STS, 10 de Diciembre de 2008

PonenteEMILIO FRIAS PONCE
ECLIES:TS:2008:7359
Número de Recurso3941/2006
ProcedimientoCONTENCIOSO
Fecha de Resolución10 de Diciembre de 2008
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a diez de diciembre de dos mil ocho.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal el recurso de casación número 3941/2006, interpuesto por DOCESA MANAGEMENT SERVICES S.L., como administradora de la sociedad REYXE S.A. representada por el Procurador de los Tribunales D. Felipe Segundo Juanas Blanco, contra la sentencia dictada el 10 de mayo de 2006, por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo seguido ante la misma bajo el número 620/2004, interpuesto contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 28 de octubre de 2004, que inadmite a trámite la solicitud de suspensión del acuerdo de la Oficina Nacional de Recaudación de la A.E.A.T. de 30 de septiembre de 2003, sobre declaración de responsabilidad solidaria de las deudas de D. Jesús por IVA, ejercicios 1997 y 1998.

Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La sentencia recurrida contiene parte dispositiva que, copiada literalmente, dice: "FALLAMOS": DESESTIMANDO el recurso contencioso- administrativo interpuesto por la representación procesal de REYXE, S.A., contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 28 de octubre de 2004, a que la demanda se contrae, la cual confirmamos como ajustada a Derecho. Sin hacer condena en costas.

SEGUNDO

Notificada la anterior sentencia, por la representación de Docesa Management Services S.L., persona jurídica administradora de la sociedad Reyxe, S.A., se presentó escrito de preparación de recurso de casación, que se tuvo por preparado por la Sala de instancia, remitiendo las actuaciones a este Tribunal con emplazamiento de las partes.

Recibidas las actuaciones, por la entidad recurrente se formalizó el recurso, suplicando sentencia que "case y anule la sentencia recurrida y se pronuncie de conformidad con los motivos del presente recurso y los pedimentos contenidos en el escrito de demanda"

TERCERO

Conferido traslado al Abogado del Estado para la formalización de la oposición, interesó sentencia desestimatoria, con imposición de las costas causadas a la parte recurrente.

CUARTO

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 3 de diciembre de 2008, en esa fecha tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frías Ponce, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Para la mejor comprensión de los motivos casacionales conviene recordar los siguientes antecedentes:

A.- Con fecha 23 de octubre de 2003, la entidad REYXE S.A. interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, contra acuerdo de la Oficina Nacional de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de 30 de septiembre de 2003 que, en virtud de lo dispuesto en el art. 38.1 de la Ley General Tributaria, declaró a la mencionada entidad en su calidad de causante o colaborador en la realización de la infracción tributaria cometida por D. Jesús, responsable solidaria de las deudas por IVA, ejercicios 97-98, por importe de 2.535.526,99 euros, más la sanción impuesta que ascendía a 1.587.836,44 euros.

El referido acuerdo hacía referencia a que el deudor no había presentado liquidaciones, siendo su actividad principal la de comercio al mayor de bebidas y tabaco, señalando, además, que tenía como proveedor único a REYXE, S.A., que introducía las mercancías en los depósitos fiscales de Aldeasa y Tracasa en régimen suspensivo del IVA. La resolución consideraba que Reyxe había sido causante o colaborador necesario para la infracción, al haber dirigido y planificado las actuaciones del sujeto pasivo. El Tribunal Regional por resolución de 22 de diciembre de 2003 acuerda declararse incompetente para conocer de la reclamación presentada, remitiendo las actuaciones al Tribunal Económico Administrativo Central.

B.- En fecha 19 de mayo de 2004, la Sociedad reclamante presenta escrito ante el TEAC manifestando que si bien en su momento instó ante el Tribunal Regional la suspensión del acto impugnado, se reitera en su solicitud a cuyo efecto formula las siguientes alegaciones: 1º) Que la empresa atraviesa una situación financiera especialmente difícil, carente de liquidez y en la que las deudas previamente contraídas con distintas entidades financieras han tenido que ser renegociadas para evitar la declaración de quiebra, tal y como se acredita con el contrato de refinanciación de deuda suscrito con cinco entidades bancarias en fecha 21 de diciembre de 2000; 2º) Que la situación que se produciría de no acordarse la suspensión sería dramática pues el contrato faculta a los bancos a resolverlo en el caso de que se incumpla cualquiera de las obligaciones contraídas o si se solicitara la declaración de suspensión de pagos o quiebra; 3º) Que precisamente la existencia de deudas con las entidades financieras y la renegociación de las mismas es lo que determina la imposibilidad de obtener un aval bancario para suspender la ejecución del acto impugnado y 4º) Que el acuerdo de derivación comprende tanto las cuotas de IVA de los ejercicios 1997- 1998, como las sanciones impuestas al obligado principal, por lo que dada su naturaleza sancionadora debe quedar automáticamente suspendido sin necesidad de aportar garantías tal y como dispone el art. 35 de la Ley 1/98 de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

C.- El TEAC, por acuerdo de fecha 28 de octubre de 2004, inadmitió a trámite la solicitud por entender que para poder acceder a la suspensión sin ofrecimiento de garantía, regulada en el art. 76 del Reglamento de 1996, era requisito necesario que se alegara y acreditara la imposibilidad de aportar garantía y la alegación y justificación que la ejecución ocasionaría perjuicios de difícil o imposible reparación, no bastando con que el interesado, en orden a la obtención de la suspensión, justifique la imposibilidad de aportar cualquiera de las garantías previstas en el art. 75, como se pretendía con el contrato de refinanciación de deuda de 21 de diciembre de 2000, al ser necesario además justificar de una manera especial que los perjuicios, de no accederse a la suspensión, serían irreparables o, al menos de difícil reparación. Considera que la entidad interesada fundamenta esencialmente su petición en la situación económica, financiera y patrimonial de la empresa que le impide hacer frente al pago de la deuda, circunstancia que no supone por sí sola la existencia de perjuicios que revistan el carácter de irreparabilidad o difícil reparación, pues lo contrario supondría tanto como afirmar que toda exigencia de deudas tributarias llevaría consigo perjuicios irreparables o de difícil reparación, extremo que no compartía, ya que, salvo circunstancias particulares que no se aprecian en el presente caso, los perjuicios que revisten el carácter requerido, y no simplemente perjuicios económicos derivados de todo pago forzoso o no voluntario, se suelen derivar de aquellas actuaciones realizadas por los órganos de recaudación en el procedimiento de apremio que pueden provocar una paralización en la actividad, actuaciones que pueden evitarse con el recurso a la institución del aplazamiento/fraccionamiento de pago previsto para las posibles situaciones de dificultades de tesorería.

En cuanto a la suspensión de las sanciones, que en este caso ascendía a 1.587.836,44 euros, reconoce que resulta aplicable lo dispuesto en el art. 35 de la Ley 1/1998 y en el art. 81.3 de la LGT, redactado de acuerdo con la citada Ley 1/1998, por lo que hay que entender que la ejecución, en cuanto a la exigencia de la sanción, quedó automáticamente suspendida por la presentación de la reclamación, sin que por ello sea preciso declaración alguna por parte del Tribunal.

D.- No conforme con tal resolución, la entidad formuló recurso contencioso-administrativo, mostrando su desacuerdo con la razón en que se apoya el TEAC, el incumplimiento de la acreditación del perjuicio derivado de la no suspensión, al haberse aportado un contrato de renegociación de deuda y un informe económico-financiero suscrito por un Auditor, que ponía de manifiesto la falta de liquidez suficiente para hacer frente a su deudor a medio y largo plazo, y rechazando, por otro lado, la necesidad de acreditar circunstancias particulares, como sostiene el TEAC, por no estar previstas en la normativa reguladora ni tampoco identificarse en la resolución impugnada.

Por otro lado, resalta la naturaleza sancionadora de los actos de derivación de responsabilidad solidaria basados en el art. 38.1 de la LGT que comportaba la suspensión automática de ejecución del acto impugnado, sin necesidad de aportar garantías, lo que no comprendió el TEAC, ante la respuesta dada.

Con fecha 10 de mayo de 2006, se dictó sentencia desestimando el recurso interpuesto.

La Sala de instancia, tras recordar el contenido de los artículos 74 y siguientes del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones económico-administrativas (R.P.E.A.), aprobado por el Real Decreto 391/1996, el 1 de marzo, señala que de tal normativa se desprende la existencia de un doble procedimiento en el régimen de la suspensión de los actos administrativos objeto de reclamación económico administrativa. Uno, de carácter automático, mediante la aportación ante los órganos gestores de recaudación competentes de cualquiera de las modalidades de garantía previstas en el art. 75 del Reglamento, y otro, excepcional, cuyo otorgamiento en su caso corresponde a los Tribunales que hayan de conocer de la reclamación, supeditado a la alegación y prueba de que la ejecución del acto ocasionaría perjuicios de difícil o imposible reparación y al ofrecimiento de la garantía que cubra principal o intereses, salvo, en relación con éste último requisito, que no exista posibilidad de aportar la garantía, en cuyo caso el art. 76.2, párrafo segundo, admite la suspensión si se acreditan los perjuicios y conforme al procedimiento que se detalla en los apartados siguientes del art. 76, posibilidad que resulta excepcional.

Sentado lo anterior, la sentencia recurrida desestima el recurso contencioso-administrativo, por entender al igual que lo hiciera el TEAC, que en el presente supuesto no concurren los requisitos exigidos en el artículo 76 del RPREA, ya que de las alegaciones de la actora no se desprendía que la ejecución del acto impugnado le causare daños de difícil o imposible reparación, habida cuenta de que la mera declaración de responsabilidad solidaria de la recurrente, que era el acto impugnado cuya suspensión se pretendía, no suponía reclamación de cantidad dineraria alguna. Finalmente señala que en el Fundamento Cuarto de la resolución del TEAC se otorga a la recurrente, en aplicación de lo dispuesto en el art. 35 de la Ley 1/98, la suspensión automática de la sanción.

SEGUNDO

La representación de la entidad recurrente fundamenta su recurso en base a dos motivos, amparados ambos en el artículo 88.1.d) de la LRJCA.

En el primero, aduce la infracción de los artículos 74, 75 y 76 del RD 391/96, de 1 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, y el art. 130 de la Ley 29/98, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa y los artículos 9 y 31 de la Constitución y 81.4 de la Ley 230/1963, 28 de diciembre, General Tributaria.

Se razona el motivo señalando que con base al Reglamento de 1996 se formuló la petición, poniendo de manifiesto que su situación económico-financiera le impedía pagar la deuda derivada en el procedimiento de responsabilidad, obtener un aval por parte de entidades financieras, y también ofrecer garantías propias, por venir atravesando la empresa una situación financiera especialmente difícil, carente de liquidez, y en la que las deudas previamente contraidas con distintas entidades financieras habían tenido que ser renegociadas para evitar la declaración de quiebra, aportando para acreditar las alegaciones el contrato de refinanciación suscrito y un informe económico-financiero, y que pese a cumplir todos los requisitos legalmente exigibles para la admisión a trámite el TEAC no lo acuerda así, motivando sorprendentemente su decisión en el incumplimiento o falta de justificación de los requisitos exigidos que luego es confirmada por la Audiencia Nacional, sin tener en cuenta el perjuicio que le suponía la propia ejecución del acto, dada la cuantía del mismo.

En el segundo motivo, con invocación de nuevo de la infracción de los artículos 76 y 77 del Reglamento de procedimiento para las reclamaciones económico-administrativas, así como del art. 111 de la Ley 30/92 y de los artículos 9.3 y 24 de la Constitución, se alega que la decisión de no atender la suspensión solicitada y la resolución judicial resultan arbitrarias y vulneran el principio de seguridad jurídica y de igualdad ante la ley, en cuanto la sentencia omite cualquier referencia a la validez de los bienes ofrecidos para que la Administración pudiese obtener más garantía de que el interés público no sufriría merma con la suspensión solicitada, lo que impedía conocer qué cautela o motivo le llevó a no valorar la propuesta, no considerando los bienes propuestos válidos o suficientes, obligando con ello a la parte y de forma absolutamente arbitraria por carecer de justificación alguna a prescindir de la suspensión solicitada si no puede conseguir un aval bancario, con lo que se vulneran no sólo los referidos artículos 76 y 77, sino los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad que ampara el art. 9 de la Constitución y el derecho a la tutela judicial efectiva y a un procedimiento con todas las garantías legales, que ampara el art. 24 de la norma suprema.

Por otro lado, se señala que se pidió la suspensión de ejecución basada en lo dispuesto en el art. 35 de la Ley 1 /98, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y el art. 81.3 de la LGT, que prevén un régimen de suspensión automática de la ejecución de las sanciones, ante la naturaleza sancionadora de los actos de derivación de responsabilidad solidaria basado en el art. 38.1 de la LGT, no obstante su encuadramiento dentro de la responsabilidad, como tuvo ocasión de reconocer la sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990, de 26 de abril. La consecuencia jurídica de todo ello, a su juicio, es la aplicación en este ámbito de las garantías materiales y formales previstas para las normas sancionadoras, entre las que se incluye la suspensión automática de ejecución de dichos actos, sin necesidad de aportar garantías, tal y como disponía el art. 35 de la Ley 1/1998.

El Abogado del Estado por su parte, considera que lo relevante para aplicar el precepto que justifica la admisión a trámite de la petición sin suspensión no es si la caución es o no bastante, o si se puede o no prestar dicha caución, sino si se alega y se demuestra que la ejecución del acto supondrá perjuicios de imposible o difícil reparación, con o sin garantía, prueba que no ha tenido lugar en este caso a pesar de lo que se dice ahora en vía casacional, respecto de la financiación y a la documentación aportada, señalando además que la valoración de la prueba es una cuestión de hecho propia de un Tribunal de instancia y, por tanto, no revisable en vía casacional.

En definitiva, niega la infracción de los artículos que se mencionan del Reglamento de 1996 en los dos motivos, pues la posibilidad legal de suspensión debe conjugarse con la garantía de la deuda tributaria y con el incumplimiento de la obligación de contribuir, rechazando que pueda hablarse también de infracción del art. 130 de la Ley Jurisdiccional, por no haber sido aplicado, al tratarse de una suspensión en vía económico-administrativa y no en vía contenciosa, así como del art. 111 de la Ley 30/92, por no resultar de aplicación en función de la disposición adicional quinta de dicha ley, y sin que pueda apreciarse tampoco la existencia de arbitrariedad o inseguridad jurídica, ni vulneración del principio de igualdad ante la Ley.

TERCERO

Dado que en el segundo motivo se plantea, entre otras cuestiones, la naturaleza sancionadora de la responsabilidad solidaria que tuvo en cuenta la Administración, y que venía regulada en el art. 38.1 de la antigua Ley General Tributaria, (actual art. 42.1a ) conviene detenernos en este tema, que de resolverse en el sentido que mantiene la recurrente determinaría la necesidad de acoger su pretensión de anulación, sin necesidad de examinar las restantes cuestiones, toda vez que el art. 35 de la Ley 1/98 de Derechos y Garantías del Contribuyente preveía la suspensión automática de las sanciones.

El art. 38.1 de la citada Ley de 1963 disponía después de la modificación realizada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, que "Responderán solidariamente de las obligaciones tributarias todas las personas que sean causantes o colaboren en la realización de una infracción tributaria. "En su redacción original, en cambio, disponía que "responderán solidariamente de las obligaciones tributarias todas las personas que dolosamente sean causantes, o de igual modo colaboren de manera directa y principal con el sujeto pasivo en las infracciones tributarias de defraudación aún cuando no les afecten directamente las respectivas obligaciones".

La modificación legislativa producida en 1985 dió lugar que el asunto llegara al Tribunal Constitucional, que dictó la sentencia 76/1990, de 26 de abril, que alega la parte recurrente, y en la que ciertamente el Tribunal Constitucional consideró que la Ley 10/1985 no había alterado el sistema de responsabilidad en materia de infracciones tributarias, en el que seguía rigiendo el principio de responsabilidad por dolo o culpa. Por ello, en el fundamento de derecho cuarto de la sentencia se destaca, en relación con el art. 38.1, que "la responsabilidad solidaria que en el mismo se recoge queda regulada ciertamente en unos términos más amplios que en la redacción anterior, pero de ello no puede deducirse sin otros esfuerzos argumentales que, como los recurrentes pretenden, la norma legal adolezca de vicio de inconstitucionalidad", si bien agrega a continuación que ha de señalarse, en primer lugar, que el precepto no consagra, como se ha dicho, una responsabilidad objetiva, sino que la responsabilidad solidaria allí prevista se mueve en el marco establecido con carácter general para los ilícitos tributarios por el art. 77.1 que gira en torno al principio de culpabilidad. Una interpretación sistemática de ambos preceptos permite concluir que también en los casos de responsabilidad solidaria se requiera la concurrencia de dolo o culpa aunque sea leve..."

Pues bien, dado que el Tribunal Constitucional establece un paralelismo claro entre los artículos 38 y 77.1 de la LGT, hay que reconocer que vino a admitir que la responsabilidad tenía una finalidad sancionadora.

Esta doctrina ha sido respaldada con respecto a la responsabilidad tributaria de los administradores por las sanciones impuestas a la sociedad en la sentencia 85/2006, de 27 de marzo, al reconocer que la responsabilidad del antiguo art. 40 de la LGT de 1963, deriva no de actos de otros, sino de un comportamiento propio, al no haber realizado como administradores de la sociedad los actos necesarios que fueren de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas por la entidad, haber consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependían o haber adoptado los acuerdos que hicieron posibles tales infracciones, por lo que necesariamente hay que partir de la naturaleza sancionadora del supuesto que ahora examinamos, y que defendió el Informe 2001 sobre la Ley General Tributaria, al sugerir la eliminación de la regulación del art. 38 para llevarla al ámbito de la responsabilidad por infracción tributaria, aunque la opción final del legislador de 2003 haya sido dejar la regulación sustantiva al párrafo a) del art. 42.1, pero recogiendo, en el capítulo dedicado a infracciones y sanciones, en concreto, en su art. 182.1, la responsabilidad solidaria de las sanciones.

Podría argumentarse que esta última sentencia no resulta decisiva, porque el supuesto de hecho estaba referido exclusivamente a la derivación a los administradores de las sanciones correspondientes a las personas jurídicas, y porque como en el supuesto del art. 38.1 la responsabilidad se extiende también a la cuota que correspondía al obligado principal.

Sin embargo debemos reconocer que la derivación de la cuota al responsable, con independencia del régimen aplicable a la derivación de la sanción, cumple una mera función indemnizatoria del daño producido por el comportamiento imputable al responsable, por lo que en estos casos hay que reconocer que lo que prima es la naturaleza sancionadora de la responsabilidad exigida.

En efecto, en el marco del antiguo art. 38 se producían dos consecuencias, por un lado, se trasladaba al responsable la obligación de responder por la sanción, que era lo fundamental y, por otro, se imponía al responsable la obligación de hacer frente a los daños causados por su acción antijurídica, que era la consecuencia de la infracción.

Si todo ello es así, no cabe diferenciar a efectos de suspensión, como hizo el Tribunal Central y confirma la Sala entre sanción y cuota, ya que ambos conceptos deben seguir la misma suerte, pues si se declara que el responsable no puede ser merecedor de la sanción en estos casos la consecuencia inmediata debe ser la imposibilidad de exigir la cuota al mismo.

CUARTO

Por las razones expuestas, procede estimar el segundo motivo de casación, lo que determina asimismo la necesidad de estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto, con anulación de la resolución impugnada del TEAC, sin que se aprecien circunstancias especiales para una imposición de costas.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

FALLAMOS

PRIMERO

Estimar el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de Docesa Management Services, S.L., como administradora de la sociedad Reyxe,S.A., contra la sentencia dictada el 10 de mayo de 2006, por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, sentencia que se casa y anula.

SEGUNDO

Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución del TEAC de 28 de octubre de 2004, que inadmite a trámite la solicitud de suspensión del acuerdo de la Oficina Nacional de Recaudación de la AEAT de 30 de septiembre de 2003, sobre declaración de responsabilidad solidaria de las deudas de D. Jesús por IVA, ejercicios 1997 y 1998, con anulación de aquélla resolución, declarando en su lugar la procedencia de aplicar el régimen de suspensión automática que preveía el art. 35 de la Ley 1/98 tanto a la sanción como a la cuota exigida.

TERCERO

No hacer imposición de costas en la instancia, debiendo satisfacer cada parte las causadas en el recurso de casación.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando,, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. Rafael Fernández Montalvo Manuel Garzón Herrero Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce Manuel Martín Timón Angel Aguallo Avilés PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. EMILIO FRÍAS PONCE, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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