STS, 15 de Diciembre de 2014

PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por Terminales Portuarias, S.L. (en lo sucesivo, «Terminales Portuarias»), contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 9 de febrero de 2010. Esta resolución administrativa de revisión declaró que no había lugar a la reclamación 45/09, instada por la mencionada compañía frente a la liquidación aprobada el 20 de noviembre de 2008 por el Jefe de la Dependencia Adjunta de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de impuesto especial sobre el alcohol y bebidas derivadas de los ejercicios 2005 y 2006, con un importe de 3.378.164,58.

SEGUNDO .- Terminales Portuarias preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 2 de febrero de 2012, en el que invocó cuatro motivos de casación.

1. ) En el primero denuncia la «errónea valoración de la prueba y falta de motivación de la sentencia, causando indefensión».

   Sostiene que la Audiencia Nacional ha valorado erróneamente y en contra de lo estipulado por la Ley los informes emitidos por el Departamento de Informática Tributaria y el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Denuncia «como un defecto de jurisdicción susceptible de ser considerado como motivo casacional del artículo 88.1.a) de la [Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio)], el hecho de que la Audiencia Nacional haya considerado que las valoraciones que realiza de las manifestaciones incluidas en esos informes, y que no tienen plasmación en ningún cuerpo normativo, no constituyen per se una fuente probatoria válida para dictar sentencia».

   Precisa que son los fundamentos de derecho quinto, sexto y séptimo de la sentencia recurrida los que contienen la incorrecta valoración de la prueba.

   (a) En lo que se refiere al primero de ellos, expone que:

   (i) Propuso prueba para acreditar el destino dado al alcohol desnaturalizado liquidado, informándose por el Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales el 10 de marzo de 2011 que «no consta que se derivasen conclusiones que cuestionaran la realidad del uso declarado a efectos del alcohol recibido por la sociedad», frase de la que obtiene que dicho Departamento confirma que el uso y destino dado al alcohol fue correcto y conforme a derecho. No obstante lo cual -añade-, la Sala de instancia afirma que «no puede considerarse que haya venido a desvirtuar las apreciaciones realizadas por el órgano de gestión al liquidar el tributo de que se trata». Por ello, entiende que la sentencia incurre en errónea valoración de la prueba, causando la indefensión proscrita por el artículo 24.1 de la Constitución española , en relación con el artículo 348 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil (BOE de 8 de enero), y los artículos 8.6 y 15.11 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), y «cuanto menos, se debería haber fundamentado en la sentencia objeto del presente recurso el motivo por el que toma en consideración el informe de constante referencia y excluye la aplicación de los artículos 8.6 y 15.11 de la Ley de Impuestos Especiales , lo que implica la vulneración de los artículos 120.3 de la Constitución y 218» de la Ley de Enjuiciamiento civil .

   (ii) La Inspección realiza una interpretación equivocada del artículo 8.6 de la Ley 38/1992 , en su redacción originaria, a la hora de determinar la persona que debe asumir la responsabilidad en supuestos de irregularidades, interpretación que la Sala de instancia considera válida en el quinto fundamento de la sentencia, por lo que «la Audiencia Nacional basa y fundamenta su sentencia en un informe que resulta contrario a los artículos 8.6 y 15.11 de la Ley de Impuestos Especiales , lo que provoca indefensión [...] y, por ello, se vulnera el artículo 24 de la Constitución española , en relación con el artículo 348 [de la Ley de Enjuiciamiento civil ], y de los artículos 8.6 y 15.11 de la Ley de Impuestos Especiales ; y, cuanto menos, se debería haber fundamentado en la sentencia objeto del presente recurso el motivo por el que en consideración el informe de constante referencia y excluye la aplicación de los artículos 8.6 y 15.11 de la Ley de Impuestos Especiales , lo que implica la vulneración de los artículos 120.3 de la Constitución y 218» de la Ley de Enjuiciamiento civil ».

   (b) Tratándose de los fundamentos sexto (punto 2) y séptimo (punto 3.5) considera que el fallo «no aporta la fundamentación jurídica necesaria y exigida por los artículos 24 y 120.3 de la Constitución y el artículo 218 [de la Ley de Enjuiciamiento civil ] ya que no indica ni especifica qué artículo de la Ley o del Reglamento de los Impuestos Especiales obliga a una empresa a gestionar el saldo diario de la cuota de todos sus destinatarios de alcohol exento», previsión legal o reglamentaria que, en su opinión, no existe.

   Relata que su actividad consiste en efectuar suministros sucesivos a lo largo de un periodo a diferentes y numerosos destinatarios. En el supuesto de que tuviera la obligación de gestionar la cuota de los destinatarios, se trataría de una obligación de hacer que debería contemplar la norma. Añade que el Departamento de Informática Tributaria, en período de prueba, ha confirmado que las herramientas informáticas que la Agencia Tributaria pone a disposición de los contribuyentes no permiten realizar ese control y gestión de la cuota, pero añade, extralimitándose que «le parece que pese a que no haya norma que diga que es obligatorio controlar el saldo de cuota, sí debe hacerse», tesis que ratifica la Sala de instancia en el punto 3.5 del séptimo fundamento de la sentencia haciendo suyas las manifestaciones de la Subdirección General de Aduanas de que «el expedidor tiene la obligación de contrastar que el destinatario dispone de la tarjeta en vigor, en la que se le autoriza el tipo de producto, y que la cantidad no excede de lo autorizado en la tarjeta, de acuerdo con lo previsto en el artículo 40.9 del Reglamento de los Impuestos Especiales ».

   Por todo ello entiende que «los dos informes administrativos de constante referencia, así como la apreciación judicial del mismo contenida en la sentencia objeto del presente recurso, a nuestro juicio resultan ilógicos [...], incoherentes [...], irracionales [...], arbitrarios [...] y contienen omisiones manifiestas», provocando indefensión y vulnerando el artículo 24 de la Constitución .

2. ) A continuación denuncia la «vulneración de las normas reguladoras de la sentencia y garantías procesales con resultado de indefensión», atribuyendo a la sentencia impugnada, por el cauce del artículo 88.1.c) de la Ley de esta jurisdicción , ser incongruente por omisión. Ataca mediante esta queja los fundamentos de derecho cuarto, sexto y décimo de la sentencia, pues guardan silencio sobre los siguientes extremos:

   (a) La cuestión prejudicial y la incorrecta interpretación de los requisitos para la aplicación de la exención del alcohol parcialmente desnaturalizado establecidos en la Directiva 92/83/CEE del Consejo, de 19 de octubre de 1992, relativa a la armonización de las estructuras de los impuestos especiales sobre el alcohol y las bebidas alcohólicas (Diario Oficial de la Unión Europea, serie L, nº 316, p. 21).

   Explica que la sentencia rechaza la cuestión prejudicial en base a la claridad de la cuestión planteada, afirmación que, en su opinión, contradice lo hasta ahora enjuiciado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Entiende que la interpretación que se viene dando a los artículos 75 del Reglamento de los Impuestos Especiales , aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), y 8.6 de la Ley 38/1992 entra en conflicto con el artículo 27.1 de la Directiva 92/83/CEE , extendiéndose a continuación en las razones de ese conflicto. Se lamenta de que nada diga la sentencia sobre (i) si, a la vista del artículo 27.1 de la Directiva, no es posible que la normativa interna considere el cumplimiento de un "requisito formal" como una "condición sustantiva", si no se ha comprobado que con tal incumplimiento se haya cometido además fraude, evasión o abuso, y, (ii) si se contempla como una condición sustantiva el límite del producto, el ordenamiento jurídico interno debe establecer expresamente la "obligación de hacer", es decir, la de controlar y gestionar las cuotas de los destinatarios. También echa en falta una respuesta acerca de (iii) a quién corresponde la carga de la prueba del abuso, la evasión o el fraude, así como de (iv) la vulneración del principio de igualdad en la aplicación de las normas por aplicar la Inspección un criterio interpretativo sin fundamento jurídico, a la hora de decidir si ante un exceso de cuota la liquidación debe practicarse al expedidor o al destinatario del alcohol exento.

   (b) Considera también que la sentencia le causa indefensión por falta de motivación sobre los siguientes puntos controvertidos: (i) la existencia de varias tarjetas de Código de Actividad de Establecimiento (en lo sucesivo, «CAE») de exención para la empresa Sun Chemical, S.A., por controversia mercantil en un proceso de fusión; (ii) la falta de acreditación del destino dado al alcohol liquidado; (iii) la defectuosa valoración de la base imponible; (iv) el cumplimiento de las obligaciones de gestión y control de cuotas para un sujeto pasivo en relación con los informes del Departamento de Informática de la Agencia Tributaria y de la Dependencia Regional de Aduanas de Cataluña, y (v) la teoría de los actos propios.

3. ) En el tercer motivo, denuncia la «indefensión provocada [...] mediante la sentencia objeto de este recurso de casación», con infracción del artículo 24 de la Constitución , debido «a lo expuesto en los fundamentos jurídicos anteriores» y a efectos de un eventual recurso de amparo ante el Tribunal Constitucional.

4. ) Finalmente, al amparo del artículo 88.1.d), denuncia la infracción de los artículos 8.6 , 15.11 , 42.2 y 38 de la Ley 38/1992 ; 40.9 y 75 del Reglamento de los Impuestos Especiales ; 27.1 de la Directiva 92/83/CEE ; 9.3 , 24.1 , 31.1 y 120.3 de la Constitución española ; 3 , 8.a ), 105 y 108 de la Ley General Tributaria de 2003 ; 1, apartados 1 y 7, del Código civil ; 22 de la Ley 3/2009, de 3 de abril , sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (BOE de 4 de abril); y 218 y 348 de la Ley de Enjuiciamiento civil.

   Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, estime el recurso contencioso- administrativo y anule los actos impugnados. Mediante otrosí interesa el planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea para que se fijen los criterios interpretativos del artículo 27 de la Directiva 92/83/CEE y del artículo 15 de la Directiva 92/12/CEE del Consejo, de 25 de febrero de 1992 , relativa al régimen general, tenencia, circulación y controles de los productos objeto de impuestos especiales (Diario Oficial de la Unión Europea, serie L, nº 76, p. 1).

   TERCERO .- En auto de 5 de julio de 2012, la Sección Primera de esta Sala declaró: «la inadmisión del motivo primero del escrito de interposición, así como de las liquidaciones correspondientes al periodo de noviembre de 2005 y el ejercicio 2006, [....] respecto de los cuales la sentencia recurrida se declara firme, y la admisión del recurso para las liquidaciones correspondientes a los periodos de mayo, junio, julio y agosto de 2005, así como para los restantes motivos desarrollados en el escrito de interposición».

   CUARTO .- La Administración General del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 30 de octubre de 2012, en el que interesó su desestimación.

   Al primer motivo opone que el fundamento de derecho décimo de la sentencia da respuesta a la solicitud de planteamiento de cuestión prejudicial, señalando que no ofrece duda alguna a la Sala la interpretación del artículo 27 de la Directiva 92/83/CEE . Subraya que la compatibilidad de nuestro ordenamiento con el artículo 27 de la Directiva 92/83/CEE ha sido declarada por el Tribunal Supremo en sentencia de 26 de enero de 2009 (casación 1051/05 ).

   Opone también que la sentencia da respuesta a la alegación sobre la existencia de varias tarjetas CAE de exención para Sun Chemical, S.A., así como a la relativa al informe de la Dependencia Regional de Aduanas de Cataluña.

   Considera que la sentencia ha resuelto todas las cuestiones suscitadas en la demanda, por lo que no peca de incongruencia, y que los preceptos que se estiman infringidos en el último motivo han sido aplicados correctamente en la sentencia.

   QUINTO . - Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 2 de noviembre de 2012, fijándose al efecto el día 10 de diciembre de 2014, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- Terminales Portuarias impugna la sentencia dictada el 31 de octubre de 2011 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso 200/10 , que instó contra la resolución adoptada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 9 de febrero de 2010. Esta resolución administrativa de revisión declaró que no había lugar a la reclamación 45/09, promovida por la mencionada compañía frente a la liquidación aprobada el 20 de noviembre de 2008 por el Jefe de la Dependencia Adjunta de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de impuesto especial sobre el alcohol y bebidas derivadas de los ejercicios 2005 y 2006, con un importe de 3.378.164,58.

Estructura su recurso en torno a cuatro motivos, cuyo contenido resulta difícilmente delimitable, pese a la claridad de su respectivo enunciado.

El primero, que sustenta en el artículo 88.1.a) de la Ley 29/1998 , por defecto de jurisdicción, denuncia literalmente una errónea valoración de los informes emitidos en periodo probatorio por los departamentos de Informática y de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Tributaria, al tiempo de que se lamenta de una defectuosa motivación en los fundamentos jurídicos sexto y séptimo de la sentencia en relación con las obligaciones del expedidor de alcohol desnaturalizado.

El segundo motivo, amparado en el artículo 88.1.c), trae a colación la incongruencia omisiva de la sentencia en cuanto al planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre la interpretación del artículo 27.1 de la Directiva 92/83/CEE y otros extremos. El tercer motivo, en el que de nuevo se lamenta de indefensión, es en realidad un corolario del anterior y cauce de invocación del artículo 44.1.c) de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional (BOE de 5 de octubre), a efectos de un eventual recurso de amparo.

Finalmente, el cuarto motivo, anclado en el artículo 88.1.d) de la Ley de esta jurisdicción , contiene una larga relación de preceptos que la recurrente considera conculcados, por las razones que ha ido desgranando en los motivos anteriores, donde, junto con argumentos de dimensión formal (incongruencia, falta de motivación, etc.) o valorativos (apreciación de la prueba), la recurrente plasma razonamientos de talante sustantivo sobre la interpretación de las normas aplicables al litigio.

SEGUNDO .- Habida cuenta de lo anterior, el recurso bien hubiera podido merecer en su momento un pronunciamiento de inadmisión parcial de los tres primeros motivos y de parte del cuarto, en el trámite que propicia el artículo 93.2 de la Ley de esta jurisdicción , y no sólo del primer motivo de casación. Incluso ahora podríamos hacerlo, pese a que entonces fueron admitidos, pues lo permite el articulo 95.1 de la misma Ley .

Resulta así porque parece evidente la manifiesta carencia de fundamento de las quejas articuladas en dichos motivos [artículo 93.2.d)], según ha sido interpretada esta causa de inadmisión por nuestra jurisprudencia, pues se denuncia en el segundo que la sentencia es incongruente por no dar respuesta a una serie de cuestiones, entre ellas al planteamiento de la cuestión prejudicial, pero en su desarrollo se reconoce la existencia de la misma, si bien se discrepa de su sentido, desgranando argumentos de alcance material, propios del artículo 88.1.d), que sin embargo están ausentes del último motivo de casación, donde la compañía recurrente se limita a enumerar una serie de preceptos que estima vulnerados, sin mayor razonamiento, salvo el de remitirse de forma genérica y abstracta a los fundamentos expuestos con anterioridad al hilo de las otras quejas en casación. En fin, el tercer motivo no lo es tal, sino tan sólo el anuncio de que, si no obtiene la razón, la compañía recurrente acudirá en amparo ante el Tribunal Constitucional denunciando, por indefensión, la infracción del artículo 24 de la Constitución .

Se ha de recordar [véanse la sentencias de 14 de diciembre de 2000 (casación 7410/95 , FJ 3º), 11 de noviembre de 2004, casación 6211/01 (FJ 3 º) y 21 de junio de 2011 (casación 5865, FJ 2º). También los autos de 10 de diciembre de 2009 (casaciones 1342/04 y 1348/09, FF.JJ. 2º en ambos casos) y 8 de abril de 2010 (casación 3228/09, FJ 2º)] que la casación no es un recurso ordinario, como el de apelación, que permita un nuevo y total examen del tema controvertido desde los puntos de vista fáctico y jurídico. Se trata de un medio de impugnación que sólo indirectamente, a través del control de la aplicación del derecho (sustantivo y procesal) realizada por el Tribunal a quo , resuelve el concreto caso controvertido. No basta, pues, con el mero resultado desfavorable para que, de forma automática, se abran las puertas de la sede casacional, como sucede en el ámbito de otros medios de revisión de resoluciones judiciales, sino que resulta menester exponer las razones que justifican la intervención del órgano de casación.

A tal fin, el escrito de interposición del recurso constituye el instrumento mediante el que el recurrente ha de exteriorizar su pretensión impugnatoria, solicitando la anulación de la sentencia o de la resolución recurrida en virtud del motivo o de los motivos que, como requisito objetivo esencial de la casación, autoriza el artículo 88 de la Ley 29/1998 . Con ello se trata de preservar la naturaleza extraordinaria de este medio de control de resoluciones judiciales, de modo que la exigencia de que se formule, de manera fundada y precisa en el escrito de interposición, la pretensión casacional enderezada a la revocación de la sentencia de instancia constituye una carga que las partes han de observar y cumplimentar con rigor jurídico, a fin de ordenar adecuadamente el debate ante el Tribunal Supremo.

Esta visión justifica que corresponda a quien promueve el recurso la exposición de una crítica razonada y pormenorizada de la fundamentación de la sentencia que pretende recurrir, para poner de manifiesto los errores jurídicos que le imputa. No cabe olvidar que el recurso de casación se dirige contra la sentencia y no contra el acto administrativo revisado en ella, que constituye el objeto del proceso de instancia.

Y tal exigencia no es consecuencia de un prurito de rigor formal, sino un corolario del carácter extraordinario del recurso de casación, sólo viable por motivos tasados, con el designio, como ya hemos apuntado, de depurar la aplicación del derecho realizada en la sentencia de instancia, tanto desde un punto de vista sustantivo como del procesal. De este modo se contribuye a la satisfacción de los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación del ordenamiento jurídico mediante la doctrina que, de modo reiterado, establezca este Tribunal al interpretar y aplicar la ley, la costumbre y los principios generales del derecho ( artículo 1.6 del Código Civil ).

En suma, la propia naturaleza del recurso de casación exige la indicación precisa de la norma en que se basa el recurrente para su interposición. Por ello, el artículo 92.1 de la Ley 29/1998 demanda que en el escrito de formalización del recurso se expresen razonadamente el motivo o motivos en los que se ampara, citando las normas o la jurisprudencia que se consideren infringidas, expresión razonada que, como hemos apuntado, comporta, además, la necesidad de efectuar una crítica pormenorizada de la fundamentación jurídica de la sentencia recurrida.

Con este bagaje, insistimos, el recurso podría ser objeto de un pronunciamiento de inadmisión en los términos reseñados ut supra (queda al margen de esta crítica la parte del último motivo que se refiere a infracciones de las normas aplicables para resolver las cuestiones de fondo que suscita el litigio). No obstante, esta Sala, animada por un espíritu pro actione y para prestar la tutela que se nos demanda en esta sede , va a suministrar a la compañía recurrente la respuesta que suscitan los motivos de casación inicialmente admitidos, como si hubieran sido correctamente articulados.

TERCERO .- El segundo motivo (y el tercero por derivación), denuncian la incongruencia omisiva de la sentencia impugnada por no resolver la pretensión relativa al planteamiento de cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, lamentándose de que, para rechazar ese planteamiento, no analizara determinados extremos o lo hiciera con un discurso del que discrepa. También se lamenta de la falta de motivación sobre determinados extremos [véase el punto 2º) del antecedente de hecho segundo de esta sentencia].

El propio planteamiento de la recurrente evidencia su improcedencia, pues admite que la sentencia contesta a todos esos puntos, pero discrepa de las razones dadas para rechazarlos, considerando escasa la respuesta (véanse las páginas 11 a 26 del escrito de interposición del recurso, donde pone en solfa distintos pasajes de la sentencia sobre extremos en los que localiza la incongruencia por defecto). Terminales Portuarias confunde la falta de respuesta con respuesta que no le resulta convincente.

Se ha de recordar, una vez más, que existe incongruencia cuando se produce una inadecuación entre el fallo o parte dispositiva de la sentencia y el petitum o los términos en los que las partes plantearon sus pretensiones. Al conceder más, menos o cosa distinta de lo pedido, el órgano judicial incurre en las formas de incongruencia conocidas como ultra petita , citra petita o extra petita partium (sentencias del Tribunal Constitucional 13/1 987, FJ 3°; 48/1 989, FJ 7°; 124/2000 , FJ 3°; 114/2003 , FJ 3°; 174/2004 , FJ 3°; 264/2005 , FJ 2°; 40/2006, FJ 2 °, y 44/2008 , FJ 2°, entre otras).

Conforme a la jurisprudencia de esta Sala, una sentencia es incongruente cuando omite resolver sobre alguna de las pretensiones o de las cuestiones planteadas en la demanda (incongruencia omisiva, citra petita o ex silentio , por defecto); cuando decide ultra petita partium , más allá de las peticiones de las partes (incongruencia positiva o por exceso); y cuando se pronuncia extra petita partium , fuera de esas pretensiones, sobre cuestiones diferentes a las planteadas (incongruencia mixta o por desviación) [véanse, por todas, las sentencias de 6 de mayo de 2010 (casación 3775/03 , FJ 3°), 17 de enero de 2011 (casación 2568/07, FJ 2 °) y 30 de enero de 2012 (casación 2374/08 , FJ 3º)].

Ahora bien, la exigencia de congruencia opera con menor intensidad cuando no se la contempla desde la perspectiva de las pretensiones sino desde la propia de las alegaciones esgrimidas en su apoyo. En este segundo caso aquella intensidad se debilita, de modo que no es necesario para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva una contestación pormenorizada y explícita a todas y a cada una de ellas, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de líneas de defensa concretas no sustanciales ( sentencias del Tribunal Constitucional 26/1997 , FJ 4º; 101/1998, FJ 2 º; y 132/1999 , FJ 4º).

La pretensión de Terminales Portuaria ha tenido respuesta, aun desestimatoria, y para suministrarla la Sala de instancia ha analizado todos los argumentos de la demanda. También ha sido resuelta la pretensión incidental de planteamiento de la cuestión prejudicial, aunque pueda haberse quedado en el tintero la contestación a algunas de las razones suministradas por la demandante para promover el reenvío al Tribunal de Luxemburgo. En esta tesitura, por lo dicho, difícilmente puede sostenerse que el pronunciamiento judicial discutido sea incongruente por defecto, debiendo recordarse que poco importa a estos efectos y a los de la motivación que en alguno de los puntos controvertidos el discurso de los jueces a quo haya sido sucinto, pues, como es sabido, una motivación no deja de serlo por escueta, porque esta exigencia constitucional no está necesariamente reñida con la brevedad y la concisión [ sentencias del Tribunal Constitucional 70/1991 , FJ 2º; 154/1995, FJ 3 º; y 26/1997, FJ 2º; también pueden consultarse las sentencia de este Tribunal Supremo de 2 de diciembre de 2008 (casación 6311/04 , FJ 5º), 2 de abril de 2012 (casación 2475/08, FJ 2 º) y la dictada en el día de la fecha (casación 3565/12 , FJ 2º)].

CUARTO .- El cuarto motivo, sustentado en el artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998 , contiene, como se ha apuntado, un largo de catálogo de preceptos que se consideran infringidos, en cuyo listado aparecen normas cuyo desconocimiento o conculcación reconducen al motivo de esa letra d) y otras propias de vulneraciones incardinables en la letra c) del mismo precepto.

No obstante, de la lectura de los motivos precedentes se obtiene que Terminales Portuarias se lamenta de la interpretación dada por la Sala de instancia a los artículos 8.6 y 15.11 de la Ley 38/1992 , en cuanto concluye que, en los casos de que se sobrepase la cantidad autorizada a recibir por el destinatario, el exceso no puede considerarse exento del impuesto especial, naciendo la obligación de pago. En síntesis, considera que esa interpretación no tiene apoyo normativo, que no existe ninguna obligación ex lege para el expedidor de controlar las cuotas de los receptores y el destino que dan al alcohol y que esa forma de entender nuestras normas internas contradice al artículo 27.1 de la Directiva 92/83/CEE .

Sobre todas estas cuestiones ya se han pronunciado esta Sala con reiteración, en sentido contrario al patrocinado por la recurrente. Bastará para dar respuesta a su planteamiento con reiterar los razonamientos de la sentencia de 7 de julio de 2014 (casación 3370/12 , FJ 3º).

La Directiva 92/83 dispone en su artículo 27, apartado 1, letra b ), que los Estados miembros de la Unión eximirán del impuesto especial armonizado al alcohol que haya sido desnaturalizado y se utilice para la fabricación de cualquier producto no destinado al consumo humano, «siempre que reúnan las condiciones que fijen con el fin de garantizar la correcta aplicación de tales exenciones y de evitar fraudes, evasiones y abusos». En transposición de tal previsión comunitaria, el artículo 42.2 de la Ley 38/1992 declara exentas, «en las condiciones que reglamentariamente se establezcan», «la fabricación e importación de alcohol que se destine a ser parcialmente desnaturalizado, así como la importación de alcohol parcialmente desnaturalizado [...] para ser posteriormente utilizado en un fin previamente autorizado distinto del consumo humano por ingestión».

En lo que al alcohol desnaturalizado se refiere, esas condiciones reglamentarias se contienen en los artículos 73 y siguientes del Reglamento de los Impuestos Especiales , cuyo artículo 75, al regular la utilización del alcohol parcialmente desnaturalizado, disponía en su apartado 5 que la oficina gestora expediría, en su caso, una tarjeta de suministro de alcohol, en la que debía constar el proveedor designado y la cantidad de alcohol parcialmente desnaturalizado susceptibles de ser recibido con exención del impuesto [este norma fue derogada por el Real Decreto 191/2010, de 26 de febrero].

Con fundamento en esta previsión reglamentaria, la Administración tributaria española ha venido denegando, como es el caso, la exención para el alcohol desnaturalizado suministrado en exceso sobre la cantidad autorizada en la tarjeta de suministro, teniendo en cuenta que el artículo 15.11 de la Ley dispone que, cuando no se justifique el uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que se ha aplicado una exención o un tipo impositivo reducido en razón de su destino, se considerará que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que no se establece en la Ley beneficio fiscal alguno. Y lo hacía amparándose en el artículo 68.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril (BOE de 14 de mayo), conforme al que, cuando el disfrute de una ventaja fiscal esté condicionado al cumplimiento de ciertos requisitos, salvo disposición legal expresa en contrario, comprobada la no concurrencia de tales condiciones o requisitos, la Inspección debe proceder a liquidar el tributo sin la mediación de la ventaja fiscal.

Vaya por delante que el artículo 75 del Reglamento no es una norma de gestión incluida indebidamente en la sección destinada a las exenciones, sino que, recogiendo el mandado del legislador ( artículo 42.2 de la Ley 38/1992 ), establece condiciones reglamentarias para la operatividad de la dispensa.

Pues bien, esta Sala ha avalado el proceder que ahora enjuiciamos en repetidos pronunciamientos. Pueden consultarse, entre otras, las sentencias de 15 de octubre de 2010 (casación 7410/05 ), 3 de febrero de 2011 (casación 2735/06 ), 25 de junio de 2011 (casación 3205/07 ) y 19 de septiembre de 2013 (casación 7181/10 ). En la primera, con razonamientos reproducidos en las otras, hemos sostenido (FJ 5º) que la facultad para recibir los productos con exención sólo puede adquirirse mediante el cumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 74 y 75 del Reglamento de los Impuestos Especiales , debiendo tenerse presente que, tratándose del disfrute de un beneficio fiscal, le asiste a la Administración la potestad reglamentaria que establecía el artículo 17.c) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre) [hoy con carácter general, el artículo 7.1.e) de la Ley General Tributaria de 2003 ], sin que pueda calificarse de irracional o arbitraria la exigencia de la tarjeta de suministro de alcohol en la que consta el número de litros autorizados para recibir con excepción del impuesto, pues con tal medida se persigue evitar que productos a los que se aplica un tratamiento fiscal de privilegio por razón de su destino se utilicen para fines distintos. Tampoco se desconoce la reserva de ley en materia tributaria, ya que se trata de la aplicación de una exención prevista en la Ley 38/1992, en transposición de la Directiva 92/83/CEE, limitándose el Reglamento a regular la condiciones adjetivas que deben cumplirse al respecto y que garantizan la finalidad para la que la dispensa se concedió.

En dicho pronunciamiento hemos añadido que la autorización para recibir productos con exención del impuesto contenida en la tarjeta de suministro no puede considerarse como una mera obligación formal, sino más bien como una condición sustantiva e ineludible para la aplicación de la ventaja, cuya exigencia no queda desvirtuada por el hecho de que dichas condiciones no estén exhaustivamente reglamentadas y por la circunstancia de que el uso y el destino del alcohol hayan quedado debidamente justificados, por lo que si no se posee la tarjeta o se produce un exceso sobre el límite máximo autorizado en la misma el destinatario no está autorizado para recibir los productos con exención fiscal ni el expedidor podría efectuar la entrega de los mismos.

En la sentencia de 19 de septiembre de 2013 (casación 7181/10 ) hemos añadido (FJ 7º) que el hecho de que con posterioridad la nueva regulación reglamentaria para tener derecho a la aplicación de la exención no contemple la condición analizada, resulta irrelevante, porque «la justificación de las condiciones y mecanismos de control para evitar fraudes, evasión o abuso, han de depender del conjunto de medidas y controles adoptados y de los riesgos existentes en determinados momentos, y en el que nos ocupa [...] nada indica que la condición impuesta no estuviera suficientemente justificada para hacer depender la exención de la misma. Desde luego la irregularidad es evidente, y el riesgo cierto, se está operando al margen de los mecanismos de control impuestos, puesto que al recibir el destinatario mayor cantidad de la autorizada, se resiente en grandísima medida el control y el asegurar gravar con el impuesto a dichos productos, en tanto se está en posesión de un producto adquirido irregularmente, con el impuesto devengado y sin haberse procedido al pago del impuesto; situación irregular que se produce por no someterse a las condiciones reglamentarias impuestas, en este caso, [por] el artículo 75.5, lo que exige la pertinente regularización y la liquidación del impuesto. Con lo que adquiere pleno sentido la reflexión realizada en las referidas sentencias de este Tribunal sobre la intrascendencia de que posteriormente el uso o destino del alcohol parcialmente desnaturalizado haya quedado acreditado; recordemos que el artículo 8.7 de la [Ley 38/1992 ] señala como sujetos responsables obligados al pago de la deuda tributaria los que lo posean y no acrediten que los impuestos han sido satisfechos en España; estamos ante un régimen que beneficia a los autorizados que se someten a las condiciones impuestas que pretenden asegurar que los productos que deban ser gravados realmente lo sean, en supuestos como el que nos ocupa, al recibirse mayor cantidad de la autorizada, el régimen suspensivo no se completa correctamente, por lo que debe reputarse inexistente, circulando el producto fuera de este régimen especial, produciéndose el devengo, artículo 7, y viniendo el poseedor, artículo 8.7, obligado al pago del impuesto. El hecho de que posteriormente el alcohol parcialmente desnaturalizado se haya destinado al uso para el que se prevé la exención no quita que en la fase que examinamos, por las irregularidades vistas y [por] obviar el control del artículo 75.5 del [Reglamento], el alcohol hubiera podido ser regenerado o incluso en forma tóxica puesto en el comercio, pudiendo dar, desde luego, lugar a operaciones rentables».

En este punto, ha de subrayarse, como también se dice en la sentencia que venimos glosando, que el derecho de la Unión Europea no exige para eliminar la exención la prueba de que se haya producido evasión, fraude o abuso, bastando con que se justifique la posibilidad de que pudieran acaecer tales conductas, lo que evidentemente ocurre en casos como el enjuiciado, el los que se recibe mayor cantidad de alcohol desnaturalizado que la autorizada.

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en la sentencia de 7 de diciembre de 2000, Italia/Comisión (C-482/98 ), ha afirmado que la exención del artículo 27, apartado 1, letra b), de la Directiva 92/83/CEE constituye el principio y la denegación su excepción, de modo que la facultad reconocida a los Estados miembros para establecer condiciones que garanticen la franca y correcta aplicación de las exenciones y evitar cualquier fraude, evasión o abuso no obsta al carácter incondicional de la obligación de exención (apartado 50). Pues bien, según hemos razonado en los párrafos precedentes, la recepción de alcohol parcialmente desnaturalizado en cantidades superiores a la autorizada en la tarjeta de suministro comporta un riesgo de evasión y fraude, por lo que, en tales situaciones, queda justificada la pérdida de la exención.

Ciertamente, en la referida sentencia el Tribunal de Justicia recuerda que las medidas que adopten unilateralmente los Estados miembros para luchar contra los fraudes, las evasiones o los abusos están sujetas al control de los demás Estados miembros y de las Instituciones comunitarias, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27, apartado 5, de la Directiva 92/83/CEE , en relación con el artículo 24 de la Directiva 92/12/CEE , debiendo el Estado miembro afectado invocar, al menos, elementos concretos para justificar la existencia de un riesgo serio en tal sentido (apartados 51 y 52), pero no cabe olvidar que este razonamiento se incluye en una sentencia dictada en un recurso de anulación instado por la República Italiana frente a una decisión de la Comisión que le denegó autorización para prohibir la concesión de una exención a determinados productos eximidos de los impuestos especiales por la Directiva 92/83/CEE. Es decir, se produce en el marco de las medidas generales previstas en el artículo 27, apartado 5 , de la mencionada Directiva para excluir de la exención determinados productos, no en relación con un supuesto concreto en el que se desconocen las condiciones legítimamente fijadas por ellos al amparo del apartado 1 del mencionado precepto.

Y se ha de recordar que, conforme recuerda el Tribunal de Justicia en la sentencia de 9 de diciembre de 2010, Repertoire Culinaire (C-163/09 ), corresponde al juez nacional, que conoce del litigio y que asume la responsabilidad de la resolución judicial que deba adoptarse, comprobar, a partir de elementos concretos, objetivos y comprobables, si los requisitos dispuestos por la normativa doméstica resultan necesarios para garantizar la correcta aplicación de las exenciones (apartados 55, en relación con el 54), y ya hemos razonado en esta sentencia, así como en los precedentes a los que se acoge, que la recepción de alcohol parcialmente desnaturalizado en cuantía superior a la autorizada crea un evidente riesgo de que el alcohol suministrado en exceso sea utilizado, por la ausencia de control, a fines distintos de los que justifican la exención.

Las razones hasta aquí expuestas justifican la decisión de no plantear cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

QUINTO .- Se queja la recurrente de que la Administración, con el aval de la sentencia impugnada (quinto fundamento jurídico), realiza una interpretación contra legem del artículo 8.6 de la Ley 38/1992 , pues habiendo recibido el alcohol en exceso las empresas destinataria (Sun Chemical, S.A., y Engelhard Catalys Center-Taragona, S.L.), de acuerdo con el tenor de dicho precepto ellas deberían ser las responsables en el pago del tributo.

Tampoco podemos acoger este argumento, pues, desde las sentencias de 12 de noviembre de 2008 (casación 57/06, FJ 4 º) y 26 de enero de 2009 (casación 1051/05 , FJ 5º), venimos sosteniendo, en interpretación de dicho precepto, que, «al existir una actuación irregular del expedidor, por destinar alcohol con exención a un destinatario no facultado formalmente para recibirlo más que hasta una determinada cuantía, la Administración obró correctamente al aplicar las previsiones del artículo 8.6 de la Ley, girando la liquidación a la empresa recurrente, expedidora y fabricante autorizada, como sujeto pasivo del impuesto, al no poder hablarse de recepción (en este caso respecto de las cantidades excedidas), de los productos por destinatario facultado para recibirlos, toda vez que la recurrente estaba obligada a comprobar que el producto remitido con exención iba destinado a un destinatario autorizado y dentro de las cantidades máximas permitidas, no debiéndose olvidar que el inciso final del apartado 6 del artículo 8 de la Ley se refiere, no a cualquier destinatario, sino precisamente a aquél facultado para recibir los productos y tal facultad sólo puede adquirirse mediante el cumplimiento de las normas establecidas en los artículos 73 y siguientes» del Reglamento de los Impuestos Especiales . «En definitiva, la recurrente no puede pretender colocarse al margen de las obligaciones que comporta el proceso de circulación y consumo del alcohol con bonificación fiscal, sino que debió cerciorarse de que suministraba alcohol con exención a una empresa autorizada y dentro de los máximos permitidos».

SEXTO .- En suma, este recurso de casación debe ser íntegramente desestimado, procediendo, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley de esta jurisdicción , imponer las costas a la sociedad recurrente, si bien, haciendo uso de la facultad que nos confiere el apartado 3 del mismo precepto, con el límite de nueve mil euros, habida cuenta de la complejidad, el alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas.

No ha lugar al recurso de casación 269/12, interpuesto por TERMINALES PORTUARIAS, S.L., contra la sentencia dictada el 31 de octubre de 2011 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 200/10 , que confirmamos, imponiendo las costas a la compañía recurrente, con el límite señalado en el último fundamento jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.