STS, 12 de Diciembre de 2013

Ponente:JOSE ANTONIO MONTERO FERNANDEZ
Número de Recurso:4301/2010
Procedimiento:RECURSO CASACIÓN
Fecha de Resolución:12 de Diciembre de 2013
Emisor:Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo
RESUMEN

PERSONAS FÍSICAS. DIVIDENDOS. Carece de virtualidad la alegada vulneración del principio de regularización completa o integral, puesto que de haber tenido razón la parte recurrente y hubiese sido improcedente la retención practicada sobre los dividendos repartidos a los socios personas jurídicas, su declaración por parte de la Inspección carecería de efecto alguno; puesto que su alcance vendría limitado a constatar dicho error, que carece de efecto práctico sobre la liquidación efectuada sobre el deber incumplido de retener, en nada alteraría la regularización llevada a cabo con la consiguiente liquidación, ni en nada afectaría a la situación jurídica de la recurrente como obligada tributaria respecto de la retención de los socios personas físicas que no llevó a efecto. Sin que sea posible obviar que, sin perjuicio del carácter autónomo de la obligación de retener, la retención efectuada afectante a las personas jurídicas, se proyecta, en todo caso, respecto de la obligación principal de contribuir en el Impuesto sobre Sociedades, por lo que si algún efecto material tributario hubiese tenido alcanzaría a la esfera de intereses de las citadas personas jurídicas, no respecto de la demandante, que en todo caso respondería ante dichas personas jurídicas por la retención indebidamente realizada; error que, desde el punto de vista tributario, de tenerlo, tendría su incidencia en la relación tributaria entre la Administración Tributaria y las personas jurídicas sobre las que se hizo la retención, a los efectos del Impuesto de Sociedades, acción que en su caso le correspondería a estas personas jurídicas y no a la demandante. Se estima parcialmente la casación.

 
ÍNDICE
CONTENIDO

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a doce de Diciembre de dos mil trece.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación núm. 4301/2010 interpuesto por la entidad DESARROLLOS URBANOS DE ALMERIA, S.A., representada por Procurador y defendida por Letrado, contra la sentencia dictada el 27 de mayo de 2010, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso-administrativo núm. 268/2008 .

Ha comparecido como parte recurrida La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

En el recurso contencioso-administrativo nº 268/2008 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 27 de mayo de 2010, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador D. Antonio Albaladejo Martínez, en nombre y representación de la entidad DESARROLLOS URBANOS DE ALMERÍA, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 26 de junio de 2008, a la que la demanda se contrae, la cual confirmamos como ajustada a Derecho.- Sin hacer condena en costas".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Antonio Albaladejo Martínez, en representación de la entidad DESARROLLOS URBANOS DE ALMERÍA, S.A., el día 31 de mayo de 2010.

SEGUNDO

El Procurador D. Antonio Albaladejo Martínez, en representación de la entidad DESARROLLOS URBANOS DE ALMERÍA, S.A., presentó escrito de preparación del recurso de casación con fecha 15 de junio de 2010, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó, por Providencia de fecha 16 de junio de 2010, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

TERCERO

El Procurador D. Antonio Albaladejo Martínez, en representación de la entidad DESARROLLOS URBANOS DE ALMERÍA, S.A., parte recurrente, presentó con fecha 1 de septiembre de 2010 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, esto es:

  1. Motivos de casación relacionados con la pretensión principal de mi representada, cual es la improcedencia de la regularización practicada por cumplirse todos los requisitos para tributar conforme al régimen de sociedades patrimoniales:

    1. ) El primer motivo, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , por producir la sentencia quebrantamiento de las normas reguladoras de la sentencia, al incurrir en incongruencia respecto de cuestiones planteadas por mi representada que resultaban ser sustanciales para la decisión del proceso, con infracción del artículo 24 de la Constitución Española de 27 de diciembre de 1978, en relación con lo dispuesto en los artículos 33.1 . y 67.1 de la Ley de la Jurisdicción y 218 de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

    2. ) El segundo motivo, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , por producir la sentencia quebrantamiento de las normas reguladoras de la sentencia, al adolecer la sentencia impugnada de la motivación necesaria con infracción, entre otros, del artículo 248.3 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , artículo 67 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , artículo 208.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil y artículos 24 y 120.3 de la Constitución Española .

    3. ) El tercer motivo, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , al producir la sentencia impugnada infracción del artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en relación con los artículos 25 y siguientes de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , así como de la jurisprudencia emanada de los Tribunales, por cuanto que supone el rechazo a la posibilidad de aplicar el régimen de sociedades patrimoniales por parte de mi representada, a pesar de que más del 50 por 100 de su activo no se encontraba afecto a actividades económicas.

  2. Motivos de casación relacionados con la pretensión subsidiaria de mi representada, cual es la improcedencia de la regularización practicada por no haberse efectuado una regularización tributaria completa:

    1. ) El primer motivo, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , por producir la sentencia quebrantamiento de las normas reguladoras de la sentencia, al adolecer la sentencia impugnada de la motivación necesaria con infracción, entre otros del artículo 248.3 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , artículo 67 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , artículo 208.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil y artículos 24 y 120.3 de la Constitución Española .

    2. ) El segundo motivo, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , al producir la sentencia impugnada la infracción del artículo 145 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en relación con los artículos 57.p) del Real Decreto 537/1997, de 14 de abril , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades y 28.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, así como de la jurisprudencia emanada de los tribunales, por cuanto que supone la vulneración del derecho de mi representada a obtener una regularización tributaria completa al no haber tenido en cuenta que resultaba improcedente la práctica de retenciones respecto de los socios personas jurídicas de DURSA; con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que, estimando los motivos de casación expuestos en el presente escrito, y teniendo en cuenta que respecto de los motivos relacionados con la pretensión principal de mi representada pende el recurso de casación número 8/1316/2010 seguido ante esa misma Sala, cese y anule la sentencia recurrida, dictando otra más ajustada a Derecho de acuerdo con el suplico de nuestro escrito de demanda".

CUARTO

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

QUINTO

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 25 de noviembre de 2010 admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

SEXTO

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 18 de enero de 2011 escrito de oposición, formulando los argumentos que consideró convenientes a su derecho, esto es, respecto al primer motivo, la recurrente entiende que la sentencia ha incurrido en incongruencia por error, al haber partido de un presupuesto fáctico que es erróneo, a saber, que la recurrente realiza la actividad económica de promoción inmobiliaria. La recurrente esta haciendo supuesto de la cuestión, es decir, parte de hechos no declarados probados por la sentencia para defender su postura, sin que, por otra parte, los ataque por una posible infracción de las normas sobre valoración de prueba, sin que ello sea posible en la vía casacional; por ello, el motivo debe ser desestimado. En el segundo motivo, la recurrente denuncia infracción de los preceptos en cuanto la sentencia no estaría suficientemente motivada. Motivo que debe ser desestimado, toda vez que la infracción no puede estimarse, en la medida en la que la sentencia expone con suficiente claridad su criterio y nada oculta para poder conocer las razones de su decisión. En el tercer motivo, la cuestión que constituye el fondo radica en determinar si los terrenos de la recurrente en el ejercicio 2003, deben o no considerarse afectos a una actividad económica y, por ende, aplicar el régimen de tributación de sociedades patrimoniales. La sentencia, ratificando a la Inspección y dado los hechos ocurridos, no duda en considerar que los terrenos estuvieron afectos a una actividad económica, lo que se acredita por el propio objeto social, ser única existencia y el hecho de que se aportase a una Junta de Compensación para la edificación. De todo ello aprecia la sala de instancia el desarrollo de una actividad inmobiliaria, sin que por la recurrente se destaque infracción alguna del Ordenamiento jurídico; por ello, el motivo debe ser desestimado. Los dos últimos motivos del escrito de interposición versan sobre la misma cuestión, la solicitud planteada subsidiariamente por la recurrente de que se declarase la improcedencia de las retenciones practicas respecto a los socios personas jurídicas; así en el primero de ellos, se dice que la sentencia recurrida carece de motivación suficiente respecto a esa cuestión; pero esta afirmación está contradicha por el Fundamento de Derecho 4º de la sentencia recurrida en el que se aborda esta cuestión delimitando en su primer párrafo exactamente la pretensión de la recurrente y reproduciendo seguidamente la argumentación del Tribunal Económico-Administrativo Central. Y, en el último motivo, se alega la infracción de artículo 145 de la Ley General Tributaria de 2003 por infracción del derecho de la recurrente a obtener una regularización tributaria completa al no haber tenido en cuenta la improcedencia de las retenciones efectuadas respecto a los dividendos repartidos a sus socios personas jurídicas. Sin embargo, tanto el Tribunal Económico-Administrativo Central, como la sentencia recurrida, dejaron clara que la cuestión aquí planteada era extrínseca respecto a la regularización efectuada, dejando a salvo los ajustes extracontables que la recurrente pudiese realizar a consecuencia de la regularización de la Inspección y de las acciones que aquella pudiera emprender para pedir la devolución del exceso de dividendo repartido (minorado a consecuencia del acta de la inspección) que podrá dar lugar, en su caso, a la solicitud de devolución del exceso de retención ingresado; suplicando a la Sala "dicte sentencia desestimatoria de este recurso con los demás pronunciamientos legales".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 11 de Diciembre de 2013, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de 27 de mayo de 2010 , recaída en los autos 268/2008, seguidos ante la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso contencioso administrativo dirigido contra la resolución del TEAC de 26 de junio de 2008, resolutoria de las reclamaciones dirigidas contra acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de 22 de diciembre de 2006 y acuerdo de imposición de sanción, en relación al IRPF, retenciones e ingresos a cuenta correspondiente al ejercicio de 2004 y cuantías de 1.558.524,82 euros y 1.032.635,27 euros, respectivamente, anulándose el acuerdo sancionador.

Recoge la sentencia de instancia que las dos primeras pretensiones hechas valer por la parte recurrente, a saber, nulidad del acuerdo de liquidación impugnado por falta de motivación tanto del procedimiento de inspección como del acuerdo de liquidación e improcedencia de practicar retenciones a cuenta de los dividendos repartidos por Dursa en el ejercicio 2004, fueron resueltas por la propia Sala al enjuiciar la liquidación por el impuesto sobre sociedades ejercicio de 2003, en los autos 403/2008, sentencia de fecha 16 de noviembre de 2009 . Sentencia que fue objeto de recurso de casación 1316/2010, dictándose por este Tribunal sentencia de fecha 20 de noviembre de 2012 , dando respuesta a los mismos motivos de casación que la parte recurrente reproduce en este recurso en sus tres primeros motivos. Por tanto a lo dicho en la expresada sentencia ha de estarse y a continuación reproducimos en lo que interesa:

" Es patente la imposibilidad de aceptar el primer motivo del recurso, en el que se denuncia que la sentencia ha incurrido en incongruencia por error, al haber partido de un presupuesto fáctico que se considera erróneo, esto es, que la recurrente realiza la actividad económica de promoción inmobiliaria, toda vez que, como opone el Abogado del Estado, está haciendo supuesto de la cuestión, al partir de hechos no aceptados por la sentencia para defender su postura, no siendo posible mantener la existencia del error sin resolver el motivo de fondo.

La misma suerte ha de seguir el segundo motivo, que hace referencia a la falta de la debida motivación de la sentencia, porque ésta expone las razones de su decisión, que son combatidas con el tercer motivo.

El tercer motivo plantea la cuestión de la calificación de la actividad realizada por la recurrente, que resulta esencial para determinar la procedencia o no de aplicarle en el ejercicio 2003 el régimen de las sociedades patrimoniales, regulado en los artículos 75 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , según la redacción dada por la ley 46/2002.

La calificación de una entidad como sociedad patrimonial se producía cuando más de la mitad del activo estaba compuesto por valores o no estuviera afecto a actividades económicas y más del 50 por 100 del capital social perteneciese, directa o indirectamente, a diez o menos socios o un grupo familiar.

Para la determinación de si existía o no actividad económica se remitía a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En concreto el art. 25.1 de la ley 40/1998 , que era el que ahora nos interesa, disponía que " se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, suponen por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidos los de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderos, pesqueros, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, urbanísticas y deportivas."

La Sala de instancia llega a la conclusión de existencia de actividad económica, ante todo, por el amplio objeto social previsto en los Estatutos de la entidad, que comprendía la promoción inmobiliaria, y que determinó la adquisición de un terreno en el año 1980.

Frente a esta consideración se alega que, aunque la intención inicial fue la de construir determinadas viviendas de protección oficial, nunca pudo llevar a cabo dicha actividad, al existir problemas con el planteamiento urbanístico, y que por este motivo, y con excepción de la actividad de arrendamiento que se desarrolló en el año 1989, los terrenos estuvieron inactivos.

Esta circunstancia, sin embargo, no puede ser decisiva para la suerte del motivo, porque si bien el hecho de que en el objeto social se recogiera la actividad de promoción inmobiliaria no es suficiente para apreciar que se ejerciese realmente una actividad económica, no cabe desconocer que posteriormente los terrenos fueron incluidos en un proceso de gestión urbanística como consecuencia de una modificación del planeamiento, una vez constituida la Junta de Compensación pertinente, situación que altera el planteamiento de la recurrente, respecto al ejercicio 2003, que es cuando se producen las transmisiones de las parcelas resultantes del proceso de urbanización a terceros.

La recurrente trata de restar importancia a la integración en la Junta de Compensación, aludiendo a que es ésta y no los propietarios quién realiza la actividad económica de promoción inmobiliaria, y que la entidad, como miembro de la Junta de Compensación, se limita a pagar derramas, habiéndose transmitido la mayoría de los terrenos antes de que se iniciaran las obras de urbanización. Sin embargo, estas alegaciones resultan insuficientes para desvirtuar la conclusión a que llegó la Sala, ante las circunstancias concretas, entre las que no cabe olvidar el objeto social, tratarse del terreno controvertido del único activo y de la aportación del mismo a una Junta de Compensación para la edificación.

Tampoco puede aceptarse, frente al criterio de la sentencia impugnada, la inexistencia de local ni de persona dedicados en exclusiva y a jornada completa, requisitos exigidos en el art. 25.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta para que pudiera ser calificada actividad desarrollada como económica, al afectar esta regla a los casos de arrendamientos o compraventa de inmuebles, supuesto distinto al litigioso, y la falta del transcurso del plazo de tres años entre la afectación y la venta establecido en el art. 26.3 de la misma ley , al no ser determinante la fecha de inicio de la ejecución del planeamiento sino la de la modificación de la normativa urbanística que luego permitió la urbanización, por tratarse de entidad constituida para el desarrollo de actividad inmobiliaria que contaba con un terreno como único activo.

Finalmente, no son aplicables al caso las sentencias de 21 de Marzo ,. 10 de Mayo y 6 de Octubre de 2006 , ( recursos de casación para unificación de doctrina 3601/2001 , 3597/2001 y 3818/2001 , respectivamente) en cuanto estas resoluciones se limitaron a declarar la improcedencia de unificar la doctrina pretendida, por la falta de concurrencia de los presupuestos legales exigidos, no habiendo entrado tampoco la Sala en el fondo debatido en la sentencia de 25 de Junio de 2007 , rec. de unificación 161/2002, por la falta de identidad apreciada".

SEGUNDO

Los dos siguientes motivos de casación articulados por la recurrente, responden a la pretensión subsidiaria que ya la recurrente formuló en su demanda y previamente en vía económico administrativa, consistente en que se produjera una regularización tributaria completa, en concreto, considera la parte que la actuación inspectora se limitó a regularizar las retenciones referidas al IRPF respecto, en exclusividad, de los socios personas físicas, pero en cambio nada hizo respecto de las retenciones que si se llevaron a cabo respecto de las dos personas jurídicas que poseían un 9% del capital social de la entidad recurrente, cuando conforme a los arts. 28.2 y 146 de la Ley 43/1995 y 57.p) del Real Decreto 537/1997 , no resultaba procedente hacer retención alguna respecto de las citadas personas jurídicas, al cumplirse los requisitos que excluyen la retención.

El primer motivo de la pretensión subsidiaria comentada, lo formula la parte recurrente al amparo del artº 88.1.c) de la LJCA , en tanto que considera la sentencia se abstiene no sólo de dar respuesta a dicha pretensión, sino que ni siquiera da noticias de la misma, al igual que ocurrió con el TEAC, incurriendo en incongruencia omisiva.

Para el Sr. Abogado del Estado, en modo alguno existió la omisión denunciada, y se remite al efecto a lo recogido en el Fundamento Cuarto de la sentencia de instancia, que se remite para dar respuesta a esta pretensión a lo dicho en la resolución del TEAC.

La razón le asiste a la parte recurrente. La resolución del TEAC, a la que se remite la sentencia de instancia para dar respuesta a la pretensión subsidiaria, se refiere no a la concreta cuestión que se ha puesto de manifiesto, sino a otra distinta, también formulada con carácter subsidiario, pero extraña y ajena a la que reivindica en este motivo la parte recurrente. La resolución del TEAC, hace suyos los argumentos efectuados por la Inspección en el acuerdo de liquidación, " A este respecto, y si bien es evidente que la cuota a pagar por la liquidación practicada del impuesto sobre Sociedades, tendrá incidencia sobre el importe resultante a distribuir, a consecuencia de los ajustes extracontables que procedan, lo cierto es que ello no implica una modificación de la liquidación a practicar por la Inspección respecto del concepto de Retenciones a cuenta del capital mobiliario del período 2004", y continúa el TEAC afirmando que ello es así por el propio concepto de la figura de la retención, "La retención a practicar no es más que un ingreso a cuenta sobre un pago efectuado, en este caso sobre los dividendos satisfechos a los socios de la entidad. En este momento los pagos efectuados por la sociedad a sus socios tanto personas físicas como jurídicas, en concepto de dividendos son los que figuran en el cuerpo del acta. No hay ninguna constancia de que estos pagos por dividendos hayan sido modificados a consecuencia de la extensión del acta. Por tanto, no procede modificación de la retención a practicar"; finalizando el razonamiento el TEAC, dejando constancia que ello sin perjuicio de los ajustes extracontables que la sociedad pueda realizar a consecuencia de la regularización de la inspección en concepto de Impuesto sobre Sociedades satisfecho, y de las acciones que pudiera emprender acerca de sus socios instando a la devolución del exceso de dividendo satisfecho que pueda resultar de lo anterior y que podría dar lugar, en su caso, a la solicitud de devolución del exceso de retención ingresado.

Como cabe comprobar la solución que se le brinda a la parte recurrente en la resolución del TEAC y que hace suya la sentencia de instancia, viene referida a la incidencia que pudiera tener la retención regularizada respecto de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, cuestión que planteó la parte recurrente desde un principio; en cambio, a la que se refiere la parte recurrente y que afirma no ha sido resuelta se refiere a la obligación de la Inspección de llevar a cabo una regularización completa, y en concreto el haber procedido a declarar como indebidamente realizada la retención que la parte recurrente hizo respecto de las dos personas jurídicas que participaban de la actora en un porcentaje superior al 5% y poseían la participación por período superior a un año. Y es evidente, que la sentencia de instancia, como lo hizo el TEAC, no entra a resolver dicha cuestión, incurriendo en incongruencia omisiva prohibida, causándole indefensión a la parte recurrente, lo que conlleva que se acoja este motivo y que la Sala en funciones de Juez de la instancia entre a resolver sobre este punto hecho valer por la parte recurrente ya en su demanda.

TERCERO

Cabe decir en primer lugar, que como se ha puesto de manifiesto sobre la cuestión de la regularización completa que debió llevar a cabo la Inspección, a criterio de la parte demandante, respecto de la retención practicada sobre los dividendos repartidos a las personas jurídicas que reunían los requisitos referidos, el TEAC nada dijo a pesar de haberse solicitado ya en sede económico administrativa, incurriendo por ende el TEAC en incongruencia prohibida al dejar de dar respuesta a una de las pretensiones accionadas aún con carácter subsidiario.

Entrado en la cuestión de fondo, esto es, si era obligado por parte de la Inspección la regularización completa que solicita la parte recurrente, y en concreto respecto de la retención llevada a cabo en los dividendos repartidos a las personas jurídicas. Con carácter general, del juego de los arts. 145 y 148 de la LGT , y aún teniendo en cuenta la Ley de 1963, ha de convenirse con la parte demandante que esta Sala en los procesos de regularización en actuaciones de comprobación por la Inspección, de la obligatoriedad de aplicar el principio de la íntegra regularización de la situación tributaria, alcanzando tanto a los aspectos positivos como a los negativos para el obligado tributario, valga de ejemplo la sentencia de 25 de mazo de 2009, o de 10 de mayo de 2010 (casación 1454/2005 ) en la que se dijo que "la regularización ha de ser íntegra, alcanzando tanto a los aspectos positivos como a los negativos para el obligado tributario (F. de D. Segundo)"; considerándose que cuando un contribuyente se ve sometido a una comprobación y se procede a la regularización mediante la oportuna liquidación ha de atenderse a todos los componentes, y ello por elementales principios que inspiran un sistema tributario que aspira a responder al principio de justicia. Principio de íntegra regularización que no encuentra limitación según estemos ante actuaciones generales o parciales, pero que, claro está, debe aplicarse dentro de cada marco concreto en el que debe ponderarse. Por lo tanto, habrá de atenderse a todos los componentes que conforman el ámbito material sobre el que se desarrolla la actuación inspectora.

Y en el contexto concreto que nos ocupa, en modo alguno se colige que tuviera la Inspección obligación de extender las actuaciones y sus consecuencias a las retenciones que sobre los dividendos se hicieron sobre las dos personas jurídicas socias de la entidad actora.

La actuación inspectora se limitó a comprobar la corrección de las retenciones realizadas respecto de los dividendos repartidos entre los socios, limitando su alcance, en tanto que comprobó que se había realizado la retención respecto de los dividendos repartidos a las personas jurídicas, a los socios personas físicas y respecto, obviamente, al IRPF. La exclusión de la obligación de retener respecto de las personas jurídicas, como antes se ha puesto de manifiesto, venía sometido a determinados requisitos, no es una exclusión automática. Así las cosas, cuando no consta que durante el procedimiento inspector la entidad obligada a la retención solicitara la regularización completa que ahora pretende, y que se solicitó por vez primera respecto de la retención a las personas jurídicas en vía económico administrativa, no le era exigible a la Administración Tributaria una actuación que comprendiera una regularización respecto de las retenciones a las personas jurídicas que además de exceder del alcance de la inspección, resultaba desde el punto de vista sustantivo inútil y superflua.

En definitiva, además de lo anterior, carece de virtualidad la alegada vulneración del principio de regularización completa o integral, puesto que de haber tenido razón la parte recurrente y hubiese sido improcedente la retención practicada sobre los dividendos repartidos a los socios personas jurídicas, su declaración por parte de la Inspección carecería de efecto alguno; puesto que su alcance vendría limitado a constatar dicho error, que carece de efecto práctico sobre la liquidación efectuada sobre el deber incumplido de retener, en nada alteraría la regularización llevada a cabo con la consiguiente liquidación, ni en nada afectaría a la situación jurídica de la recurrente como obligada tributaria respecto de la retención de los socios personas físicas que no llevó a efecto. Sin que sea posible obviar que, sin perjuicio del carácter autónomo de la obligación de retener, la retención efectuada afectante a las personas jurídicas, se proyecta, en todo caso, respecto de la obligación principal de contribuir en el Impuesto sobre Sociedades, por lo que si algún efecto material tributario hubiese tenido alcanzaría a la esfera de intereses de las citadas personas jurídicas, no respecto de la demandante, que en todo caso respondería ante dichas personas jurídicas por la retención indebidamente realizada; error que, desde el punto de vista tributario, de tenerlo, tendría su incidencia en la relación tributaria entre la Administración Tributaria y las personas jurídicas sobre las que se hizo la retención, a los efectos del Impuesto de Sociedades, acción que en su caso le correspondería a estas personas jurídicas y no a la demandante.

TERCERO

Todo lo razonado comporta la estimación parcial del Recurso de Casación que decidimos, sin expresa imposición de las costas causadas en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,

FALLAMOS

  1. Estimamos parcialmente el Recurso de Casación, interpuesto contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 27 de mayo de 2010 , la que anulamos y casamos en cuanto a la pretensión subsidiaria articulada por la parte demandante en su demanda en los términos antes referidos.

  2. Desestimamos en cuanto al fondo el recurso de contencioso administrativo dirigido contra la resolución del TEAC de 22 de diciembre de 2006.

  3. No hacemos imposición de las costas causadas ni en la instancia ni en casación.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Emilio Frias Ponce Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.