STS, 23 de Octubre de 2014

En el recurso contencioso-administrativo nº 287/2009 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 4 de octubre de 2012, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Desestimar el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad SANDS BEACH RESORT, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 28 de mayo de 2009, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la resolución recurrida por su conformidad a Derecho.- Sin imposición de costas".

Asimismo, con fecha 30 de octubre de 2012, se dictó Auto de Aclaración de la misma, cuya parte dispositiva es del tenor literal siguiente: "Acceder a la rectificación de la sentencia de 4 de octubre de 2012 , en los términos que han quedado expresados en el fundamento jurídico tercero, párrafo segundo ("Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad SANDS BEACH RESORT, S.L., contra ala resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 28 de mayo de 2009, a que las presentes actuaciones se contraen, y en su consecuencia, anular la resolución impugnada y los actos de que trae causa, única y exclusivamente en cuanto a la sanción impuesta, que se mantiene pero graduada al mínimo del 50%, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración, confirmando en todo lo demás la resolución recurrida.- Sin imposición de costas")".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Jorge Deleito García, en nombre y representación de la entidad SANDS BEACH RESORT, S.L., el día 17 de octubre de 2012.

El Procurador D. Jorge Deleito García, en nombre y representación de la entidad SANDS BEACH RESORT, S.L., presentó escrito de preparación del recurso de casación con fecha 30 de octubre de 2012, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

Por Diligencia de ordenación de fecha 7 de noviembre de 2012, se acordó, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Procurador D. Jorge Deleito García, en nombre y representación de la entidad SANDS BEACH RESORT, S.L., parte recurrente, presentó con fecha 5 de diciembre de 2012, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, todos ellos al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , concretamente:

1. ) El primer motivo, por infracción de los artículos 66 y 69 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en relación con el artículo 150 de la misma Ley , y con el artículo 58 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común .

2. ) El segundo motivo, por infracción del artículo 60 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, en relación con el artículo 44 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común .

3. ) El tercer motivo, por infracción del artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

4. ) El cuarto motivo, infracción del artículo 8.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en relación con el artículo 108 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

5. ) El quinto motivo, por infracción de lo dispuesto en el apartado c) del artículo 32.5 de la Ley 41/1998 , de 98 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de No Residentes y Normas Tributarias, en relación con el artículo 7 del Reglamento del Impuesto , aprobado por Real Decreto 326/1999, de 26 de febrero.

6. ) El sexto motivo, por infracción del artículo 32.2 de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de No Residentes y Normas Tributarias .

7. ) El séptimo motivo, por infracción de los artículos 54 y 138 de la Ley 30/1992 , 77 y 79 de la Ley 230/1963 de 28 de diciembre, General Tributaria y artículos 24.2 y 25 de la Constitución Española ; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que se case y anule la resolución judicial recurrida en la parte a que este recurso se contrae, con la consecuente anulación de los actos administrativos de los que traída causa".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

Por Providencia de fecha 6 de febrero de 2013, la Sala Tercera -Sección Primera- dio traslado a las partes para alegaciones sobre la concurrencia de las posibles causas de inadmisión del recurso.

Y, por Auto de fecha 25 de abril de 2013, la Sala acordó declarar la inadmisión de los motivos segundo y tercero del recurso de casación y la admisión del resto de los motivos, con remisión de las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 17 de julio de 2013, escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos que consideró convenientes a su derecho, esto es:

1. - Respecto al primer motivo, la recurrente manifiesta que, el procedimiento de comprobación e investigación tributaria se inició el 3 de agosto de 2005, por lo que cuando se le notificó la liquidación el 10 de octubre de 2006, admitiendo los 49 días de dilaciones imputables al contribuyente, la acción administrativa para liquida, el Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles del ejercicio 2001, y cuya declaración y autoliquidación ha de hacerse antes del 31 de enero de 2002, estaba prescrita. Cabe oponer la fundamentación jurídica de la sentencia recurrida que no ha sido desvirtuada. Así, las actuaciones administrativas que tuvieron lugar a partir del 3 de agosto de 2005, lo fueron con una sociedad que carecía de personalidad jurídica (FORESTLAND CORPORATION, BVI), pues había sufrido un proceso de fusión por absorción, y posterior, la sociedad absorbente se escindió en dos sociedades, y una de ellas, es la sucesora de la anteriormente citada, que es SANCHD BEACH RESORT, S.L. Por lo tanto, únicamente cuando el procedimiento de inspección se dirige contra el sujeto pasivo del impuesto y así se le hace ver, y se hace constar que se inicia el procedimiento con tal carácter, es cuando éste realmente comienza, y esta fecha fue la notificación el 27 de septiembre de 2005, del acuerdo de inicio del procedimiento de 23 de septiembre de 2005. Y con esta fecha de inicio del procedimiento, cuando se notifica la liquidación que puso fin al mismo, no había transcurrido el plazo de un año, computando los 49 días de dilaciones imputables al contribuyente. Por ello, el motivo no debe prosperar. Las citas que se hacen a diversas sentencias tienen aquí un contenido inaplicable, por lo que no enervan la fundamentación jurídica de la sentencia.

2. - Respecto al cuarto motivo, la recurrente sostiene que el sujeto pasivo del impuesto (la antecesora de la recurrente), en el ejercicio fiscal liquidado -2001-, tenía la sede administrativa de sus negocios en España, por lo que no podía liquidarse el Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de no Residentes. Empieza diciendo que, no pretende discutir la apreciación de la prueba que ha hecho el tribunal de instancia, para seguidamente, en contradicción con esa afirmación, discutir y disentir de la apreciación de la prueba que ha hecho el tribunal de instancia. Y para ello, vuelve a reproducir los argumentos que expuso en el recurso de instancia, para sostener que esa dirección administrativa de sus negocios radicaba en España. Cabe oponer cuanto dice la sentencia en el Fundamento de Derecho Octavo, de distintos hechos que llevan al tribunal sentenciador a concluir que la dirección efectiva de los negocios de la recurrente (de su antecesora), no radicaban en España y, la doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo sobre la apreciación de la prueba por el Tribunal de instancia. Por todo ello, no procede la estimación del presente motivo.

3. - Respecto al quinto motivo, la recurrente desarrolla el motivo diciendo que, habiendo trasladado la dirección administrativa de sus negocios a España el 22 de febrero de 2001, y desde esa fecha hasta el 31 de diciembre de 2001, tuvo un volumen de operaciones de 520.833 euros, si se extiende esa actividad al año a contar desde su traslado, hasta el 22 de febrero de 2002, con toda seguridad el volumen de operaciones alcanzaría los 600.000 euros, por lo que no tendría obligación de pagar el impuesto liquidado. Cabe oponer, como hace la sentencia que la expresión del artículo 7.2.c) del Reglamento de 26 de febrero de 1999 , volumen anual de operaciones, se refiere al período temporal del gravamen, que coincide con el año natural. Y en este caso, el volumen de operaciones de la sociedad recurrente en el ejercicio de 2001, no alcanzó la cifra de 600.000 euros, por lo que no procede reconocer la exención pretendida.

4. - Respecto al sexto motivo, la recurrente señala que la base imponible del impuesto será el valor catastral, y no el fijado por la Administración, resultante de las normas del Impuesto de Patrimonio. Y ello, porque cuando la Administración gira la liquidación ya conocía el valor catastral del inmueble, y haciendo una operación aritmética de aplicar una tasa anual del 2%, se podía haber obtenido el valor catastral del año 2001. De conformidad con la sentencia de instancia, las normas aplicables para determinar la liquidación del impuesto son las vigentes, cuando se produce el devengo del mismo, y si el 31 de diciembre de 2001, no se conocía porque no existía valor catastral, la Administración no podía aplicar un valor inexistente, y por tanto, tuvo que aplicar las normas del Impuesto de Patrimonio. Por ello, no se ha producido infracción legal alguna.

5. - Respecto al séptimo motivo, la recurrente señala que en su actuación no concurre culpabilidad alguna; lo que existe es una discrepancia interpretativa entre la postura sostenida por ella y la mantenida por la Administración. Razones que conducen a que no se ha producido en su conducta la infracción tributaria sancionada. Cabe oponer, que la recurrente al desarrollar el motivo, no discute tanto la sentencia como la actuación administrativa. Proceder, que no se ajusta a la técnica del recurso de casación, por lo que este motivo debe rechazarse. Además, señalar que la recurrente reproduce todo lo alegado y ya resuelto por la sentencia de instancia, convirtiendo un recurso extraordinario como es el de casación, en una apelación o segunda instancia. En este sentido, recordar la doctrina sentada por el Tribunal Supremo (Sentencias de fechas 6 de octubre de 2004 , 31 de diciembre de 2000 , 23 de julio de 2001 , 23 de diciembre de 2003 , o 29 de septiembre de 2004 , entre otras). Por ello, aplicando esta doctrina al caso de autos, el motivo tampoco debe prosperar; suplicando a la Sala "dicte resolución desestimando el recurso de casación, por ser conforme a Derecho la resolución judicial impugnada, con imposición de costas a la parte contraria".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 22 de Octubre de 2014, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Es objeto del presente recurso de casación la Sentencia de la Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de 4 de octubre de 2012 , recaída en el procedimiento ordinario 287/2009, desestimatoria del recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de la Entidad SANDS BEACH RESORT S.L. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de 28 de mayo de 2009, por la que resolviendo el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias de 29 de febrero de 2008, recaída en las reclamaciones acumuladas núms. 35/04070/2006 y 35/04071/2006, relativa al Impuesto sobre la Renta de No Residentes, Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles y sanción, correspondiente a los ejercicios 2001 a 2002, acuerda: "Desestimar el recurso interpuesto y confirmar la resolución impugnada". La sentencia fue aclarada en auto de la Sala de instancia de 30 de octubre de 2012.

De los motivos de casación hechos valer por la parte recurrente en su escrito de interposición, este Tribunal, Sección Primera, en auto de 25 de abril de 2013 , acordó: "Declarar la inadmisión de los motivos segundo y tercero del recurso de casación interpuesto por SAND BEACH RESORT, S.L., contra la Sentencia de 4 de octubre de 2012 , aclarada por auto de 30 de octubre siguiente, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, en el recurso nº 287/09; así como la admisión del resto de los motivos, y para su sustanciación, remítanse las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, de conformidad con las reglas del reparto de asuntos."

El primer motivo de casación lo articula la parte actora en torno al artº 88.1.d) de la LJCA , por infracción de los artículo 66 y 69 de la Ley 58/2003, en relación con el 150 de la referida Ley y art 58 Ley 30/92 .

Alega la parte recurrente la prescripción del derecho de la Administración tributaria a liquidar el Impuesto discutido, pues considera que las actuaciones inspectoras tuvieron una duración superior a los 12 meses previstos legalmente, aún contando los 49 días por dilaciones indebidas imputables a la recurrente. Considera que el dies a quo ha de situarse en 3 de agosto, fecha en que la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras se notificó a la citada entidad de Forestland Corporation, BVI, absorbida mediante escritura de fusión de 30 de jujlio de 2002 por la entidad Primavera Eterna, S.L., lo que fue comunicado oportunamente a la Administración, y esta a su vez mediante escritura pública de 30 de enero de 2004 se escindió en las entidades Sands Beach Resort, S.L. y Townboss, de lo que también se informó a la Administración; por lo que si bien la notificación por error se envió a una sociedad absorbida por otra, que a su vez, fue objeto de escisión, siendo la recurrente la beneficiaria de los inmuebles, hay que considerarla válida y eficaz, en la medida en que dicha comunicación fue recibida por la obligada tributaria, quien atendió y suscribió las sucesivas diligencias realizadas por la inspección. En definitiva, defiende la eficacia de la comunicación, en la medida en que SAND BEACH RESORT, S.L. conoció suficientemente el acto, a pesar de la irregular práctica de la Administración.

La sentencia recurrida en su Fundamento de Derecho Primero, página 9 , párrafos 2 a 4, explica lo sucedido:

"Del examen del expediente administrativo se comprueba la existencia de una comunicación de inicio de actuaciones de comprobación fechada el 29 de julio de 2005, a nombre de la entidad Forestland Corporation, correspondiente al Impuesto sobre la Renta de No Residentes de los ejercicios 2001 y 2002, que fue notificada el día 3 de agosto de 2005. En dicha comunicación se emplaza a dicha sociedad para el día 16 de agosto de 2005.

Obran, asimismo, en el expediente las diligencias de fechas 16 y 30 de agosto de 2005, extendidas por la Inspección de los Tributos con el representante de dicha sociedad, en las que se manifiesta que se había producido un proceso de fusión de la misma por absorción de la entidad Primavera Eterna y, a su vez, de escisión de ésta última en el año 2003 en las entidades "SBV Management" y Sands Beach Resort".

Con posterioridad a ello, hay una comunicación formal a la entidad Sands Beach Resorts SL, como sucesora del obligado tributario Forestland Corporation BVI, de inicio de las actuaciones de comprobación a su nombre, fechada el 23 de septiembre de 2005, correspondiente al concepto del Gravamen Especial de Bienes Inmuebles del Impuesto sobre la Renta de No Residentes y periodos referidos, que fue notificada el siguiente día 27 de septiembre de 2005."

Resulta evidente que la notificación de 3 de agosto de 2005 se dirigió a una persona jurídica inexistente, entidad Forestland Corporation BVI, objeto de un proceso de fusión por absorción de la entidad Primavera Eterna y, a su vez, de escisión de ésta última en el año 2003 en las entidades "SBV Management" y Sands Beach Resort", por lo que las actuaciones de fechas 16 y 30 de agosto de 2005 se siguieron en todo caso con quien no poseía la condición de obligado tributario. Contra el obligado tributario no se siguió actuación inspectora alguna sino hasta el 23 de septiembre de 2005, cuando tiene "conocimiento formal" de las referidas actuaciones. Es de aplicación al caso el artículo 68, de la LGT , sobre interrupción de los plazos de prescripción: 1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:

1. Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario , conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario." , data inicial del cómputo de duración de las actuaciones inspectoras al que hace referencia el artículo 150.1 de la Ley 58/2003, de 17 de julio , General Tributaria, siendo el " dies ad quem" de dicho cómputo el 10 de octubre de 2006, por lo que al existir dilaciones imputables a la parte , no discutidas , que ascienden a 49 días, es claro que no ha transcurrido el plazo al que hace referencia aquel artículo " .

Y conforme al artículo 150, sobre el plazo de las actuaciones inspectoras: "1.Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas (...) "ni se han vulnerado los demás artículos citados en el motivo".

No se descubre perjuicio alguno de la actuación administrativa cuando por error se dirige a la entidad Forestland Corporation, BVI, creyéndola obligada tributaria en ese momento, pues como bien dice la Sala de instancia, página 10 de la Sentencia, " Ello comporta que las actuaciones inspectoras entendidas con una entidad disuelta carezcan de eficacia a todos los efectos, prescriptivos y de plazo de duración del procedimiento, siendo buena prueba de ello, como alega el Abogado del Estado en su escrito de contestación a la demanda, el hecho de que si el procedimiento inspector hubiera seguido estando dirigido contra la entidad Forestland Corporation la actora podría estar alegando ahora que no se habría producido ningún efecto interruptivo de la prescripción y que la liquidación "no le concierne". Efectivamente es un error sin trascendencia jurídica, ni afectó a los derechos y garantías de la recurrente, ni a su derecho a una defensa plena, y desde luego un procedimiento seguido contra quien no sólo ya no es el obligado tributario, sino contra una sociedad ya inexistente, no puede producir efecto alguno ni favorable ni desfavorable.

También se formula el cuarto motivo de casación al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA , por infracción de los arts 8.3 ley 43/95 (LIS), en relación con el 108 Ley 58/2003 de la LGT, discute la parte en este motivo, si los hechos tenidos en cuenta por la Sala de instancia son suficientes para entender probado que el recurrente no tenía su residencia en territorio español con arreglo a las normas que regulan las presunciones, sin que fuera posible negar la residencia en España de Forestland Corporation BVI en los ejercicios de comprobación.

Inicia la parte recurrente el desarrollo argumental de este motivo afirmando que " En este sentido, mi mandante no pretende la apreciación de la prueba por la Sala de instancia, lo cual está vedado en vía casacional, no obstante pretende rebatir que los hechos tenidos en cuenta por la Administración tributaria y por la Sala de instancia, no son suficientes para entender probado que Forestland Corporation, BVI no tenía su residencia en territorio español, con arreglo a las normas que regulan las presunciones". Sin embargo, dicha prevención no se corresponde con la realidad, puesto que centra todo su esfuerzo en tratar de rebatir el parecer de la Sala de instancia ofreciendo una valoración distinta de la que hizo la Audiencia Nacional. Lo cual, como reconoce la propia parte recurrente no cabe hacerlo en sede casacional, pues está vedado a este Tribunal entrar a revisar la valoración realizada, salvo que concurran motivos excepcionales que así lo permitan, entre los que se cuenta el que la valoración de la Audiencia Nacional se califique de arbitraria o irrazonable , términos excepcionales que permitirían a esta Sala, con arreglo al artículo 88.1.d) de la LJCA revisar dicha valoración, pero en ningún momento la recurrente tacha la valoración de la Sala de instancia de arbitraria o irracional. No hay infracción, pues, de los artículos que la parte recurrente señala como vulnerados por la Sala de instancia, sino una simple discrepancia respecto de la valoración de las pruebas y de los hechos que considera la parte relevante, sin mayor sustento que su propio parecer, legítimo, desde luego, pero absolutamente insuficiente para imponerse al criterio judicial recogido en la Sentencia, que por demás ha de considerarse correcto.

Así es en el Fundamento de Derecho Séptimo, referido a la carga de la prueba, con cita de los artículos 114 y 115 de la Ley General Tributaria de 1963 y 118.2 en la Ley de Enjuiciamiento Civil , entra a resolver la cuestión relativa a las presunciones y a la valoración de la prueba y pone de manifiesto que es a la recurrente a quien corresponde hacer valer su residencia en territorio español :

"En consecuencia, es al recurrente, que pretende hacer valer su residencia fiscal en territorio español, como paso previo para determinar su no sometimiento al Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de no Residentes, a quien incumbe la carga de acreditar que reúne los requisitos legales, frente a lo que discute la Administración y quien, por lo tanto, debe afrontar las consecuencias perjudiciales de la ausencia de prueba, en el caso de que ésta no sea suficiente en orden a la justificación de dicha residencia fiscal cuya procedencia propugna, máxime teniendo en cuenta que, como señala la resolución del TEAC que se revisa en su fundamento jurídico noveno, "...es el contribuyente quien, sin duda, está en mejores condiciones para obtener los medios de prueba necesarios, ya que, lo contrario, exigir a la Administración la prueba de la no localización en España de la sede de dirección efectiva, supondría exigirle una prueba casi imposible, la de un hecho negativo y perteneciente al desarrollo interno de la vida de la sociedad, más complicado aún por tratarse de una entidad constituida y domiciliada en un territorio del que las autoridades españolas, como se indica en el informe de disconformidad, no pueden obtener información que permitan investigar adecuadamente cual es realmente la citada organización interna ".

Y en el siguiente Fundamento de Derecho, el Octavo, en el que la Sala de instancia analiza exhaustivamente las razones que le llevan a resolver el lugar de residencia de la mencionada entidad, de la que es sucesora la hoy recurrente, examinando los requisitos recogidos en el artículo 8.3 de la Ley 43/1995 , páginas 17 a 19, negando a) que la referida entidad se hubiera constituido conforme a las leyes españolas b ) que tuviera su domicilio en territorio español, lo que es conforme con lo establecido a este respecto por loa artículos 5 del TRLSA y 6 de la LSRL y c) que tuviera la sede de dirección efectiva en territorio español, entendiéndose que esto se produce cuando en el radique la dirección y control del conjunto de sus actividades , criterio este habitualmente utilizado por el artículo 4.3 del Convenio de la OCDE ,(no ha de olvidarse que la recurrente estaba domiciliada en un paraíso fiscal , con el que no existe Convenio), con múltiples indicios y datos, cuya cita resulta innecesario reproducir, al no haber sido tampoco desvirtuados en el recurso, en realidad nos encontramos ante un mero titular de un patrimonio empresarial; concluyendo la Sala que:

"Lo expuesto nos lleva a colegir, tal y como declararon el acuerdo de liquidación y los Tribunales Económicos Administrativos en ambas instancias, que no resulta debidamente acreditada la sede de dirección efectiva en territorio español, debiendo calificarse dicha entidad como no residente con las consecuencias que ello implica en cuanto a la exigencia del Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de No Residentes ".

El siguiente motivo se formula al pairo del artº 88.1.d) de la LJCA , por infracción de los arts 32.5.c ) Ley 41/98, del Impuesto sobre la Renta de No Residentes y Normas Tributarias, en relación con el 7 del Reglamento del Impuesto , aprobado por Real Decreto 326/1999, de 26 de febrero. Considera la parte recurrente que le era aplicable la exención, pues concurría el supuesto previsto normativamente de encontrarnos ante una entidad que desarrolla en España de forma continuada o habitual, explotaciones económicas diferenciales de la simple tenencia o arrendamiento de inmuebles siempre que el volumen de explotación exceda de 600.000 €.

Alega que el volumen anual de operaciones de la explotación económica de Foresland Corporación BVI a partir del 22 de febrero de 2001, fecha en la que la entidad trasladó efectivamente su domicilio fiscal a España, ascendió a 520.833 euros, siendo así que el cómputo no se realizó en un año, pues la entidad trasladó su residencia a España el 22 de febrero de 2001, por lo que si el volumen se eleva al año, la cifra habría ascendido a 609.307 y no habría duda de la exención.

Dispone el artículo 32 de la Ley 41/1998 de 9 de diciembre del Impuesto sobre la Renta de No Residentes y Normas tributarias relativo al Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades No Residentes y aplicable en el supuesto objeto de estudio, que:

"1. Las entidades no residentes que sean propietarias o posean en España, por cualquier título, bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute sobre los mismos, estarán sujetas al impuesto mediante un gravamen especial que se devengará a 31 de diciembre de cada año y deberá declararse e ingresarse en el mes de enero siguiente al devengo, en el lugar y forma que se establezcan.

2. La base imponible del gravamen especia estará constituida por el valor catastral de los bienes inmuebles. Cuando no existiese valor catastral, se utilizará el valor determinado con arreglo a las disposiciones aplicables a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio.

3. El tipo del gravamen especial será del 3 por 100.

4. La falta de autoliquidación e ingreso por los contribuyentes del gravamen especial en el plazo establecido en el apartado 1 dará lugar a su exigibilidad por el procedimiento de apremio sobre los bienes inmuebles, siendo título suficiente para su iniciación la certificación expedida por la Administración tributaria del vencimiento del plazo voluntario de ingreso sin haberse ingresado el impuesto y de la cuantía del mismo.

5. El Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles no será exigible a:

3. Las entidades que desarrollen en España, de modo continuado o habitual, explotaciones económicas diferenciables de la simple tenencia o arrendamiento del inmueble, de acuerdo con lo que se establezca reglamentariamente".

   Asimismo, el artículo 7 del Reglamento del Impuesto , aprobado por Real Decreto 326/1999 de 26 de febrero, señala en relación al Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades No Residentes que:

   "(...) 2. A los efectos de lo dispuesto en el párrafo c) del apartado 5 del artículo 32 de la Ley del Impuesto , se considerará que existe una explotación económica diferenciable de la simple tenencia o arrendamiento del inmueble cuando se dé cualquiera de las circunstancias siguientes:

1. Que el valor real del inmueble o inmuebles cuya propiedad o posesión corresponda a la entidad no residente o sobre los que recaigan los derechos reales de goce o disfrute no exceda de cinco veces el valor real de los elementos patrimoniales afectos a una explotación económica. A estos efectos, en los supuestos de inmuebles que sirvan parcialmente al objeto de la explotación, se tomará en cuenta la parte del inmueble que efectivamente se utilice en aquélla.

   Cuando, de conformidad con lo dispuesto en el párrafo anterior, no pueda considerarse que existe una explotación económica diferenciable que afecte a la totalidad del inmueble, la base imponible del gravamen especial estará constituida únicamente por la parte del valor catastral o, en su defecto, del valor determinado con arreglo a las disposiciones aplicables a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, que corresponda a la parte del inmueble no utilizado en la explotación económica.

2. Que el volumen anual de operaciones de la explotación económica sea igual o superior a cuatro veces la base imponible del gravamen especial, calculada de acuerdo con lo establecido en el apartado 2 del artículo 32 de la Ley del Impuesto .

3. Que el volumen anual de operaciones de la explotación económica sea igual o superior a 600.000 euros".

   En el motivo no hay crítica alguna al Fundamento de Derecho Noveno, página 21, de la sentencia que recogiendo las argumentaciones del TEAC y TEAR, indica que la pretensión de exención carece de justificación alguna, al no haber quedado acreditado el desarrollo de forma continuada o habitual de actividad económica por parte de la sociedad, así como que aún cuando hipotéticamente se entendiese que desarrollaba actividades económicas, éstas, serían, en todo caso, y, sólo, según apuntes contables, de arrendamiento, inferiores en volumen en el año 2001 a la cifra consignada en el citado texto reglamentario. Siendo ello así no existe base jurídica alguna para defender la exención que preconiza la parte recurrente.

Plantea por los cauces del artº 88.1.d) de la LJCA la parte recurrente la infracción del art 32.2 Ley 41/98 , puesto que en el momento de dictar la liquidación, la Dependencia de Inspección conocía los valores catastrales de inmuebles objeto de liquidación, debiendo efectuar una retroacción al año 2001 mediante la aplicación de un descuento anual del 2%, que es el tipo de actualización anual de valores catastrales aprobado por las distintas leyes de presupuestos.

Conforme al tenor del artículo 32.2 de la Ley 41/1998 del Impuesto sobre la Renta de No Residentes , la base imponible del gravamen especial estará constituido por el valor catastral de los bienes inmuebles, precisando el artículo que, cuando este aún no exista, se utilizará el valor determinado con arreglo a las disposiciones aplicables a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio.

Y esto es lo acontecido en el caso de autos, pues como resulta del expediente y señala la sentencia recurrida, Fundamento de Derecho Noveno, página 21, la Gerencia Territorial del Catastro de Las Palmas únicamente disponía de los valores catastrales de los inmuebles dados de alta, razón por la cual se recurrió al método supletorio de determinación de la base imponible del artículo antes citado, utilizando, a tales efectos, el valor de adquisición conforme al artículo 10 de la Ley 19/1991 resultante de la valoración en la operación de ampliación de capital de Foresland Corporatión sin que pueda acogerse la pretensión de la reclamante de utilizar valores catastrales de forma retroactiva, pues los tributos han de exigirse conforme a la normativa vigente en la fecha de su devengo, resultando, en consecuencia, ajustado a Derecho el proceder de la Administración, que al no disponer a 31 de diciembre de 2001 de determinados valores catastrales, recurrió a la valoración conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

Por último, al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA , se denuncia la vulneración de los arts 54 y 138 Ley 30/92 , 77 y 79 Ley 230/1963 (LGT) y 24.2 y 25 CE. A juicio de la parte, la sentencia impugnada no tiene en cuenta la falta de motivación del acuerdo de imposición de sanción, y en todo caso, sostiene, ha habido una interpretación razonable de las normas.

Conviene resaltar, tal como deriva de la sentencia recurrida y del auto de aclaración de 30 de octubre de 2012, que la Sala de instancia mantuvo la sanción impuesta, aunque reducida al 50%, al no considerarla procedente, en la redacción entonces aplicable. Y como se ha explicado la parte pone especial énfasis en la actuación administrativa más que en la propia sentencia, aunque de esta combate que no aprecie la posibilidad de una interpretación razonable. Y sobre esta cuestión los jueces a quo no dejan lugar a dudas tanto en cuanto a la culpabilidad de la actora como a la ausencia de una interpretación razonable de su conducta. Así en el Fundamento de Derecho Décimo. Página 21, señalan:

"Pues bien, la aplicación de la anterior doctrina al caso que se examina comporta que haya de confirmarse la calificación de los hechos como constitutivos de infracción tributaria grave, toda vez que el Tribunal entiende que lo único destacable es la inconformidad del sujeto pasivo a lo establecido con claridad en la norma, sin que el hecho de que la parte pueda hacer una interpretación discrepante suponga que ésta sea mínimamente razonable; máxime teniendo en cuenta que, como ha señalado esta Sala en Sentencia de fecha 30 de marzo de 2.006 -rec. núm. 435/2003 -, entre otras, las cuestiones planteadas en el presente caso no suponen dificultad interpretativa alguna, al estar vinculada su aplicación a la probanza del hecho que la sustenta, es decir, que se trata de una entidad no residente en España y por ende sometida al Gravamen Especial de Bienes Inmuebles de no Residentes, por lo que la Sala considera que no resulta procedente tampoco la aplicación de lo preceptuado en el artículo 77.4 d) de la Ley General Tributaria en la redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, a cuyo tenor "Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos: ... d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma".

En definitiva, en este supuesto, no cabe alegar discrepancias razonables que excluyan la culpabilidad de la recurrente, dada la claridad de los preceptos aplicables y la ausencia de interpretación razonable o admisible de la norma que pudiese exculpar su actuación, sobre todo teniendo en cuenta que la sociedad hoy recurrente no declaró el impuesto cuyo hecho imponible había realizado y, además, como señala el TEAC "pretende lograr la apariencia de sociedad residente utilizando la opacidad proporcionada por el paraíso fiscal donde está constituida y reside realmente, dificultando la comprobación de la titularidad última de la propiedad de los inmuebles en cuestión", lo que comporta que la calificación del expediente como infracción tributaria grave haya de ser confirmada." , razonamientos que no pueden ser revisados en esta vía .

En cuanto a la falta de motivación del acuerdo de imposición, recordando, como hace la sentencia, que la recurrente no declaró el impuesto cuyo hecho imponible había realizado, basta con examinar el Acuerdo de Imposición, de 9 de octubre de 2006, folios 682 a 692 del expediente, en especial su Fundamento de Derecho Tercero, referido a la culpabilidad de la entidad para apreciar debidamente motivado dicho acuerdo, bastando para ello resumir su conducta,, página 688, " que pretende ( según dicho acuerdo ) lograr la apariencia de sociedad residente, pero utilizando la opacidad proporcionada por el paraíso fiscal donde está constituida y reside realmente para ocultar la titularidad última de la propiedad de los inmuebles ". En consecuencia, este motivo debe ser también desestimado.

La desestimación del recurso implica la imposición legal de las costas a la parte recurrente, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , y teniendo en cuenta la entidad del recurso y la dificultad del mismo, limita a 8.000 € la cifra máxima por todos los conceptos a reclamar por la parte recurrida.

En nombre de Su Majestad el Rey