STS, 28 de Enero de 2013

PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo promovido por CONSTRUCCIONES HISPANO ARGENTINAS, S.A. (en adelante, «CHASA»), contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 21 de diciembre de 2006. Esta resolución declaró no haber lugar a la reclamación 2019/05, instada frente a la liquidación practicada el 15 de septiembre de 2004 por la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Madrid, confirmada en reposición el 1 de diciembre del mismo año, por el impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2000 a 2002 y cuantía de 5.196.690,62 euros.

La Audiencia Nacional, en lo que a este recurso de casación interesa, identifica en el primer fundamento jurídico de la sentencia impugnada el objeto de la demanda contencioso-administrativo, relatando a continuación los hechos que se encuentran en la base del litigio. En el fundamento segundo describe los argumentos de la recurrente y en el tercero expone su doctrina sobre la cuestión debatida, reproduciendo los fundamentos jurídicos quinto a octavo de la sentencia de 21 de enero de 2010 (recurso 306/06 ). En el cuarto fundamento jurídico razona en los siguientes términos:

Según consta en el informe ampliatorio, en el caso enjuiciado:

1) La sociedad se constituyó el 26 de junio de 1964. Su objeto social es la compraventa y permuta de fincas urbanas y su explotación en cualquier forma legal pudiendo extender su objeto social a otros negocios de lícito comercio y no limitado por disposiciones legales, siempre que así fuera acordado por la Junta General legalmente constituida. El 21 de julio de 1992, se lleva a cabo su adaptación a la Ley de Sociedades Anónimas, siendo su objeto social exclusivo "el desarrollo de actividades de construcción y promoción inmobiliaria."

2) La sociedad está dada de alta en el Impuesto de Actividades Económicas en los siguientes epígrafes:

"Durante los años 1995 a 1999, ambos incluidos en promoción inmobiliaria y alquiler de locales.

A partir del 1 de enero de 2000 se da de baja en promoción inmobiliaria. Es decir, en los años 2000, 2001 y 2002 únicamente está dada de alta en el epígrafe de alquiler de locales industriales."

3) La Inspección analiza todos los ejercicios objeto de comprobación, tal y como resulta de su contabilidad y llega a las siguientes conclusiones:

"En resumen, de toda la información anterior, puede deducirse fácilmente que la sociedad Construcciones Hispano Argentinas (CHASA) nunca ha dejado de ser una sociedad promotora y constructora, a la vez que arrendadora de locales. Durante el año 1996 realiza adquisiciones de solares en Fuenlabrada. En el año 1998 vende los pisos, locales y garajes que ha construido en Fuenlabrada. En el año 1997 realiza ventas de locales en Leganés y en las Rozas (información de la base de datos de la Agenda Tributaria, dado que dichos ejercicios no han sido objeto de comprobación y están prescritos).

En el año 1999 todavía le quedan algunas existencias de su promoción de Leganés.

En el año 2001 actúa como constructor para PYRCI SA. en la obra de Rivas Vaciamadrid.

En el año 2002 empieza la promoción del polígono la Fortuna y en ejercicios futuros realizará promociones en el ámbito de Valdemarin Aravaca, donde actualmente es miembro de la Junta de Compensación APE 09-24/UE2, por lo que será propietaria de parcelas resultantes en este ámbito, que venderá o que construirá para vender viviendas, locales y garajes.

Durante todo este periodo ha actuado simultáneamente como promotor y como constructor para terceros (vinculados, es decir para otras sociedades de los mismos socios) o para si misma, como ya se ha explicado, mediante la construcción de los Edificios de Oficinas n°4, 5 y 6 del Parque Empresarial de las Razas.

A partir del año 2000 se ha ido modificando la forma de contabilización de tos edificios de oficinas que está construyendo para dedicadas al arrendamiento.

Hasta el ejercicio 2000 los gastos soportados por la sociedad para la construcción de su inmovilizado, edificios n° 2, n° 3, n° 4 y n° 5, han sido activados en el grupo n° 3 4 tal y como se desprende de su contabilidad

En los ejercicios 2000, 2001 y 2002, en los que se finaliza la construcción de los edificios n° 4 y n° 5 y se construye el edificio n° 6, los gastos para la construcción de dichos edificios, han sido activados en el subgrupo n° 23 'Inmovilizaciones materiales en curso", con la contabilización correspondiente en el subgrupo 73 "Trabajos realizados para la empresa"

4) Aunque el TEAC reconoce que la intención inicial respecto del terreno situado en la calle Vía de los Poblados nº 13 de Hortaleza era construir un edificio industrial y destinarlo al alquiler conforme al Plan General de Ordenación Urbana de 1985 lo cierto es que los terrenos de autos nunca han sido objeto de arrendamiento ni de explotación alguna. Ni siquiera con posterioridad a 1990, año en que se procede a la inscripción de la finca mediante su segregación. En el ejercicio 1999, transmite una opción de compra para el año 2000, por lo que percibe prácticamente 329 millones de ptas., más del diez por cien del precio final. Recuérdese que se dio de baja en la actividad de promoción inmobiliaria al concluir el ejercicio 1999, a efectos de que en el año 2000 la parcela no forme parte de su circulante. Sin embargo, lo cierto es que en la escritura de 2 de julio de 1999, incorporada al expediente, ya se había practicado una opción de compra del solar por precio de 2.516.554.000 ptas., siempre que se ejercitara antes del uno de junio de 2000.

A tal efecto, la entidad percibió como prima de la opción 328.946.500 ptas., que se descontaron posteriormente del precio. Así resulta de la escritura pública de compraventa otorgada el 24 de mayo de 2000, también obrante en el expediente.

Como señala la Inspección, no se trata de una operación surgida en el ejercicio 2000, sino de la iniciada el 2 de julio de 1999, por lo que la baja a finales de este año se convierte en un mero formalismo dirigido a crear una apariencia ficticia, que resulta desvirtuada por hechos posteriores.

5) En definitiva, en la medida en que la venta de las parcelas constituye parte de la actividad de la entidad y que el solar transmitido no fue objeto de ninguna explotación o transformación cabe calificarlo como existencias. En efecto, no existe dato alguno en las actuaciones que permita entender que su destino era el de la permanencia en el inmovilizado de la empresa pues en modo alguno consta su vinculación a la empresa de un modo permanente.

Y si ello es así, tal como señalábamos en nuestra sentencia, resultará de plena aplicación la Adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas constructoras, cuya norma 3ª establece en el caso de un inmovilizado que se destina a la venta que si dicho inmovilizado no ha sido objeto de explotación, deberá reclasificarse como existencias, siendo el resultado en la venta ordinario o de explotación.

Y dicha norma de valoración, a juicio de la Sala, compartiendo el criterio del TEAC, debe prevalecer sobre la parte Cuarta relativa a las Cuentas Anuales, dado su carácter de norma de valoración.

"Los beneficios o pérdidas obtenidos por la venta de terrenos, solares y edificaciones que, aunque inicialmente figuraran en el inmovilizado, y siempre que no hayan sido utilizados, la empresa haya decidido traspasarlos a existencias, figurarán entre los beneficios o pérdidas de explotación."

6) En lo que respecta al dictamen pericial emitido a instancia de parte valorable conforme a las reglas de la sana crítica ( artículo 348 Ley 1/00 ), no obstante la alta opinión que nos merece profesionalmente dicho dictamen, existen algunos vacíos en el tiempo que son difíciles de explicar para un terreno como el de autos, que nunca ha sido objeto de explotación o arriendo.

Así, y según dicho dictamen desde 1987, a 1991, el terreno estuvo inactivo a pesar de que el Plan General de Ordenación Urbana de 1985, permitía destinarlo a uso industrial. Y lo mismo sucede desde 1997 a 1999.

Por otra parte, no era tan escasa la actividad de promoción inmobiliaria como defiende el perito, según él, el 0% en el año 2000, si se tiene en cuenta que en ese periodo se venden otras tres parcelas, cuyo carácter de existencia no se discute. Además es tan evidente que huelga insistir en ello, no cabe la pericial de opinión jurídica, porque la materia de interpretación de las normas es exclusiva del Tribunal sentenciador.

La sentencia del Tribunal Supremo de 8 de febrero de 2005, recurso de casación 6567/1999 se refería a un tema distinto al hoy enjuiciado, la actualización de balances, actualización que por otra parte no consta producida respecto del inmueble discutido.

En consecuencia, debemos confirmar en el caso que nos ocupa, la calificación del inmueble transmitido como existencias y no como inmovilizado, no pudiendo acogerse la entidad ni al diferimiento por reinversión, ni a la deducción, ni a la corrección monetaria.

En el fundamento jurídico quinto, frente al argumento de la nulidad del acto recurrido por imposibilidad lógica o contradicción interna, los jueces de la instancia afirman que «no tiene la afirmación de que los registros y contabilidad son correctos, la trascendencia de que se consideren cada uno de los asientos como comprobados y conformes. Se refiere a la corrección formal y aparente de la contabilidad, a fin de no acudir a un método de estimación objetiva y de no imponerse sanciones por su deficiente llevanza». Para apuntalar esta argumentación, traen a colación su sentencia de 25 de marzo de 2002 (recurso 1035/99).

SEGUNDO .- CHASA preparó el presente recurso y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito presentado el 12 de julio de 2010, en el que invocó cinco motivos de casación, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio).

1. ) En el primero denuncia que la valoración de la prueba llevada a cabo por la Sala de instancia ha sido arbitraria, irrazonable e ilógica, con vulneración del artículo 24 de la Constitución Española .

   Atribuye tal condición a la afirmación, contenida en el primer párrafo del punto 5) del fundamento jurídico cuarto, de que el solar transmitido constituía una existencia debido a que no existe dato alguno en las actuaciones que permita entender que su destino era el de la permanencia en el inmovilizado de la sociedad, al no constar su vinculación permanente con la actividad empresarial. Para la compañía recurrente, el carácter arbitrario, ilógico e irrazonable de tal modo de razonar resulta evidente si se tiene en cuenta que, tan sólo unos párrafos antes [primer párrafo del punto 4) del mismo fundamento], la Audiencia Nacional admite que el Tribunal Económico-Administrativo Central reconoció que la intención inicial respecto del terreno situado en la Gran Vía de los Poblados número 13 de Hortaleza, en Madrid, era construir un edificio industrial y destinarlo al alquiler conforme al plan general de ordenación urbana de 1985.

   Así se desprende, en su opinión, de la documentación aportada ante la Inspección y el Tribunal Económico-Administrativo Central, de la que se obtiene que desde el ejercicio 1989 el terreno estaba afecto de forma real y efectiva a la actividad económica de la empresa, pues en dicho periodo realizó gestiones e incurrió en gastos de arquitectos, proyectos, licencias, etc., para acometer la construcción del indicado edificio industrial, que no pudo llevarse, finalmente, a efecto por la aprobación del nuevo plan general de ordenación urbana en 1997, que cambió el uso urbanístico del terreno y redujo sustancialmente su edificabilidad, haciendo imposible la construcción inicialmente proyectada. Subraya que tales hechos fueron admitidos por el Tribunal Económico-Administrativo Central.

   Por todo ello, considera ilógico y arbitrario afirmar que «no existe dato alguno en las actuaciones que permita entender que su destino era el de la permanencia en el inmovilizado de la empresa». Este error tiene capital trascendencia, ya que, como se indica en el siguiente fundamento jurídico, el destino inicialmente previsto para el terreno enajenado resulta determinante a la hora de calificarlo como inmovilizado o como existencia.

2. ) El segundo motivo se centra en la infracción de los artículos 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 29 de diciembre ), y 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por Real Decreto legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre (BOE de 27 de diciembre), en conexión con la normativa contenida en el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre (BOE de 27 de diciembre), denunciando al propio tiempo la vulneración de la doctrina contenida en la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de febrero de 2005 (casación 6567/99 ).

   Relata que la sentencia impugnada, pese a señalar que el Tribunal Económico-Administrativo Central asumió que su intención inicial era construir un edificio industrial para destinarlo al alquiler conforme al plan general del ordenación urbana de Madrid de 1985 y admitir que el inmueble permaneció en su patrimonio durante más de una década, concluye que el terreno debe calificarse como existencia, y no como inmovilizado, dado que no fue explotado con anterioridad a su venta. Indica que la Sala de instancia alcanza tal conclusión en aplicación de las Orden del Ministerio de Economía y Hacienda, de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobó la adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias (BOE de 4 de enero de 1995), invocando el apartado c) de la norma de valoración tercera, que lleva por título "Normas particulares sobre el inmovilizado material".

   En opinión de CHASA, dicho razonamiento, que sustenta el fallo desestimatorio, es contrario a derecho por vulnerar la definición de inmovilizado material contenida en el artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas . Dice que, de acuerdo con la noción que se contiene en este precepto, el dato que determina la calificación de un elemento patrimonial como inmovilizado o como existencia es el destino previsto para el mismo, destino que debe ponerse en conexión con la actividad de la empresa. Pues siendo un hecho probado que se dedicaba, entre otros cometidos, al arrendamiento de inmuebles y habiendo admitido el Tribunal Económico-Administrativo Central que su intención primigenia era construir sobre el terreno un edificio para alquilarlo, resulta, en su opinión, evidente que su destino era servir de forma duradera a la actividad de la empresa, contribuyendo a generar ingresos por arrendamiento. Y, en atención a este destino, la calificación contable del terreno debe ser la de inmovilizado y no la de existencias, ya que, sin perjuicio de que el bien se enajenase finalmente por no poder ejecutarse el proyecto de construcción como consecuencia del cambio de la ordenación urbanística, lo cierto e indiscutible es que durante los primeros doce años de permanencia del activo en el patrimonio empresarial su destino fue el de servir de forma duradera en la actividad de la sociedad, suministrando beneficios mediante su cesión en alquiler.

   Añade que el tiempo de permanencia del inmueble en el patrimonio de la empresa -más de una década- no concuerda con la calificación del mismo como existencias, ya que el Plan General de Contabilidad, al referirse a los bienes del inmovilizado material, refleja precisamente la idea de permanencia en el activo del balance, permanencia que en este caso se cumple.

   Subraya que, en un caso muy similar al presente, este Tribunal Supremo, en la citada sentencia de 8 de febrero de 2005 , ha señalado que el terreno transmitido era un elemento del inmovilizado material y que la Dirección General de Tributos, en la consulta 2582-03, se pronuncia sobre si debe considerarse parte del inmovilizado un terreno comprado por el consultante el 21 de julio de 2000 con la intención de construir una nave industrial y que, por razones estratégicas y económicas, fue vendido el 30 de julio de 2001; en la mencionada consulta, la Dirección General de Tributos concluye que un terreno vendido en tales circunstancias debe ser calificado como inmovilizado.

   Sostiene que la propia Sala de instancia admite el planteamiento de la Dirección General en el fundamento jurídico tercero, cuando reproduce el tercer párrafo del séptimo fundamento de la sentencia que dictó el 21 de enero de 2010 en el recurso 306/06 . Defiende que su situación es precisamente la misma que a la que se refieren la Dirección General de Tributos y la Audiencia Nacional en ese pasaje del pronunciamiento de 21 de enero de 2010 : un terreno inicialmente destinado a la construcción de un inmueble industrial para arrendamiento que, como consecuencia de una circunstancia sobrevenida, se enajena, al no poder desarrollarse el proyecto inicialmente previsto. Por tanto -concluye-, lo que justifica la calificación del terreno como inmovilizado es su permanencia durante más de diez años en el patrimonio de la empresa, la plenamente acreditada voluntad de destinarlo a la construcción de un edificio para su posterior arrendamiento y el hecho de que la venta venga motivada por no poderse ejecutar dicho proyecto como consecuencia de la modificación del plan general de ordenación urbana.

   Enfatiza que, en la sentencia de 21 de enero de 2010, la Audiencia Nacional se refiere a un supuesto en el que no quedó acreditado que la intención del recurrente fuese destinar el terreno a un fin que, como el arrendamiento, generase ingresos recurrentes para la empresa, mientras que el caso resuelto en la sentencia impugnada es bien distinto, pues el Tribunal Económico-Administrativo Central admitió que la intención era destinar el terreno a la construcción de un edificio para alquilarlo.

   Estima, en definitiva, que el terreno litigioso debió calificarse de inmovilizado material, pudiendo las ganancias generadas con su venta acogerse en el ejercicio 2000 al beneficio fiscal de diferimiento de tributación por reinversión, regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995 . Al no entenderlo así, considera que la Sala de instancia infringió los preceptos invocados en el encabezamiento de este segundo motivo de casación.

3. ) La tercera queja trae a colación los artículos 9.3 de la Constitución Española y 62.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y del procedimiento administrativo común (BOE de 27 de noviembre), para hacer valer la nulidad de la ya mencionada Orden ministerial de 28 de diciembre de 1994.

   Afirma CHASA que la interpretación que realiza la Sala de instancia de la tercera de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, al ser contraria al concepto legal de inmovilizado material del artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y a la noción de tal recogida en el Plan General de Contabilidad de 1990, vulnera el principio de jerarquía normativa proclamado en aquellos dos preceptos, constitucional y legal.

   Sostiene que no se puede admitir que una norma contable, como las incluidas en la citada Orden, introduzca requisitos adicionales en la definición de inmovilizado material, como es el de la explotación del terreno previa a la venta.

4. ) En el cuarto motivo se invoca, ad cautelam, la infracción de la propia Orden de 28 de diciembre de 1994 y del artículo 3 del Código civil , pues una interpretación conjunta y sistemática de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias es incompatible con la tesis sostenida por la sentencia impugnada.

   Argumenta que el contenido de la parte cuarta de esas normas de adaptación, en concreto la sexta, señala que la cuenta de pérdidas y ganancia se formulará atendiendo a los beneficios o pérdidas obtenidos por la venta de terrenos, solares y edificaciones que, aunque inicialmente figuraran en el inmovilizado, y siempre que no hayan sido utilizados, la empresa haya decidido traspasarlos a existencias, figurando entre los beneficios o pérdidas de explotación. A juicio de CHASA, la utilización de la expresión "haya decidido traspasar a existencias" permite descartar la interpretación que hace la Audiencia Nacional de la norma de valoración tercera. Entiende que, si fuese obligatorio traspasar a existencias aquellos terrenos que, formando parte de su inmovilizado la empresa decide vender, la norma relativa a la elaboración de la cuenta de pérdidas y ganancias no utilizaría tal expresión, sino la de "haya decidido vender". Al utilizar aquella fórmula, las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias establecen la posibilidad, que no la obligación, de contabilizar la operación como una venta de existencias, con la consiguiente incidencia en la cuenta de pérdidas y ganancias, en la que, si así lo decide la empresa, el resultado de la venta pueda ser reflejado como un resultado ordinario de la actividad.

   Indica que la respuesta de la sentencia recurrida a esta cuestión es que debe prevalecer la norma de valoración sobre la parte cuarta relativa a las cuentas anuales. Entiende que esa argumentación es errónea, por las siguientes razones:

   (i) Porque la cuarta parte de las repetidas normas de adaptación es, como señala expresamente la exposición de motivos de la Orden ministerial de 28 de diciembre de 1994, "de obligatoria observancia".

   (ii) Porque no hay norma alguna que señale que las normas de valoración contable, por su propio carácter, deban prevalecer sobre las relativas a las cuentas anuales, que tienen carácter imperativo.

   (iii) Porque la única interpretación de la citada Orden que resulta compatible con la definición del artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y con el Plan General de Contabilidad es la consistente en entender que el traspaso a existencias de un inmueble que, figurando contabilizado en el inmovilizado, es vendido sin haber sido explotado previamente, se configura como una opción o decisión de la empresa, no siendo por tanto obligatoria.

5. ) El último motivo de casación denuncia la infracción de los artículos 62 de la Ley 30/1992 , 153 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre), y 217 de la Ley homónima 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre).

   Señala que, como se dice en el acta firmada en disconformidad, la contabilidad que llevaba era correcta, sin hacer salvedad alguna sobre la forma en que contabilizó la venta en el año 2000 de determinados terrenos (venta de inmovilizado, generadora de un resultado extraordinario). Por ello, considera incongruente la negativa a reconocerle el derecho a aplicar el beneficio del diferimiento de tributación por reinversión, regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995 .

   Si la Inspección hubiese entendido que el resultado contable era incorrecto, cuantitativa o cualitativamente, debería haber hecho uso de la facultad que le atribuía el artículo 148 de la citada Ley 43/1995 , debiendo haber dejado constancia en el acta de la incorrección de la contabilidad y calcular el resultado correcto a los efectos de la exacción del impuesto sobre sociedades.

   Existe, pues, una contradicción interna o una imposibilidad lógica, tanto del acta como de la liquidación, contradicción que debe dar lugar, como ha señalado este Tribunal en sentencia de 19 de mayo de 2000 (casación 647/1995 ), a la nulidad de pleno derecho de la segunda, pues el supuesto encaja, a su juicio, en los preceptos invocados en el encabezamiento de este motivo, que recogen como caso de nulidad de pleno derecho el de los actos de contenido imposible.

   Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que estime el recurso contencioso-administrativo, reconociendo su derecho a acogerse en el ejercicio 2000 al beneficio fiscal de diferimiento de tributación por reinversión, regulado en el artículo 21 de la Ley 43/1995 , en relación con el beneficio obtenido en la enajenación del terreno situado en la Gran Vía de los Poblados, número 13, de Madrid.

   TERCERO .- La Administración General del Estado se opuso al recurso en escrito registrado el 20 de diciembre de 2010, en el que interesó su desestimación.

   Frente a los motivos primero, segundo y cuarto considera que suscitan una cuestión relativa a la valoración de la prueba efectuada por el tribunal de instancia, que ha de ser respetada por el de casación. Reconoce que en alguna sentencia, como la de 8 de febrero de 2005 que invoca la compañía recurrente, el Tribunal Supremo ha abordado la cuestión de la valoración de la prueba, pero el supuesto de hecho de aquel caso era muy distinto al actual, en el que no se imputa ninguna infracción a la sentencia recurrida que permita convertir este tribunal de casación en uno de instancia; se ha de respetar, pues, en esta sede la valoración de la prueba que se contiene en la sentencia impugnada. Añade que, en modo alguno, puede considerarse que esa valoración sea arbitraria o irrazonable, tal y como se alega en el primer motivo, que se centra en una interpretación literal del pasaje que cita del pronunciamiento de instancia, contraponiéndolo con una manifestación efectuada por el Tribunal Económico- Administrativo Central respecto de la intención inicial de la recurrente. Sostiene el defensor de la Administración que, aparte de que ambas manifestaciones no son contradictorias, no puede extraerse de las mismas la conclusión que obtiene CHASA de que ha existido una valoración irracional de la prueba. La declaración del Tribunal Económico-Administrativo Central fue una manifestación incidental que no le impidió desestimar la reclamación.

   Respecto del tercer motivo razona que, con independencia de que la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda se limita a adaptar las normas contables a las empresas inmobiliarias y no a contradecir preceptos de rango superior, propone una cuestión nueva que no fue abordada en la sentencia recurrida y que, en consecuencia, no puede plantearse por primera vez en casación.

   Finalmente, tratándose del último motivo de casación, argumenta que la afirmación, contenida en el acta de disconformidad, de que la contabilidad era correcta se refiere a la corrección prima facie, impidiendo apreciar la existencia de una infracción tributaria contable, pero no supone que la Administración haya de quedar vinculada por el contenido material de todos y cada uno de los asientos.

   CUARTO . - Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 17 de enero 2011, fijándose al efecto el día 23 de enero de 2013, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

   Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- CHASA combate la sentencia dictada el 6 de mayo de 2010 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 66/07 . Dicha compañía discutía la conformidad a derecho de la resolución aprobada el 21 de diciembre de 2006 por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que declaró no haber lugar a la reclamación 2019/05, instada frente a la liquidación practicada el 15 de septiembre de 2004 por la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Madrid (confirmada en reposición el 1 de diciembre del mismo año) por el impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2000 a 2002 y cuantía de 5.196.690,62 euros. La Audiencia Nacional confirmó tales pronunciamientos administrativos.

El objeto del debate en la instancia fue muy preciso: se trataba de la calificación, bien como existencias (criterio de la Administración, avalado por la Audiencia Nacional) bien como inmovilizado material (tesis de la recurrente), del terreno propiedad de esta última, situado en el número 13 de la Gran Vía de los Poblados de Madrid, y, por tanto, de dilucidar si los beneficios (14.599.578,88 euros) derivados de su venta en el año 2000 podían acogerse al diferimiento por reinversión contemplado en el artículo 21 de la Ley del impuesto sobre sociedades entonces vigente, la Ley 43/1995.

El carácter acotado del objeto de discusión se traslada a esta sede en casación, pero se ramifica argumentalmente en cinco motivos. (i) En el primero, CHASA discute las inferencias probatorias que permiten atribuir al inmueble en cuestión la condición de existencias y no de inmovilizado material, que califica de arbitrarias, irrazonables e ilógicas. (ii) En el segundo sostiene que el argumento sustentado en el apartado c) de la norma de valoración tercera de las aprobadas por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda el 28 de diciembre de 1994 para adaptar el Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias vulnera la definición de inmovilizado material que contienen el artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y el Plan General de Contabilidad de 1990. (iii) La siguiente queja se endereza a obtener la declaración de nulidad de la citada Orden ministerial por infringir el principio de jerarquía normativa al incorporar a la definición de inmovilizado material requisitos adicionales, no previstos en aquella Ley ni en este Plan. (iv) En el cuarto argumento del recurso, aducido ad cautelam, se defiende una interpretación conjunta y sistemática de las normas de adaptación aprobadas en la repetida Orden ministerial de 28 de diciembre de 1994, que resultaría incompatible con la tesis de la sentencia impugnada. (v) Finalmente, aduce la sociedad recurrente que el acto de liquidación que se encuentra en el origen de este litigio es nulo de pleno derecho por adolecer de contradicción interna y resultar de imposible cumplimiento, ya que, después de afirmar que la contabilidad de la compañía era correcta, funda su decisión en que contabilizó mal la operación de venta del terreno litigioso.

SEGUNDO .- Antes de seguir adelante, hemos de delimitar aún más el debate, señalando que está fuera de discusión que la aplicación del beneficio fiscal previsto en el artículo 21 de la Ley 43/1995 requiere que las rentas de cuya reinversión se trate deriven de la transmisión de un elemento del inmovilizado. Tampoco se debate que para determinar en el ejercicio 2000 cuándo un elemento patrimonial formaba parte del inmovilizado de una sociedad anónima había de acudirse al artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas de 1989 , cuyo apartado 1 decía que la adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante debía determinarse en función de su afectación, precisando su apartado 2 que el activo inmovilizado comprendía los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad. Igual visión proporcionaba el Plan General de Contabilidad de 1990 cuando en su tercera parte («Definiciones y relaciones contables») detallaba que el «Grupo 2. Inmovilizado» comprendía «los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa».

Fácilmente se comprende la relevancia que alcanza la determinación de si el terreno del que CHASA era propietaria en el número 13 de la Gran Vía de los Poblados de Madrid formaba parte de su inmovilizado material o era, por el contrario, una existencia; por ello, la mencionada compañía dedica parte importante de su esfuerzo dialéctico, volcado en el primer motivo de casación, a poner de manifiesto que la conclusión fáctica a la que llegan los jueces a quo , calificando dicho inmueble de existencia, es resultado de una valoración arbitraria, irrazonable e ilógica de la prueba. Para demostrarlo subraya la contradicción que existe entre el punto 5) del cuarto fundamento de la sentencia que discute, donde se le atribuye tal condición, afirmándose a continuación que no existe dato alguno en las actuaciones que permita entender que el destino del terreno era la continuidad en el inmovilizado empresarial, pues no consta en modo alguno su vinculación permanente a la misma, y el punto 4) del mismo fundamento, en el que se indica que el Tribunal Económico-Administrativo Central reconoce que la intención inicial era erigir un edificio industrial en el terreno para destinarlo al arrendamiento.

Esta Sala del Tribunal Supremo no detecta la contradicción que se denuncia: el hecho de que inicialmente fuese la intención de CHASA construir un edificio para alquilarlo no lleva como consecuencia ineluctable que el terreno formara efectivamente parte del inmovilizado material de la compañía, puesto que no acredita el destino duradero a su actividad empresarial, y menos aún que tuviera tal consideración cuando se enajenó, extremo éste que, en última instancia, ha de dilucidarse para solventar este litigio. Ese propósito preliminar constituye un indicio de su asignación permanente a la actividad empresarial, pero nada más. Por consiguiente, la circunstancia de que fuera así no lleva necesariamente al desenlace de que alcanzara la condición de inmovilizado, pues otros elementos fácticos pueden demostrar que fue distinta la realidad. No aprecia, pues, esta Sala arbitrariedad alguna, prohibida por el artículo 9.3 de la Constitución , en el proceso seguido por los jueces a quo para decantar los hechos del litigio, ni siquiera existen elementos que autoricen a calificar de ilógicas o irrazonables las inferencias que obtuvieron . Aun más, aquel propósito inicial no fue el único elemento de hecho tomado en consideración en la sentencia.

En efecto, en su cuarto fundamento jurídico, se analiza con detenimiento el proceso de constitución de la compañía, el contenido de su actividad a lo largo de los años, la adquisición del terreno de la Gran Vía de los Poblados y su devenir en la vida empresarial, constatando que, adquirido en 1987, nunca fue objeto de arrendamiento ni de explotación, iniciándose el proceso para su enajenación, consumada en mayo de 2000, mediante una opción de compra realizada en 1999, años estos últimos en los que, pese a los cambios habidos, la actividad de promoción inmobiliaria formaba parte del giro empresarial. Elementos de hecho todos ellos que le permiten concluir que, de acuerdo con la tercera de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, aprobadas en 1994, el inmueble en cuestión tenía la condición de existencias.

Así pues, ninguna de las tachas que, conforme a la jurisprudencia de esta Sala, autorizaría al Tribunal de casación a adentrarse en la decantación de los hechos del litigio es atribuible en este caso a la sentencia impugnada [véanse, por todas, las sentencias de 17 de noviembre de 2008 (casación 5707/07 , FJ 2º), 24 de noviembre de 2008 (casación 3394/05 , FJ 1º), 16 de febrero de 2009 (casación 6092/05, FJ 4 º) y 21 de marzo de 2011 (casación 557/07 , FJ 2º)], por lo que el primer motivo de casación debe ser desestimado. Por lo demás, la afirmación contenida en el apartado 5 del fundamento jurídico cuarto, en la que se asevera no existir dato alguno que permita entender que el destino del bien era su permanencia en el inmovilizado de la empresa, no contradice la constatación, realizada líneas más arriba, de que el Tribunal Económico-Administrativo Central reconoció que la intención inicial de la compañía era construir un edificio industrial para arrendarlo, pues, insistimos, ese designio primero, apreciado junto con los demás elementos de prueba, no consentía afirmar, sin más, la condición de inmovilizado de la parcela cuando fue transmitida.

El debate es otro. Se trata de determinar si, a la vista de los hechos fijados en la sentencia, la interpretación y aplicación que la Audiencia Nacional ha realizado del artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , del Plan General de Contabilidad de 1990 y de las normas de adaptación de este último a las empresas inmobiliarias, contenidas en la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994, es conforme a derecho, indagación que constituye la materia propia de los motivos de casación segundo a cuarto.

TERCERO .- CHASA adquirió el terreno de la Gran Vía de los Poblados en 1987, su intención era destinarlo al arrendamiento, propósito que nunca se plasmó, permaneciendo en su patrimonio hasta el año 2000, en que lo vendió. La Audiencia Nacional, interpretando y aplicando la tercera de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, concluye su condición de existencias, dado que no fue explotado antes de su venta, atribuyendo a los beneficios de la operación la condición de resultado ordinario o de explotación.

La compañía recurrente considera, (A) en el segundo motivo de casación, que dicho razonamiento vulnera la definición de inmovilizado material contenida en el artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y en el Plan General de Contabilidad de 1990, que hemos reproducido en el primer párrafo del fundamento jurídico anterior. Y añade (B) en el tercero que, en la medida en que se entienda que la Orden ministerial de 1994 incorpora en este punto requisitos adicionales a esa definición, sería nula de pleno derecho por infringir el principio de jerarquía normativa.

(B) Empezando por el final, se ha de afirmar que, en efecto, las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1990 a las empresas inmobiliarias han de interpretarse a la luz de aquellos preceptos y del artículo 21 de la Ley 43/1995 , y no a la inversa, bloque normativo del que se infiere que el beneficio fiscal reconocido en este último precepto requiere que el inmueble por cuya enajenación se obtuvieron las rentas formase parte del inmovilizado material, condición que exigía su permanente adscripción a la actividad empresarial de la compañía. Así lo hemos recordado en la sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casación 3179/09 , FJ 2º).

Ahora bien, no existe la contradicción que denuncia CHASA, sino, precisamente, "adaptación" de la definición legal y del Plan General de Contabilidad a las peculiaridades propias de las compañías inmobiliarias. De esa definición se obtiene que el hecho de que un inmueble haya formado parte del patrimonio de una empresa durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado, ha de atenderse también a su destino, como dice el apartado II, número 9, de la introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, conforme al que, «independientemente de que en la empresa inmobiliaria las existencias están constituidas por elementos cuya permanencia en la empresa puede ser superior a un año, la clasificación entre Inmovilizado y Existencias (Activo Fijo o Circulante) para determinados elementos de la empresa vendrá determinada por la función que cumplan en relación con su participación en el proceso productivo. Por lo que un elemento inmobiliario pertenecerá al grupo de Existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa, y un elemento pertenecerá al grupo de Inmovilizado si se encuentra vinculado a la empresa de una manera permanente».

Por ello resulta absolutamente congruente con la previsión legal, en el caso de las empresas inmobiliarias, la adaptación contenida en la letra c) de la tercera norma de valoración de la Orden ministerial de 28 de diciembre de 1994, conforme a la cual los «terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado , siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la Empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación». Luego, ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera. Así lo hemos dicho ya en una sentencia de 10 de octubre de 2011 (casación 1254/09 , FJ 3º) y en tres de 17 de octubre de 2011 (casaciones 5947/08 , 242/09 y 3273/09 , FJ 3º en los tres casos).

De cualquier modo, los jueces a quo niegan la premisa mayor del argumento de CHASA. La ratio decidendi de la sentencia no se encuentra, en realidad, como se aduce, en la repetida norma tercera de la Orden ministerial de 28 de diciembre de 1994. Si se lee con detenimiento el cuarto fundamento jurídico de la sentencia, los jueces a quo deniegan la aplicación del beneficio fiscal al considerar que de facto el terreno litigioso nunca llegó a formar parte del inmovilizado, teniendo la condición de existencias, pues no estuvo vinculado de forma permanente a la actividad empresarial, llegando incluso, en el apartado 6) de este fundamento jurídico, a desvirtuar las conclusiones sentadas en sentido contrario en la prueba pericial practicada.

(A) La clave para la resolución de este recurso de casación se sitúa, pues, en el segundo motivo, para decidir si se vulneran los preceptos que invoca CHASA por la decisión de no considerar inmovilizado un terreno sobre el que se tenía la intención de erigir un edificio industrial para destinarlo al alquiler, proyecto que no llegó a cuajar, y que permaneció en el patrimonio empresarial durante trece años.

Desde un punto de vista contable resultaba lógico que CHASA lo considerara inicialmente inmovilizado, vista la intención, pero cuando esa intención no se puede plasmar en hechos, por los avatares que fueren, se debe trasladar el bien a existencias, lo que en este caso era posible, puesto que, entre las actividades que realizaba la compañía recurrente, estaba la promoción inmobiliaria. En otras palabras, dos son los parámetros a considerar: el propósito inicial y el dato objetivo de la permanencia en el patrimonio empresarial.

En relación con el primero, nadie discute su realidad, pero no basta el designio originario, sino que, de la dicción del artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y del Plan General de Contabilidad de 1990, resulta que es necesario el destino duradero del bien a la actividad de la sociedad, condición que implica una voluntad permanente de que así sea. Y en este punto la sentencia recurrida es muy clara al afirmar [apartado 6) del cuarto fundamento jurídico] que «existen algunos vacíos en el tiempo que son difíciles de explicar para un terreno como el de autos, que nunca ha sido objeto de explotación en arriendo», y así estuvo inactivo desde 1987 a 1991, a pesar de que el plan general ordenación urbana de Madrid de 1985 permitía destinarlo a uso industrial. Estas afirmaciones constituyen conclusiones fácticas que CHASA no ha discutido en esta sede por el cauce adecuado, ni siquiera lo ha intentado.

Tratándose de la permanencia del bien en el patrimonio empresarial, hemos de reiterar que el hecho de que un inmueble haya formado parte del mismo durante un largo período de tiempo no basta para considerarlo en todo caso como inmovilizado. Así lo hemos recordado en las sentencias citadas en el apartado anterior de este fundamento jurídico. Se ha de atender también a su destino, como dice, en plena congruencia con la definición legal de inmovilizado, el apartado II, número 9, de la introducción de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, que ya hemos reproducido. Y lo cierto es que, a la luz de los hechos probados, que nos vinculan en esta sede, el terreno de la Gran Vía de los Poblados permaneció, sí, vinculado durante un largo periodo de tiempo al patrimonio empresarial, pero nunca se explotó destinándolo al arrendamiento, pese a que, como se dice en la sentencia, hubo oportunidad de construir el edificio, siendo finalmente vendido en un momento en el que, no obstante los cambios de epígrafe en el impuesto sobre actividades económicas, seguía dedicándose a la promoción inmobiliaria. Ninguna relevancia alcanza a estos efectos los supuestos proyectos y gestiones llevados a cabo durante 1989 para ejecutar la obra, pues son afirmaciones que no desdicen las conclusiones fácticas de la sentencia («vacíos en el tiempo que son difíciles de explicar para un terreno como el de autos», «el terreno estuvo inactivo a pesar de que [se] permitía destinarlo a uso industrial»), no combatidas adecuadamente en esta sede y que en cualquier caso no dan explicación suficiente a la frustración del reiterado designio inicial.

De otro lado, la similitud que aduce CHASA de su caso con el resuelto por la sentencia de esta Sala de febrero de 2005 (casación 6567/99 ) es sólo aparente, pues, como hemos subrayado en las cuatro sentencias de octubre de 2011, ya citadas, la solución dada en aquel caso, donde se tuvo muy en cuenta el objeto social de la entidad recurrente, no sólo vino determinada por el período de permanencia de los terrenos en el patrimonio de la entidad, sino también por la circunstancia de que la empresa allí recurrente hubiese realizado dos revalorizaciones de los bienes objeto del litigio a partir de su consideración como activo material fijo, revalorizaciones que fueron aceptadas y comprobadas por la Administración.

Por su parte, para rechazar la aplicación al supuesto actual de la respuesta dada el 30 de diciembre de 2003 por la Dirección General de Tributos a la consulta 2582-03, bastará con dejar constancia de que se refería, no a una empresa inmobiliaria, sino a una sociedad dedicada al comercio de calzado y de peletería que había adquirido unas naves para la ampliación de su actividad empresarial y que, por razones estratégicas y económicas, decide venderlas y reinvertir parte del beneficio en inmovilizados materiales e inmateriales para ampliar el negocio. El texto de la respuesta a la consulta, en el que, pese a todo, se citan las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas inmobiliarias, se ajusta a la doctrina de esta Sala, reproducida en esta sentencia, concluyéndose que el beneficio es aplicable si el terreno tiene la condición de inmovilizado, lo que exigiría acreditar que fue adquirido para asentar en él una nave industrial dedicada a la producción empresarial, pues sólo pueden alcanzar tal condición los afectados de forma duradera a la actividad de la entidad, tanto mediante su uso propio como por su explotación en arrendamiento, condiciones fácticas que, en uso de su potestad para fijar los hechos del litigio, ha negado la Audiencia Nacional en la sentencia recurrida. Volvemos así al principio: no basta con la afección duradera, sino que esa afección lo ha de ser para su explotación al servicio de la actividad empresarial.

Las reflexiones precedentes conducen a la desestimación de los motivos segundo y tercero de este recurso de casación.

CUARTO .- El cuarto motivo, aducido ad cautelam suscita, desde la perspectiva del artículo 3 del Código civil , la interpretación de las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1990 a las empresas inmobiliarias, aprobadas por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 28 de diciembre de 1994, en particular, si debe prevalecer la norma de valoración tercera sobre las reglas contenidas en la parte cuarta, relativas a las cuentas anuales.

Sobre este particular nada se dice en la sentencia recurrida, según el abogado del Estado porque no fue suscitado en la demanda, pero se equivoca, pues basta la lectura de las páginas 13 y 14 de dicho escrito rector para comprobar que fue un tema planteado. En cualquier caso, los jueces de la instancia dieron en este punto la callada por respuesta. Así las cosas, CHASA debió hacer valer su queja por el cauce de la letra c) del artículo 88.1 de la Ley de esta jurisdicción , denunciando una incongruencia omisiva, y no por el de la letra d), esgrimiendo una infracción jurídica que la sentencia nunca pudo cometer por la sencilla razón de que no se pronunció. Por consiguiente, en el trance de dictar sentencia este cuarto motivo de casación debe ser inadmitido, absteniéndose esta Sala de pronunciarse sobre el fondo de la cuestión que suscita, en aplicación del artículo 95.1, en relación con el 93.2b), ambos de la citada Ley .

Este desenlace no es resultado de un formalismo enervante, sino exigencia inherente al carácter extraordinario del recurso de casación, sólo viable por motivos tasados con el designio de depurar la aplicación del derecho, tanto desde un punto de vista sustantivo como del procesal, realizada en la sentencia de instancia, configuración que exige del recurrente la indicación precisa de la norma en que se basa para su interposición. Por ello, el artículo 92.1 de la Ley 29/1998 demanda que en el escrito de interposición del recurso se expresen razonadamente el motivo o motivos en los que se ampara, citando las normas o la jurisprudencia que se consideren infringidas, expresión razonada que comporta, además, la necesidad de efectuar una crítica pormenorizada de la fundamentación jurídica de la sentencia recurrida, o de su falta, por el cauce en cada caso previsto por el legislador.

Pueden consultarse en el mismo sentido, por todas, las sentencias de 14 de diciembre de 2000 (casación 7410/95, FJ 3 º) y 11 de noviembre de 2004 (casación 6211/01 (FJ 3º). También los autos de 10 de diciembre de 2009 (casaciones 1342/04 y 1348/09, FF.JJ. 2º en ambos casos), 8 de abril de 2010 (casación 3228/09, FJ 2º) y 2 de noviembre de 2010 (casación 3548/07 FJ 2º).

Por lo demás, no se opone a la anterior conclusión la circunstancia de que este cuarto motivo, como los demás, fuera admitido en su momento a trámite, porque nuestra jurisprudencia constante ha entendido que la concurrencia de los presupuestos procesales para la viabilidad de la acción puede siempre abordarse o volverse a analizar en la sentencia, de oficio o a instancia de parte [véanse las sentencias de 15 de noviembre de 2010 (casación 356/07 , FJ 3º); 27 de diciembre de 2010 (casación 178/07, FJ 2 º), y 4 de abril de 2011 (casación 4641/09 , FJ 4º), entre otras].

QUINTO .- En el último motivo, CHASA sostiene la nulidad de la liquidación tributaria que se encuentra en el origen de este litigio, y de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central que la confirmó, con fundamento en el artículo 62.1.c) de la Ley 30/1992 y en el precepto de la Ley General Tributaria que reproduce la causa de nulidad contemplada en dicho precepto, consistente en tener un contenido imposible.

Considera una contradicción interna que impide su ejecución el hecho de que se afirme que llevaba una contabilidad correcta al tiempo que se dice que el terreno de la Gran Vía de los Poblados no era inmovilizado sino existencias, de donde se infiere que lo contabilizó mal.

No aprecia esta Sala la incoherencia que se denuncia en este motivo, ni, por tanto, la imposibilidad lógica que se denuncia.

El acta de inspección, en la que se sustenta la liquidación, dice textualmente que la «contabilidad es correcta, sin que se hayan apreciado anomalías sustanciales para la exacción del tributo». Esta afirmación, como ya apuntó el Tribunal Económico- Administrativo Central en la resolución de 21 de diciembre de 2006 y ratifica la Audiencia Nacional, se refiere a la corrección formal de la contabilidad, tras la exhibición de los libros y registros exigidos, pero no alcanza al acierto, la regularidad y la validez sustancial de todos y cada uno de los asientos. Se trata de un análisis exterior y general, del que se obtiene que el sujeto pasivo lleva la documentación exigible para fijar la base imponible del impuesto en régimen de estimación directa, no de un juicio pormenorizado y particular sobre la justeza material de cada asiento. Por ello, nade impide afirmar esa corrección al tiempo que se constata que un determinado registro está mal practicado, otorgando, como en el caso, a un bien empresarial una calificación contable equivocada a efectos fiscales.

Según hemos señalado en otra ocasión [ sentencia de 26 de septiembre de 2011 (casación 3179/09 , FJ 2º.A)], se ha de reparar en la diversa finalidad de las normas contables y de las tributarias: las primeras tienen por objeto ofrecer una imagen fiel de la situación económica y patrimonial de una empresa, mientras que las segundas se enderezan a determinar la capacidad económica que debe ser gravada en atención a las rentas obtenidas en un ejercicio económico, por lo que, en general, la contabilidad puede reflejar con fidelidad aquella situación, mientras que, desde el punto de vista de la capacidad económica, un concreto asiento es susceptible de enmascararla, por su incorrección.

Por consiguiente, este quinto motivo debe también ser desestimado y, con él, el recurso en su integridad.

SEXTO .- En aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de esta jurisdicción contencioso-administrativa , procede imponer a CHASA las costas causadas en su tramitación, si bien esta Sala, en uso de la facultad que le confiere el apartado 3 del antedicho precepto, fija en seis mil euros la cuantía máxima a reclamar por tal concepto.

No admitiendo a trámite el cuarto motivo, declaramos que no ha lugar al resto de los motivos del recurso de casación 3588/10, interpuesto por CONSTRUCCIONES HISPANO ARGENTINAS, S.A., contra la sentencia dictada el 6 de mayo de 2010 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 66/07 , imponiendo las costas a la sociedad recurrente, con el límite cuantitativo expresado en el último fundamento de derecho.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.