STS, 19 de Junio de 2013

La sentencia impugnada desestima el recurso contencioso administrativo interpuesto por Caprabo, S.A, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en adelante), de 5 de Noviembre de 2008, que desestimó la reclamación económico administrativa deducida contra el acuerdo de liquidación de 29 de Marzo de 2006 de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, referido al IVA, ejercicio 1999, periodo de Junio a Septiembre, por un importe total de 5.099.278,31 euros (3.787.234,88 euros de cuota y 1.312.043,43 euros de intereses de demora), dictado como consecuencia del acta de disconformidad levantada, en relación con la operación documentada en escritura pública de 30 de Julio de 1999 de escisión parcial de su patrimonio, que traspasa en bloque los inmuebles de su propiedad, así como los derechos sobre contratos de arrendamiento financiero, a Caboel, S.A, entidad que forma parte, con Caprabo, S.A del grupo consolidado 68/98, por considerar la Inspección que el patrimonio escindido no es una rama de actividad, por lo que no cabía a aplicación del art. 7 de la Ley del Impuesto sobre el IVA , estando sujeta la operación, salvo respecto a las entregas de bienes inmuebles por tratarse de segundas o ulteriores transmisiones, por las cesiones de bienes en virtud de los contratos de arrendamiento financiero.

La Sala rechazó en primer lugar, la alegación de prescripción de la acción para liquidar basada en la incorrecta ampliación del plazo de duración del proceimiento inspector por la falta de motivación del acuerdo y por haberse adoptado antes del transcurso del plazo de los 6 meses de actuaciones efectivas, y en el incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector.

Entendió la Sala que en este caso existió acuerdo del Inspector Jefe de 6 de Julio de 2004, que colma las exigencias de motivación, al explicar las razones que llevan a la Administración a la ampliación del plazo máximo de las actuaciones, que fue debida a la especial complejidad de la comprobación, determinada por las circunstancias del volumen de operaciones declarado por la sociedad recurrente, que se elevó en los ejercicios 1998/1999 y 1999/00 a la cantidad de 151 mil millones de pesetas, y de formar parte la obligada tributaria del grupo de sociedades 68/98.

Además, habiéndose notificado el inicio de las actuaciones a la empresa el 16 de Julio de 2003 y el acuerdo del Inspector del Inspector Jefe de ampliación del plazo el 14 de Julio de 2004, considera que se dio cumplimiento al apartado 3 del artículo 31 ter del Reglamento General de Inpsección de los Tributos , no habiendo excedido tampoco el procedimiento el plazo máximo de 24 meses, pues si bien el acto de liquidación es de fecha 29 de marzo de 2006, no se deben computar 471 días de dilaciones imputables al obligado tributario.

En cuanto al fondo, confirma la improcedencia de aplicar el art. 7 de la ley del IVA a la operación documentada en escritura pública de 30 de Julio de 1999, negando que la liquidación provoque un enriquecimiento injunsto a favor de la Administración, al no ser aplicable la doctrina del Tribunal Supremo, sobre imposibilildad de reclamar retenciones no practicadas por el empresario a sus trabajadores, si ha sido regularizada la situación por éstos, no siendo tampoco equiparables las retenciones a los sujetos pasivos en el IRPF y las deducciones de cuotas soportadas en el IVA.

Contra la referida sentencia, la representación de Caprabo, S.A, preparó recurso de casación y, una vez que se tuvo por preprado, fue interpuesto con la súñlica de que se case la sentencia recurrida, dejándola sin efecto y, en su lugar, dicte sentencia en la que se estime el recurso contencioso administrativo y anule los actos administrativos de los que trae causa.

Conferido traslado al Abogado del Estado se opuso al recurso, interesando sentencia desestimatoria, con expresa imposición de costas a la parte recurrrente.

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia de 12 de Junio de 2013, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,

La parte recurrrente artícula cinco motivos de casación, todos al amparo del art. 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional .

1. ) Por infracción de los artículos 29 de la ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , y 31 ter del Real Decreto 939/1986, de 25 de Abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección, así como de la Jurisprudencia que los interpreta, al no apreciar la sentencia la prescripción del derecho de la Administración a regularizar el ejercicio 1999 del IVA, pese a que el acuerdo de ampliación de las actuaciones inspectoras no está suficientemente motivado, validando la Sala de instancia la justificación ofrecida que hacía alusión a la pertenencia de la recurrente a un grupo consolidado de empresas que era objeto de comprobación en el Impuesto sobre Sociedades por las operaciones de reestructuración realizadas, y al simple volumen de facturación, pero sin tener en cuenta las circunstancias que determinaban la existencia de un supuesto de especial complejidad en el procedimiento relativo al IVA, a efectos de la necesidad de prorrogar su duración de forma extraordinaria.

En definitiva, se mantiene que, al ser nulo el acuerdo de ampliación, las actuaciones inspectoras tuvieron una duración superior a la legalmente prevista, y la consecuencia es que no se considera interrumplida la prescripción, siendo preciso acudir a la fecha de liquidación, 29 de marzo de 2006, en cuyo momento había prescrito el mes de julio de 1999, cuyo último día para presentar la autoliquidación fue el 20 de septiembre de 1999.

2) Por infracción de los artículos 29 de la ley 1/1998, de 26 de Febrero , y 31 ter del Real Decreto 939/1986, al validar la sentencia recurrida el acuerdo de ampliación del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras ademas pese a haberse dictado cuando aún no había transcurrido el plazo de seis meses a que se refiere el art. 31 ter del Reglamento General de Inspección .

A juicio de la recurrente, la Sala interpretó erróneamente el referido precepto al entender que el cómputo debía hacerse por días naturales desde la fecha de inicio de las actuaciones inspectoras, en lugar de descontar los periodos de paralización injustificada y las dilaciones imputables al contribuyente.

La consecuencia derivada de este hecho consistía en que todos los actos acontecidos con anterioridad al 24 de Enero de 2006, fecha en que según la Inspección finalizaba el plazo para decidir, teniendo en cuenta los 557 días de dilaciones imputables a la parte, habían perdido su eficacia interruptiva de la prescripción, de tal manera que en el momento de dictarse el siguiente acto con eficacia interruptiva ya se había consumado la prescripción del derecho de la Administración a liquidar.

3) Por infracción de la normativa comprendida en el Capitulo VIII del Titulo VIII de la ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, así como de la jurisprudencia que la interpreta, en cuanto la sentencia niega a la operación societaria acaecida el día 30 de Julio de 1999, por la que Caprabo escindió su rama de actividad inmobiliaria en virtud de escritura pública de escisión parcial, siendo beneficiaria la sociedad Caboel, le fuera de aplicación el régimen especial de neutralidad fiscal, pues de lo contrario habría declarado necesariamente la no sujeción al IVA.

4) Por infracción del art. 7 de la ley 37/1992, de 28 de Diciembre . del IVA, así como de la Jurisprudencia que lo interpeta y desarrolla.

Este motivo se invoca de forma subsidiaria para el supuesto de que la Sala desestime el anterior, insistiéndose que en el supuesto litigioso se transmite a la entidad beneficiaria de la fusión todo el patrimonio inmobiliario.

5) Por infracción de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, iniciada por la sentencia de 27 de Febrero de 2007 , y reiterada en 21 de Mayo de 2009 , 4 de Noviembre de 2009 y 7 de Diciembre de 2009 , que considera ilegales los supuestos de enriquecimiento injusto por parte de la Administración en liquidaciones relativas a retenciones, en los que la Inspección exigía al retenedor un importe que podía haber sido ya regularizado por el retenido.

Esta jurisprudencia se considera extrapolable al caso, contrariamente a la conclusión alcanzada por la Audiencia Nacional en la sentencia recurrida.

Según la recurrente la exigencia de la liquidación sin la refleja deducción en sede de la entidad beneficiaria, supone el rompimiento de la cadena de neutralidad del IVA, por lo que anulando la liquidación se consigue reencauzar esta cadena .

El primer motivo no puede prosperar toda vez que la recurrente omite en su exposición que las actuaciones de comprobación afectaban, en cuanto sociedad dominada del grupo 68/1998, a varios conceptos, Impuesto sobre Sociedades, periodos 12/1997 a 12/2001; Impuesto sobre el Valor Añadido; Retenciones, Ingresos a cuenta por capital mobiliario; Retención/Ingreso a cuenta Rendimientos Trabajo/Profesional; Retenciones/Ingresos a cuenta Arrendamientos Inmobiliarios; Retenciones a cuenta Imposición no residentes (todos por los periodos 06/1999 a 12/2001), teniendo las actuaciones además carácter general, sin perjuicio de las iniciadas en la misma fecha respecto a la sociedad dominante, Central de Serveis Ciences, S.L, por los ejercicios 1997 (31 de Diciembre) a 2001.

Esta circunstancia sirve para comprender el acierto de la Sala cuando considera que el acuerdo del Inspector Jefe de ampliación del procedimiento inspector por un plazo adicional de 12 meses, de fecha 6 de Julio de 2004, colma las exigencias de motivación, en cuanto afectaba no sólo al IVA y a la concreta operación que luego determinó el acta levantada, escisión parcial de Caprabo, S.A, a favor de Caboel, S.A, por escritura de 30 de Julio de 1999, sino a todas las actuaciones de comprobación e investigación de la situación tributaria de la recurrente, lo que justifica que parte de los motivos aducidos hicieran referencia al Impuesto sobre Sociedades, en cuanto era objeto también del procedimiento iniciado.

No mejor suerte ha de correr el segundo motivo en el que se pretende que, a efectos del cómputo del plazo a que se refiere el art. 31 ter apartado tres del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , se computen las interrupciones y las dilaciones imputables al interesado, en contra de lo que disponía el precepto, cuyo tenor era el siguiente: "El acuerdo del Inspector-Jefe no podrá dictarse en tanto no hayan transcurrido al menos seis meses desde el inicio de las actuaciones, al objeto de que, durante dicho plazo, pueda apreciarse la necesidad de ampliar su duración. A estos efectos, no se tomarán en consideración las interrupciones justificadas ni las dilaciones imputables al interesado que concurran en la actuación".

En contra de lo que se mantiene, la Sala interpretó correctamente el precepto, a la hora de determinar el plazo minimo que debe observarse antes de la adopción del acuerdo, debiendo significarse, por otra parte, que el acuerdo de ampliación se dictó en el último mes de los doce previstos de duración del procedimiento de comprobación, sin que a pesar del incumplimiento parcial de las solicitudes de documentación desde los primeros momentos existiese una total paralización del procedimiento, que impidiese determinar la necesidad o no de ampliar la duración de la comprobación.

Es más , la tesis que defiende la recurrente no se adecúa a la doctrina de la Sala sobre la ineficacia del acuerdo de ampliación de actuaciones que prorrogan el plazo de doce meses por otros doce una vez que el plazo inicial ha finalizado, que excluye también las interrupciones jujstificadas y las dilaciones imputables para determinar el plazo máximo dentro del cual es posible adoptar el referido acuerdo ( sentencias de 3 de Octubre de 2011 , cas.1706/07 , y 28 de Septiembre de 2012 , cas. 4728/2009 ).

El tercer motivo de casación se refiere a la infracción de la normativa comprendida en el Capitulo VIII del Titulo VIII de la Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Según la recurrente, la ONI negó el acogimiento de la operación societaria realizada el 30 de Julio de 1999 al régimen especial de neutralidad fiscal previsto en la referida Ley, regularizando el Impuesto sobre Sociedades y, en consecuencia, también el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Agrega que, a pesar de haberse planteado a la Audiencia Nacional la aplicación del régimen especial, la sentencia impugnada no resuelve este pedimento procesal de forma autónoma, por referirse al Impuesto sobre Sociedades, pero que al confirmar la regularización practicada en relación con el IVA ha negado que a dicha operación le fuera de aplicación dicho régimen de neutralidad fiscal, y de ahí que por esta razón siquiera indiciariamente, la sentencia infringe la normativa de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

En su extenso motivo, al no exponer la Sala a quo argumentos autónomos, trata de desvirtuar las razones esgrimidas por la ONI para considerar que la operación no podía quedar acogida al régimen especial de neutralidad fiscal, y que también adujo el TEAC en la instancia previa a la Audiencia Nacional, manteniendo, en contra, que la operación debe ser calificada como escisión parcial de rama de actividad, de acuerdo con lo que disponía el art. 97 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , por concurrir todos los elementos necesarios requeridos para que el conjunto patrimonial escindido tenga tal consideración, y que se realizó al amparo de motivos económicos válidos, resultando inaplicable el art. 110 de la misma ley .

Ciertamente la Sala omite examinar en la sentencia recurrida la correcta aplicación o no del régimen especial previsto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades a la escisión parcial realizada, porque en el fundamento QUINTO sólo se pronuncia sobre el tratamiento a efectos del IVA de la citada operación dado el objeto del recurso.

Siendo todo ello así, no es posible resolver ahora en este recurso una cuestión que afecta al Impuesto sobre Sociedades, máxime cuando previamente no formula un motivo por incongruencia omisiva.

Antes de examinar el cuarto motivo, en el que se denuncia la infracción del art. 7.1 b) de la Ley del IVA , conviene recordar la fundamentación dada por la Sala de instancia y que fue la siguiente:

" El fondo del asunto se refiere al tratamiento a efectos del IVA de la operación de escisión parcial llevada a cabo en 1999. Se trata de una operación documentada en escritura pública de 30 de julio de 1999 (folios 712 a 734 del expediente), de escisión parcial de CAPRABO, SA, que traspasa en bloque la parte de su patrimonio integrada por sus bienes inmuebles, tanto los que son de su propiedad como los derechos sobre contratos de arrendamiento financiero, a favor de CABOEL, SA, que es una entidad que -al igual que CAPRABO- forma parte del grupo consolidado 68/98.

En la cláusula 16ª de la escritura ambas partes acuerdan acogerse al régimen especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto de Sociedades (LIS).

A efectos del IVA, que es el que contemplamos en este recurso, CAPRABO SA consideró como no sujeta la operación, en virtud del artículo 7 de la ley 37/1992, de 28 de diciembre , reguladora del IVA (LIVA), que señala que no están sujetas al Impuesto diversas operaciones, y entre ellas:

2. La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial del sujeto pasivo o de los elementos patrimoniales afectos a una o varias ramas de la actividad empresarial del transmitente, en virtud de las operaciones a que se refiere el artículo 1 de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre (RCL 1991\2941 y RCL 1992, 312) de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, siempre que las operaciones tengan derecho al régimen tributario regulado en el Título I de la citada Ley .

A los efectos previstos en esta letra, se entenderá por rama de actividad la definida en el apartado cuatro del artículo 2 de la Ley mencionada en el párrafo anterior.

El Tribunal Supremo, en sentencia de 13 de febrero de 2007 (recurso 367/2002 ), con base en la jurisprudencia comunitaria que cita y en el artículo 97 LIS , señala que para que una operación quede al margen de su sujeción al IVA no es necesaria la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial, sin que "...basta la transmisión de un conjunto de activos, y pasivos en su caso, de una división de la sociedad que constituyen, desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios..."

Hemos de analizar, por tanto, si la operación a que nos referimos supuso la transmisión de "...una rama de actividad empresarial...", en los términos del artículo 7 LIVA , o "..un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios...", en palabras de la STS que hemos citado.

Desde la perspectiva de la sociedad transmitente, esto es, de CAPRABO, sus inmuebles no constituían una rama de actividad con anterioridad a la transmisión, pues el negocio de CAPRABO es el comercio al por menor de productos alimenticios, y no el arrendamiento de inmuebles.

Es más, sin perjuicio de que CAPRABO destinase sus inmuebles a sede social y plantas de venta, también tenía cedidos a terceros mediante contraprestación espacios en sus plantas de venta y dicha actividad continuó siendo desarrollada por la recurrente tras la operación que comentamos, lo que abunda en la idea de que no hubo transmisión de rama de actividad. En efecto, en la diligencia de inspección nº 46, de 9 de junio de 2005 (folios 704 a 711 del expediente), CAPRABO reconoció a la inspección que desarrollaba una actividad de arrendamiento antes de la operación de escisión, y que después de la escisión de los inmuebles continuó tal actividad y realizó nuevos contratos, si bien los arrendamientos ya no los realizó a título de arrendador sino de subarrendador.

Por otro lado, si consideramos con la STS citada una rama de actividad como "...un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios...", la transmisión de los bienes inmuebles debe incluir los medios personales y materiales para su gestión. En este caso, de acuerdo con la diligencia nº 46 antes citada, la recurrente tenía abiertos, en los ejercicios objeto de inspección, un total de 287 centros, con una superficie total de venta de 262.996 m² y 7410 trabajadores, si bien, como consecuencia de la escisión no se traspasó ningún trabajador de CAPRABO SA a CABOEL, SA, para la gestión, administración y explotación del patrimonio inmobiliario transmitido, de acuerdo con las manifestaciones de la recurrente recogidas en la indicada diligencia. Así las cosas, parece difícil sostener que los bienes inmuebles de la recurrente trasmitidos constituyan un conjunto patrimonial que pueda funcionar de forma autónoma o por sus propios medios, cuando la transmisión no incluye ningún elemento personal.

Por tales razones, coincidimos con la liquidación tributaria y Resolución del TEAC impugnada en la consideración de que el patrimonio inmobiliario escindido de la recurrente no es una rama de actividad, lo que supone que no sea de aplicación del supuesto de no sujeción del artículo 7 LIVA examinado y que, por tanto, la operación quede sujeta al IVA."

Pues bien, la recurrente, después de transcribir el art. 7.1, letra b) de la ley 37/1992 , recordando que es fruto de la facultad que la Sexta Directiva confiere a los legisladores de los diferentes Estados miembros para eximir de tributación por el IVA la transmisión de la totalidad, o de una parte autónoma, del patrimonio empresarial o pfrofesional, (art. 5.8), trae a colación la sentencia dictada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea el 27 de Noviembre de 2003, Zita Modes (asunto C-497/01 ), para justificar que en el caso se cumplen todos los requisitos exigidos por la jurisprudencia comunitaria, por tratarse de una auténtica transmisión de una actividad empresarial o una parte autónoma de una empresa susceptible y capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, no habiéndose producido, usando los términos de la sentencia, la mera realización de una entrega de existencias con la finalidad de que la beneficiaria de la escisión parcial, (Caboel) liquide de forma inmediata la actividad en cuestión vendiendo las existencias.

Por otra parte, considera que no se ajusta a Derecho que la no sujeción dependa de que la operación pueda acogerse al régimen de neutralidad fiscal, citando en apoyo la resolución del TEAC de 10 de Octubre de 2008, relativa a una escisión total de una entidad que venía realizando las actividades de venta al por menor y por mayor de supermercado y que asimismo poseía un importante patrimonio inmobiliario, que incluía contratos de arrendamiento financiero sobre algunos inmuebles.

En definitiva, mantiene que procede anular la sentencia impugnada, por no adecuarse a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia y tampoco a la doctrina de nuestros Tribunales Económicos Administrativos, como así ha sido tenida en cuenta por esta Sala en su sentencia de 13 de Febrero de 2007, cas. 367/2002 .

El Abogado del Estado, en contra de este motivo, alega que el tenor literal del precepto aplicable no ofrece duda alguna; ha de tratarse de una rama de actividad de la propia entidad escindida, no bastando con que se trate de una suma de elementos patrimoniales que potencialmente pueden llegar, en un futuro, a constituir una unidad económica autónoma.

Agrega, que la disposición adicional octava de la ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades, dispuso que "las referencias a que el art. 7º 1 b) de la ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , hace a las operaciones del art. 1º y a la definición de rama de actividad del art. 2) apartado cuatro, de la ley 29/1991, de 16 de diciembre , de adecuación de determinados conceptos impositivos a las directivas y reglamentos de las Comunidades Europeas, siempre que las operaciones tengan derecho al régimen tributario regulado en el título primero de la citada ley, se entenderán hechas al régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de rama de actividad y canje de valores definidos en el art. 97 de la presente ley ...."

Por tanto, a su juicio, lo verdaderamente esencial es que nos encontremos ante la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a una o varias ramas de la actividad empresarial del transmitente, entendiéndose por rama de actividad, de acuerdo con lo establecido en el art. 97.4 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades de 1995 , al que debe entenderse efectuada la remisión del art. 7.1 b), párrafo segundo, de la ley 37/1992 "El conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios", precepto que responde a una transcripción cuasi literal de lo establecido en la Directiva Comunitaria 1990/434/CEE, de 23 de Julio.

Esta Sala, en la sentencia de 14 de Mayo de 2012, cas. 2803/2008 , tuvo ocasión de pronunciarse sobre la interpretación del art. 7. 1º b) de la Ley 37/1992 , señalando que siendo el Impuesto sobre el Valor Añadido un tributo armonizado en la Unión Europea, las disposiciones comunitarias y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia que las interpreta forman parte del sistema de fuentes que el juez nacional ha de tomar en consideración para fijar la exegesis y para aplicar las normas internas sobre la materia.

En dicha sentencia, en un caso de transmisión del patrimonio empresarial por escisión total, tras destacar diversas manifestaciones del Tribunal de Justicia de la Unión Europea contenidos en la sentencia de 27 de Noviembre de 2003, Zita Modes (asunto C-497/01 ) en relación con el art. 5.8 de la Sexta Directiva" se declara lo siguiente:

"El Tribunal de Justicia no utiliza el concepto de rama de actividad para delimitar el ámbito de aplicación del artículo 5.8 de la «Sexta Directiva»; proclama que la regla de no sujeción contenida en ese precepto es un concepto autónomo de derecho comunitario y considera que la segunda frase que incluye («[l]legado el caso, los Estados miembros podrán adoptar las medidas necesarias para evitar distorsiones de la competencia siempre que el beneficiario no sea sujeto pasivo total») precisa de manera exhaustiva las condiciones en las que ha de actuar un Estado miembro que hace uso de la facultad prevista en la primera frase [«[l]os Estados miembros quedan facultados para considerar que la transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes no supone la realización de una entrega de bienes y que el beneficiario continúa la personalidad del cedente»].

Por consiguiente, la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, en el sentido del artículo 5.8 de la «Sexta Directiva» y, por ende, en la interpretación y aplicación que el juez nacional debe hacer del artículo 7.1º.b) de la Ley 37/1992 , requiere «que el conjunto de los elementos transmitidos sea suficiente para permitir desarrollar una actividad económica autónoma» [ sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 10 de noviembre de 2011, Schriever (asunto C-444/10 , apartado 25)], resultando indiferente si la operación de reestructuración empresarial que motivó la transmisión, en este caso una escisión total, tenía derecho o no al régimen especial del impuesto sobre sociedades, porque el inciso final de la letra b) del artículo 7.1º de la Ley 37/1992 , en la redacción aplicable ratione temporis, era contrario al derecho comunitario.

Con lo expuesto simplemente completamos lo que dijimos en la sentencia de 13 de febrero de 2007 (casación 367/02 ), en el sentido de que, «[a]nte la interpretación dada por el Tribunal de Justicia a este supuesto de no sujeción, hay que entender que para que una operación quede al margen de su sujeción al tributo basta la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa que sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, por lo que no cabe exigir la transmisión de la totalidad del patrimonio, sino que basta la transmisión de un conjunto de activos, y pasivos en su caso, de una división de una sociedad que constituyan, desde el punto de vista de la organización, una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios, resultando indiferente que haya uno o varios adquirentes, a condición de que cada uno de ellos adquiera, de forma individual, una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, no siendo necesario que la actividad que venía desarrollando el transmitente sea la misma, que por lo relevante, es que haya continuidad del patrimonio transmitido en el desarrollo de una actividad empresaria» (FJ 5º).

Y tampoco nos apartamos, aunque lo precisemos más, de lo que proclamamos en la sentencia de 30 de junio de 2011 (casación 5654/09 ), esto es: (a) que «no cabe, a efectos de la no sujeción al IVA, exigir la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, sino que es suficiente la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, siempre y cuando sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma. Cualquier otra transmisión no podrá ser considerada como rama de actividad y, por tanto, constituirá una operación sujeta al IVA» (FJ 3º), habida cuenta de la definición de rama de actividad contenida en el artículo 97.4 de la Ley 43/1995 [«Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios . Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan»], y (b) que «el art. 7.1.b) de la LIVA [...] posee un ámbito de aplicación propio y persigue una finalidad específica y distinta de la del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores» (FJ 3º, in fine).

En fin, como reconoce el apartado VI de la exposición de motivos de la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria (BOE de 25 de diciembre), la modificación del artículo 7.1º de la Ley 37/1992 que incorpora, dándole su redacción vigente [«Artículo 7. Operaciones no sujetas al impuesto. No estarán sujetas al impuesto: 1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios , con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley (...)»], pretende «adecua[r] la norma legal a la jurisprudencia comunitaria, básicamente, a la sentencia de 27 de noviembre de 2003, recaída en el Asunto C-497/01 , Zita Modes, resolviendo las diversas dudas planteadas en aplicación del precepto».

Esta doctrina impide aceptar el criterio de la Sala de instancia que exige que el conjunto de elementos transmitidos deben constituir una rama de actividad en sede de la entidad transmitente para que pueda aplicarse el supuesto de no sujección previsto en la ley.

Debemos insistir que la actual redacción del art. 7.1º de la ley 37/1992 , dada por la Ley 4/2008, con motivo de los criterios asentados por la jurisprudencia comunitaria, excluye el concepto tradicional de rama de actividad, refiriéndose sólo a la transmisión de un conjunto de elementos que,formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad por sus propios medios, logicamente en sede de la entidad adquirente.

Estos requisitos no se cuestionan en el presente caso, ya que de la escritura pública de escisión parcial se desprende que la parte de patrimonio escindida comprende diversos locales comerciales, tiendas, almacenes, naves industriales y edificios, unos en régimen de propiedad y otros en arrendamiento financiero, que si bien estaban destinados a la realización de la actividad de Caprabo, eran susceptibles de determinar el desarrollo de la actividad económica de arrendamiento, en sede de la adquirente, por sus propios medios.

La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, recogida en la sentencia referida de 27 de Noviembre de 2003 , y en otras posteriores, como las de 29 de Abril de 2004 , asuntos C-137/02, Fax World, y que obligó a modificar la redacción inicial del art. 7 de la ley 37/1992 , considera que lo importante es que los bienes transmitidos sean suceptibles de constituir una explotación económica independiente, por lo que es posible que antes de la transmisión la actividad no estuviera diferenciada.

Además el precepto desconecta su operatividad del régimen especial de la reestructuración aclarando que la no sujeción se desentiende del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte aplicación en el ámbito de otros tributos, por lo que con independencia del tratamiento que se de a la operación en el Impuesto sobre Sociedades, en el Impuesto sobre el IVA resulta aplicable el supuesto de no sujeción de la ley 37/1992 fín de no gravar la liquidez del adquirente, con el consiguiente ahorro de los costes financieros.

Finalmente, la existencia o no de cesión de una organización para continuar en la actividad del transmitente o iniciar una nueva es de valoración causistica, como así lo ha declarado en la sentencia de 22 de Noviembre de 2012, cas. 1577/2010 , siendo patente que en este caso no resulta necesaria la transmisión de una especial estructura y organización para el desarrollo de la actividad escindida por los beneficiarios de la transmisión

Por lo expuesto, procede estimar el motivo cuarto, lo que hace innecesario pronunciarse sobre el último formulado.

A su vez y, por las mismas razones, procede estimar el recurso contencioso administrativo con anulación de la resolución del TEAC impugnada, así como de la liquidación que confirma, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas en la instancia, debiendo satisfacer cada parte las causadas en el recurso de casación.

En su virtud, en nombre del Rey y por la autoridad conferida por el pueblo español.

Estimar el recurso de casación interpuesto por Caprabo, S.A, contra la sentencia de 6 de Mayo de 2010, dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Sexta, de la Audiencia Nacional , que se casa y anula.

Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto contra la resolución del TEAC de 5 de Noviembre de 2008, que se anula, así como el acuerdo de liquidación que confirma.

No hacer imposición de costas en la instancia ni en casación.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Emilio Frias Ponce D. Angel Aguallo Aviles D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Ramon Trillo Torres D. Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia, por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo dia de su fecha, ante mi la Secretaria. Certifico.