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Pedro Jose Yague Gil.- Manuel Campos Sanchez-Bordona.- Eduardo Espin Templado.- Jose Manuel Bandres Sanchez-Cruzat.- Maria Isabel Perello Domenech.- Rubricados. PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Jose Manuel Bandres Sanchez-Cruzat, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.- Aurelia Lorente Lamarca.- Firmado.