STS, 19 de Febrero de 2015

En el recurso contencioso-administrativo nº 378/2009 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 29 de noviembre de 2012, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad ABERTIS INFRAESTRUCTURAS, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de julio de 2009, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la resolución recurrida por su conformidad a Derecho.- Sin imposición de costas".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Ignacio Calleja García, en nombre y representación de ABERTIS INFRAESTRUCTURAS, S.A., el día 13 de diciembre de 2012.

El Procurador D. Isacio Calleja García, en nombre y representación de ABERTIS INFRAESTRUCTURAS, S.A., presentó escrito de preparación del recurso de casación con fecha 3 de enero de 2013, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

Por Diligencia de Ordenación de fecha 11 de enero de 2013, se acordó tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Procurador D. Isacio Calleja García, en nombre y representación de ABERTIS INFRAESTRUCTURAS, S.A., parte recurrente, presentó con fecha 25 de febrero de 2013 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, el primero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción del artículo 34.1.A) de la Ley del Impuesto de Sociedades y de la Jurisprudencia concordante, por incorrecta interpretación del periodo temporal al que ha de referirse la actividad de exportación, y por incorrecta interpretación del requisito de la relación directa entre la inversión y la actividad exportadora; y, el segundo, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de los artículos 55 y 56.1 de la Ley de Sociedades Anónimas , así como de los artículos 1.526 y siguientes del Código Civil y Jurisprudencia concordante, por incorrecta interpretación el momento en que se produjo la inversión; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que acuerde estimar los motivos de casación alegados, casando y anulando la sentencia recurrida".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó en concepto de parte recurrida.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 5 de abril de 2013 admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 11 de junio de 2013, escrito de oposición al recurso, formulando, los argumentos que consideró convenientes a su derecho, esto es, el primer motivo de casación, se dirige a impugnar la sentencia en una doble vertiente: una referida al periodo temporal a considerar y, otra, al fondo del artículo 34. En cuanto a la primera cuestión, la recurrente protesta por no haberse tomado en consideración, a efectos de la aplicación del beneficio fiscal, todo el periodo temporal 2001 a 2009, en el que, según la recurrente, se hubiesen producido actividades exportadoras, acreedores a la deducción. Discrepa de la solución de la sentencia, cuando en su fundamento de Derecho Sexto restringe la contemplación de la actividad exportadora al ejercicio 2001 y no a los siguientes, hasta el 2009. Solución que no puede ser más coherente toda vez que el ejercicio 2001, que fue el objeto de inspección y por ello, a este sólo ejercicio debió ceñirse la comprobación de actividades exportadoras, lo que evidentemente, no excluye el que, si en ejercicios sucesivos se realizan actividades de esta naturaleza, pueda la recurrente acogerse al beneficio del artículo 34, que, sin embargo no han sido objeto de comprobación. Por ello, el reproche carece manifiestamente de fundamento. En relación con la segunda cuestión -fondo del artículo 34- la discrepancia se produce, en una doble dirección relativa a la sociedad argentina AUSOL y a la colombiana CODAD con los que la recurrente, había tenido relaciones generadoras de exportaciones, acreedoras al beneficio del artículo 34 de la Ley del Impuesto de Sociedades . La sentencia no admitió que las pretendidas exportaciones se hubieran producido. Así pues, del contraste entre la posición de la sentencia de instancia y la posición de la recurrente, se ha de concluir la inexistencia real de discrepancias interpretativas del artículo 34 y si, meros desacuerdos sobre la realidad de los hechos ocurridos, dando lugar a diferentes apreciaciones en relación con su encaje con el artículo 34. Desde esta perspectiva, parece evidente que la recurrente erró en el camino emprendido para sustentar el motivo que lo asentó en consideraciones jurídicas, no admitidas por la sentencia, en lugar de combatir la apreciación que de los hechos ha realizado la sentencia -valoración de la prueba- que, si bien, no es revisable en vía casacional, sí excepcionalmente podría serlo en los casos especiales que admite la jurisprudencia. Por tanto, al no haber procedido así la recurrente, el motivo debe ser desestimado, toda vez que de la jurisprudencia citada tanto por la recurrente, como por la sentencia de instancia, no se desprende discrepancia alguna sobre el artículo 34 y su alcance e interpretación. El segundo motivo de casación, sentencia de instancia no ha infringido los artículos que se citan. La sentencia no ha hecho otra cosa que recoger la explícita voluntad de los contratantes en su Expositivo III, en cuya virtud supeditan la eficacia de la transmisión de las acciones a su inscripción en el Libro Registro de acciones. Claúsula esta plenamente válida, al amparo de los artículos 1113 y siguientes del Código Civil , que permite someter la eficacia de las obligaciones a condición, sin que la introducción de la misma implique contradicción con los artículos 55 y 56 de la Ley de Sociedades Anónimas y 1.526 y siguientes del Código Civil . La transmisión se ha perfeccionado por el consentimiento, pero la eficacia del contrato perfeccionado ha sido sometida a la condición suspensiva de la inscripción de las acciones en el Libro Registro, que se produce en 2002. Por todo ello, el motivo debe ser desestimado; suplicando a la Sala "dicte sentencia desestimando el recurso, y con costas".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 18 de Febrero de 2015, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Es objeto del presente recurso de casación la Sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 29 de noviembre de 2012, desestimatoria del recurso contencioso administrativo núm.378/2009 interpuesto por la entidad ABERTIS INFRAESTRUCTURAS S.A.,contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de julio de 2009, desestimatoria, a su vez , de la reclamación económico administrativa formulada en única instancia contra Acuerdo de liquidación de 6 de julio de 2006 dictado por el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2001 y cuantía de 6.814.232,13 €.

Recoge la Sentencia de instancia los antecedentes más relevantes tenidos en cuenta para el enjuiciamiento de la controversia sometida a su consideración, en los términos que a continuación se resumen:

"...AUREA presentó declaración-autoliquidación del impuesto sobre Sociedades (modelo 200) del ejercicio 2001 (de 1 de enero a 31 de diciembre de dicho año), consignando" Deducciones con limite Cáp. VI Tít VI Ley 43/1995" por importe de 7.843.136,43 euros. De esa cifra de 7.843.136,43 € que aplicó como deducciones con límite del Capítulo VI del Título VI de la Ley 43/1995, 5.516.871,32 € correspondían a la deducción de Empresas exportadoras, que acreditó por importe de 7.025.719,00 €, de los que aplicó 5.516.871,32 €, quedando pendiente de aplicación para ejercicios futuros la diferencia de 1.508.847,68 €. El resto de deducciones aplicadas en el ejercicio por otros conceptos ascendió a 2.326.265,11 €.

...La única regularización propuesta era la relativa a la deducción por realización de actividades de exportación, considerando la inspección improcedente la totalidad de la deducción acreditada por la entidad (7.025.719,37 €), sí bien su propuesta respecto del ejercicio 2001 se concretaba en no admitir la deducción aplicada en el mismo que ascendió a 5.516.871,32 €.

El objeto de las actuaciones de inspección quedó limitado en su inicio a la comprobación de este concepto, solicitándose en la comunicación de inicio la aportación de la siguiente documentación: "importe de las inversiones realizadas que han determinado la acreditación y / o aplicación de la deducción por actividades exportadoras y justificación documental de las mismas ..., y la justificación de la relación directa entre las inversiones referidas y la actividad exportadora realizada, en su caso, por la entidad."

En diligencia núm. 1, de 13 de mayo de 2006 se recogieron las manifestaciones de la entidad en relación con esta cuestión:

Las inversiones realizadas en 2001 lo han sido en la entidad argentina AUSOL (28,34%), lo que da un total de participación del 45,16% (ver Pág.17 Cuentas anuales) y en la entidad colombiana CODAD SA (65%), lo que da un total de participación del 85% al final del año 2001.

Junto con los contratos de compra-venta de las acciones de las entidades arribas mencionadas, ÁUREA suscribió sendos contratos de prestación de asistencia técnica. En relación con la toma de participación en CODAD SA existió al tiempo de la compra de las acciones la cesión a ÁUREA del anterior contrato de prestación de asistencia técnica con dicha entidad que tenía suscrito DRAGADOS. En relación con la toma de participación en AUSOL, existió al tiempo de la compra de las acciones la cesión de las participaciones de una UTE en Argentina, que prestaba servicios gerenciales a AUSOL, de la que eran socios los accionistas originarios de AUSOL que son los que suscriben el contrato de venta de acciones de la misma con ÁUREA. (...)

La base para el cálculo de la deducción por inversiones no viene formada por el total inversión realizada (importe acciones adquiridas) sino que la misma viene determinada por un porcentaje sobre el total de la inversión determinado por el siguiente cociente: numerador, importe los flujos actualizados de los ingresos esperados por la prestación de asistencia técnica (más servicios gerenciales prestados a través de la UTE, en el caso de AUSOL) y denominador, sumatorio del importe de los flujos actualizados antes mencionados más el importe de los flujos actualizados de los ingresos esperados por dividendos, esto es, la base de deducción viene dada por el porcentaje de los ingresos derivados de la prestación de asistencia técnica sobre el retorno previsto por la inversión lo que situó el porcentaje en torno a un 19 % en AUSOL y un 17% en CODAD. (...)-

A la vista de las manifestaciones de la entidad y de la justificación documental que acompañó a las mismas, se puso de manifiesto que la deducción por actividades exportadoras acreditada por la entidad traía causa de dos inversiones perfectamente diferenciadas: la realizada por la adquisición de participaciones de la entidad argentina AUTOPISTAS DEL SOL, S.A. (en adelante AUSOL), y la realizada por la adquisición de participaciones de la entidad colombiana COMPAÑÍA DESARROLLO AEROPUERTO ELDORADO, S.A. (en adelante CODAD). La inspección consideró improcedente la deducción acreditada en su totalidad. Tras reproducir la normativa aplicable, el Art. 34.1.a) de la Ley43/1995 , la doctrina creada por la Dirección General de Tributos en base al precepto anterior, y los tres requisitos que, a su juicio, se requerían para que procediera la aplicación de la deducción - que se realice la inversión, que la entidad tenga una actividad exportadora y que exista relación directa entre la inversión y la actividad exportadora -, a continuación se analizaba el cumplimiento de cada uno de los tres requisitos en relación con cada una de las dos inversiones realizadas.

Respecto del primer requisito, lo consideraba cumplido en el caso de la inversión en la entidad argentina AUSOL. Sin embargo, por lo que se refería a la inversión en la entidad colombiana CODAD entendía que a 31 de diciembre de 2001, ÁUREA únicamente ostentaba el 19,99 % de esta entidad, por lo que no alcanzaba el 25% mínimo de participación exigido por la norma, que se consideraba se alcanzaba en el ejercicio 2002.

En cuanto a la concurrencia del segundo requisito, comenzaba analizando el concepto en sí de exportación de bienes y servicio entendiendo por tal la "actividad continuada tendente a la colocación en mercados extranjeros de bienes y servicios producidos en España". Dado que la entidad se acogió a la deducción argumentando que lo que exportó fueron servicios, analizaba los servicios que en su caso fueron prestados a las entidades extranjeras. Respecto de la entidad argentina consideraba que de los documentos que obraban en el expediente se concluía que, por una parte, los servicios de dirección fueron prestados por una UTE argentina; y por otra parte, no había quedado demostrado en el expediente que la entidad prestara realmente los servicios de asistencia técnica que aludía. Y respecto de la entidad colombiana, no cuestionaba la existencia del servicio, si bien sostenía que los mismos encajaban plenamente en el modelo de relaciones de las empresas multinacionales con sus filiales.

Y finalmente analizaba el tercero de los requisitos, la posible relación directa entre la inversión y la actividad exportadora, proponiendo dos preguntas: por una parte si los contratos típicos realizados en organizaciones de grupo como lo eran los concertados con las entidades extranjeras eran a los que se refería el legislador al tratar de potenciar las exportaciones; y por otra parte si esos contratos fueron la razón directa para efectuar la inversión.

Tras un análisis de las últimas resoluciones del TEAC, llegaba a la conclusión de que la deducción procedía cuando además de cumplirse los dos primeros requisitos, la finalidad principal de la inversión fuera la de realizar la actividad exportadora. Y a la vista de todos los datos y todos los hechos expuestos, a su juicio, se podía «afirmar rotundamente que ... la verdadera finalidad principal de la inversión en estas entidades, era el obtener el control de la entidad en la que invierte», destacando expresamente el hecho de que en distintas comunicaciones a organismos públicos de las inversiones realizadas, la propia entidad declaró que el motivo por el que se efectuaban las inversiones era la toma de control de las entidades extranjeras, sin efectuar referencia alguna a la posible finalidad de exportación.

El 6 de julio de 2007 el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes dictó Acuerdo de liquidación confirmando la propuesta inspectora en cuanto a la cuota y modificando los intereses de demora, resultando una deuda a ingresar por importe de 6.814.232,13 €, de los que 5.516.871,32 € corresponden a cuota y 1.297.360,81 € a intereses de demora.

Frente a dicho Acuerdo interpuso la recurrente reclamación económico administrativa ante el TEAC que fue desestimada por el Acuerdo del TEAC objeto del presente recurso".

La Sala de instancia centra la cuestión litigiosa en la determinación de " la procedencia de las deducciones por actividades exportadoras que la entidad recurrente se aplicó en el ejercicio 2001 (5.516.871,32 €) y que fue declarada improcedente por la Inspección".

Respecto de la actividades llevadas a cabo en Argentina, consideró la Sala de instancia que no se había acreditado la actividad exportadora consistentes en la prestación de servicios de dirección y administración de Ausol a través de una UTE de la que era socio Aurea y los servicios de asistencia técnica en base a un contrato privado de 28 de julio de 2001 . Señala que la prueba de la realidad de dichas actividades correspondía a la parte recurrente pues pretendía la aplicación de un beneficio fiscal, como era la deducción por realización de actividad exportadora; en concreto analiza el supuesto contrato suscrito en junio de 2001 sin que el mismo se sometiera al preceptivo registro, como así se preveía en su clausulado, la falta de contabilización de los pagos, la insuficiencia de pruebas respecto de la realidad de los servicios que se dicen prestados, la constancia documental de que el interés de la inversión radicaba en hacerse con el control de AUSOL y valoración negativa de la prueba pericial, en definitiva efectuando la Sala de instancia una valoración conjunta de la prueba, conforme a las reglas de la sana crítica, concluye en la procedencia de la regularización al no resultar acreditada la real prestación de los servicios de asistencia técnica, ni la actividad exportadora y sí el objetivo de toma de control de entidad extranjera.

En cuanto a las inversiones en Colombia, se niega que la inversión alcanzara como mínimo el 25% del capital social en 2001, debiéndose atender no al Derecho aplicable, español o colombiano, sino a las cláusulas del propio contrato que recogía una condición suspensiva en tanto que no se producía efectos respecto de terceros hasta su inscripción en el libro de registro de acciones, lo que no se produce sino hasta 2002; pero es que tampoco se cumple el resto de requisitos previstos en el artº 34 de la LIS pues no existe una relación directa entre la inversión y la actividad exportadora, siendo el objetivo de la inversión la toma de control de la entidad extranjera.

El primer motivo de casación que articula la parte recurrente al pairo del artº 88.1.d) de la LJCA por infracción del artº 34.1.a) de la LIS , a su vez se subdivide en dos apartados.

En el primero hace la parte recurrente referencia a que se ha realizado una incorrecta interpretación del período temporal al que ha de referirse la actividad de exportación, pues se centra el análisis en exclusividad a la actividad exportadora llevada a cabo en el ejercicio 2001, en concreto meses de noviembre y diciembre, sin tener en cuenta que la actividad exportadora se presta en ejercicios sucesivos, sin que el artº 34.1.a) de la LIS exija que la actividad exportadora deba ser realizada en el mismo período impositivo en el que se hace la inversión, como es lo lógico, puesto que para hacer un correcto análisis de la relación causal entre inversión y actividad exportadora es necesario un período más dilatado en el tiempo, sin que pueda negarse que hubo efectivamente actividad exportadora posteriormente a 2001.

La exposición y desarrollo del motivo de casación no resulta lo suficientemente diáfano como la ocasión demandaba. No se hace cuestión, lo que por demás es evidente, que el ejercicio regularizado es el correspondiente a 2001, por lo que no cabe hacer más análisis de la procedencia de la deducción pretendida del referido ejercicio, al margen de que, como expone acertadamente el Abogado del Estado en su escrito de oposición, si en ejercicios sucesivos al mencionado se realizan actividades de esta naturaleza, pueda la recurrente acogerse al beneficio del artículo 34 . 1. de la Ley 43/1995 , aplicable ratione temporis, teniendo en cuenta que dichos ejercicios, los sucesivos a 2001, no han sido objeto de comprobación. La cita de la Sentencia del Tribunal Supremo de 22 de septiembre de 2011, Recurso de Casación núm. 4525/2007 , no desvirtúa la conclusión adoptada, pues de su lectura se deduce que se admite, naturalmente, que la actividad exportadora no tenga límite temporal, pero, como no puede ser de otra forma, aún cuando la actividad exportadora pueda dilatarse en ejercicios sucesivos, centrándose la regularización sobre un determinado ejercicio no cabe más que enjuiciar si sobre dicho concreto ejercicio se dan los requisitos que previene el artº 34.1.a) de la LIS , que es lo que hace la Sala de instancia, puesto que como se ha puesto anteriormente de manifiesto las razones de la desestimación tanto respecto de las inversiones argentinas, como colombianas, no sólo se limitan a analizar si hubo o no actividad exportadora.

En este primer motivo, aduce también la entidad recurrente que existe una incorrecta interpretación del requisito de la relación directa entre la inversión y la actividad exportadora, considerando que el objetivo de las inversiones fue tomar el control de las entidades extranjeras, cuando ni el carácter de los servicios prestados ni la finalidad en la adquisición aparecen contemplados en el citado artº 34.1.a) de la LIS , introduciendo la Sala un nuevo contenido o requisito no exigido por la norma.

Sin embargo, la referencia realizada en la Sentencia de instancia a que el objetivo de la recurrente no fue la actividad exportadora, sino obtener el control de las entidades extranjeras, son argumentos que se utilizan a mayor abundamiento, puesto que respecto de las inversiones en Argentina se consideró que no se había prestado los servicios, que no hubo actividad exportadora alguna, y respecto de la inversión en Colombia que no alcanzó el 25% del capital. Por tanto, siendo estos las razones principales de la desestimación, lógicamente el éxito de este motivo casacional pasaba necesariamente por hacer caer estas razones, y una vez acogido que si hubo actividad exportadora y que la inversión alcanzó el 25% del capital social, entrar sobre el siguiente requisito, que a más abundamiento consideró la Sala que no concurría tampoco.

La Sentencia es bien clara al respecto, pues en cuanto a Argentina, aquella , valorando, conforme a las reglas de la sana crítica , las pruebas practicadas en el recurso, llega en su Fundamento de Derecho Sexto , página 19, párrafo cuarto , a señalar que " no resulta acreditada la real prestación de los servicios de asistencia técnica por parte de la entidad española, y por ende tampoco la existencia de actividad exportadora", citando al respecto las propias declaraciones de la entidad en diversas comunicaciones a organismos oficiales, en que se declaraba que el objeto de la inversión era la toma de control de la entidad extranjera, sin hacer referencia alguna a la finalidad exportadora, es decir , el argumento es más rotundo que el mero rechazo de la existencia de una actividad exportadora con carácter de subordinada a la principal, como se afirma en el recurso, criterio este recogido por el Tribunal Supremo en la sentencia reseñada por la Sala de instancia, Fundamento de Derecho Octavo, página 28, párrafo tercero , que viene a declarar " es, desde luego, factible que en el conjunto de una única inversión se persiga parcialmente favorecer la actividad exportadora de la entidad inversora." Además y refiriéndose al contrato de 28 de junio de 2001, suscrito entre Áurea y Ausol, en el citado Fundamento de Derecho Sexto, página y párrafo cinco, la sentencia declara que " no consta ningún ingreso derivado del referido contrato".

Y lo mismo sucede respecto de la otra entidad, la empresa colombiana CODAC, pues al margen del periodo en que se produjo la supuesta inversión, lo cierto es que en el Fundamento de Derecho Octavo, página 27, párrafo cuarto, se declara que no existe una relación directa entre la inversión y la actividad exportadora, dada la naturaleza de los servicios prestados y el hecho de que se presten dentro de un grupo de empresas internacionales, añadiendo, a continuación, que el fin propio de las inversiones no fue el de realizar una actividad exportadora de bienes y servicios, ni siquiera que parte de la inversión tuviera relación directa con la actividad exportadora, sino acceder al control de las entidades, Y todo ello sin olvidar que en el mismo Fundamento, página 26, párrafo cinco, los jueces a quo declaran que "no se produce la inversión exigida del 25% en el ejercicio impugnado" , afirmación no discutida en el recurso.

Y es que en realidad, tiene toda la razón el escrito de oposición cuando afirma que del contraste de ambas posiciones, la de la sentencia y la del recurso, se deriva que no existen discrepancias interpretativas del referido artículo 34, sino meros desacuerdos sobre la realidad de los hechos sucedidos, lo que da lugar a diferentes apreciaciones en relación con su encaje en el precitado artículo. Y claro, siguiendo este razonamiento se llega a la conclusión de que lo que debería haber impugnado la recurrente, era la valoración de la prueba por los jueces a quo, que, en determinados casos, que hoy no concurren, es susceptible de revisión en esta vía.

El siguiente motivo de casación se formula al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA , por infracción de los arts 55 y 56.1 de la LSA , en relación con los arts 1526 y ss del CC y jurisprudencia concordante, por incorrecta interpretación del momento en el que se produjo la inversión, puesto que los plenos efectos del contrato de compraventa de acciones de CODAD se produjo en 28 de septiembre de 2001, y no en el momento de la inscripción en el Libro de Registro de los socios.

La sentencia de instancia, acude en orden a fundamentar la consideración principal de su argumentación al contrato de compraventa de 28 de septiembre de 2001, ( expositivo III), , y en el que, según el Fundamento de Derecho Séptimo , página 23 , de la sentencia " se recogía una condición suspensiva "... de acuerdo con los estatutos sociales de Codad las acciones de la compañía son libremente negociables pero no se producen efectos respecto de la sociedad ni de terceros hasta su inscripción en el libro de registro de acciones que se hará con orden escrita del enajenante mediante carta de traspaso o endosos ". Clausula suspensiva plenamente válida, conforme a los artículos 1113 y ss, del Código Civil , que permite someter la eficacia de las obligaciones a condición, sin que su utilización implique contradicción con los artículos 55 y 56 del Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas ni con el artículo 1526 y ss del referido Código , preceptos articulados en el recurso. Como se observa, la parte recurrente parte de un presupuesto erróneo, en tanto que la decisión de la Sala se toma en razón del propio contenido del contrato y no de la legislación aplicable al mismo. En definitiva, como afirma la Audiencia Nacional y la representación del Estado, la transmisión de las acciones se ha perfeccionado por el consentimiento, pero la eficacia del contrato perfeccionado ha quedado sometida a la condición suspensiva de inscripción de las acciones en el libro de registro de acciones, que se produjo en el año 2002, cuestión no discutida en autos.

Y para reforzar su conclusión, los jueces a quo añaden en el citado Fundamento "Por tanto, en el caso que ahora se examina, considera la Sala que debe confirmarse en este extremo el criterio de la Inspección, ratificado por el TEAC, que viene avalado, no solo por el contenido de la expresada cláusula contractual, cuyo contenido es claro y preciso, por lo que no solo obliga a las partes, sino que no puede oponerse frente a terceros, como es en este caso la Hacienda Pública, sino que tal decisión se apoya en hechos y datos relevantes obrantes en el expediente, como las manifestaciones en la Asamblea General de Accionistas celebrada en marzo de 2002, y en la que por parte de la mercantil Dragados, vendedora de las acciones, se manifiesta ser propietaria del 64,99 %, , lo que evidencia que la propia vendedora de las acciones, no considera transmitida la propiedad de (sic) misma hasta el cumplimiento de la condición suspensiva pactada, lo que se produce, en el momento de la inscripción de las acciones en el Libro registro por lo que la participación de Áurea, en el ejercicio 2001 se limitaba al 19,99% (en consecuencia inferior al 25% exigido por el Art. 34 de la LIS ) , como así consta en la atribución del número de acciones a cada socio en función de su participación, y solo se adquiere un porcentaje superior al 25% en el ejercicio 2002, cuando se cumplen los requisitos impuestos en la condición suspensiva obrante en el contrato, y por ello de carácter obligatorio par las partes contratantes ."

Desestimado el recurso, procede imponer las costas a las partes recurrentes, si bien la Sala, haciendo uso de la facultad que le otorga el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , limita el importe máximo de las mismas a la cifra de 8000 euros.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y por el poder que nos confiere la Constitución