STS, 6 de Octubre de 2011

En el recurso contencioso-administrativo nº 1883/2003 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, con fecha 16 de marzo de 2007, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Desestimar el recurso contencioso administrativo nº 1883/2003 interpuesto por PROFU S.A., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 27 de enero de 2003 desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº 30/409/2001, formulada contra la liquidación nº LC/144656/2000, practicada por el Servicio de Gestión Tributaria de la Consejería de Economía y Hacienda de la Región de Murcia, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (Operaciones Societarias-aumento de capital) de la que resulta una deuda a ingresar de 577.582,90 € (96.101.708 ptas.), por ser dichos actos ajustados a Derecho en lo aquí discutido; sin costas".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Esteban Martínez-Abarca Segura, representante de la entidad mercantil PROFU S.A., el día 28 de febrero de 2007.

El Procurador de los Tribunales D. Esteban Martínez-Abarca Segura, en representación de la entidad mercantil PROFU S.A., presentó con fecha 13 de abril de 2007 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención e interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- del Tribunal Superior de Justicia de Murcia acordó, por providencia de fecha 24 de abril de 2007, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Procurador D. Jorge Delito García, en representación de la entidad mercantil PROFU S.A., parte recurrente, presentó con fecha 19 de junio de 2007 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, el primero, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , por vulneración de las normas que regulan la forma y el contenido de las sentencias y del artículo 24 de la Constitución Española, que consagra los derechos a la tutela judicial efectiva y a la defensa; el segundo al sexto, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional . Concretamente, el segundo, por infracción del Real Decreto Legislativo 1564/1989 de 22 de diciembre , por el que se aprueba al Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas y de la Segunda directiva de Sociedades relativa a aportaciones no dinerarias, infracción de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades e, infracción del artículo 23 de la Ley General Tributaria , relativo a la interpretación de las normas tributarias; el tercero, vulneración de las normas y la jurisprudencia que regulan la motivación y congruencia de las resoluciones y sentencias, artículos 89.2 y 63 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común; el cuarto, vulneración de la jurisprudencia y las normas que regulan la motivación de los actos administrativos; el quinto, vulneración de las normas que regulan el trámite de audiencia en el procedimiento económico- administrativo, esto es, artículo 169 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , artículo 17 del Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de diciembre , por el que se articula la Ley 39/1980, de 5 de julio, de Bases sobre Procedimiento Económico-administrativo, artículo 40 del Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, artículo 63 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, en lo referente a la motivación y congruencia de las resoluciones de los órganos administrativos, y artículo 24 de la Constitución Española como consecuencia de la indefensión sufrida por la recurrente; y, el sexto, vulneración de las normas que regulan las funciones de los Secretarios de los Tribunales Económico-Administrativos Regionales y Locales y la delegación de firma y suplencia, esto es, artículos 16, 17,62.1.b) y 63 de la Ley de Régimen Jurídicos de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia, por la que, estimando el represente recurso de casación, case y anule la Sentencia recurrida y resuelva de conformidad al suplico del escrito de demanda del recurso contencioso-administrativo seguido ante el Tribunal Superior de Justicia de Murcia, estimándolo y anulando la resolución del TEAR de Murcia impugnada así como el Acuerdo de liquidación dictado el 27 de diciembre de 2000 en relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (Operaciones Societarias-aumento de capital), con imposición de las costas de la instancia y de este recurso de casación a la Administración demandada".

LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado y LA COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA REGIÓN DE MURCIA, representada por el Procurador D. Pablo Oterino Menéndez, comparecieron y se personaron como partes recurridas.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 29 de octubre de 2007, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, y el Procurador D. Pablo Oterino Menéndez, en representación de La COMUNIDAD AUTÓNOMA DE LA REGIÓN DE MURCIA, partes recurridas, presentaron, respectivamente, con fechas 10 y 22 de enero de 2008, escritos de oposición al recurso, formulando el Sr. Abogado del Estado, los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, la Administración del Estado carece de interés económico en el presente asunto ya que el mimo versa sobre una liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales cedido a la Comunidad Autónoma de Murcia, remitiéndonos a los fundamentos de la sentencia recurrida y a los argumentos del TEAR de Murcia, añadiendo solamente, en cuanto al último motivo de casación, que la cuestión relativa a la supuesta vulneración de las funciones atribuidas a los Secretarios de los TEAR es una cuestión que no ha sido tratada en la sentencia de instancia y que, en consecuencia, no puede plantearse en casación; suplicando a la Sala "dicte, en su día, sentencia desestimatoria de este recurso".

Asimismo, el Procurador D. Pablo Oterino Menéndez, también formuló las alegaciones de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, la primera, en cuanto a los motivos primero y sexto de casación, no existió irregularidad administrativa alguna en el uso de la delegación de la firma, en la que, a lo sumo, pudiera haber sido apreciada una irregularidad no invalidante al no figurar transcrita dicha delegación en la ante firma de la referida providencia de trámite, y que tal irregularidad, que tampoco fue apreciada en la sentencia recurrida, no constituiría en modo alguno un vicio de nulidad radical ni causa de anulabilidad susceptibles de invalidar la reclamación económico-administrativa. La segunda, en cuanto al tercer motivo casacional, la pretendida incongruencia omisiva de la Resolución del TEAR de Murcia no es cierta, puesta y como se reconoce en la propia demanda contenciosa, el TEAR de Murcia desestimó la pretensión de falta de motivación del acto tributario recurrido en el Fundamento Segundo, lo que supone de una parte que el citado Tribunal consideró suficientemente motivada la liquidación tributaria revisada y, de otra, que se rechazó la pretensión de la reclamante. Tampoco cabe hablar de incongruencia omisiva en la Sentencia recurrida, pues su Fundamento de Derecho Tercero contiene un pronunciamiento expreso respecto de lo que la recurrente califica como pretensión fundamental de su demanda. La tercera, en cuanto al cuarto motivo casacional, la exigencia de motivación de los actos administrativos es indiscutible. La cuestión se plantea en cuanto a la suficiencia o insuficiencia de los motivos que sustentan el acto administrativo y, de conformidad con la abundante doctrina del Tribunal Supremo, la exigencia de motivación, no implica un razonamiento exhaustivo sino que es suficiente una referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho, provocando la anulación del acto sólo cuando haya causado indefensión al interesado. La cuarta, en cuanto al quinto motivo casacional, de conformidad con la sentencia recurrida no se ha ocasionado a la parte actora ninguna indefensión, toda vez que la omisión del trámite de audiencia no produce de forma automática la indefensión del interesado, sino que es preciso que de dicha omisión se hayan generado perjuicios para los derechos de quien se ha visto privado de ese derecho, lo que no ha ocurrido en el presente caso, pues la recurrente pudo alegar en dos ocasiones cuanto estimó oportuno a su derecho, en relación con la calificación de la operación como aportación no dineraria. La quinta, en cuanto al segundo motivo casacional, de conformidad con la Administración Tributaria y con la sentencia de instancia, nos encontramos ante un caso, de no aportación no dineraria, sino de aumento de capital por compensación de créditos, operación que no está afectada por la exención. A mayor abundamiento, la resolución de la Dirección General de Tributos de 19 de julio de 1999 determina expresamente que "la aportación en la suscripción de nuevas acciones, de un crédito que el socio tiene frente a la sociedad, no constituye una aportación no dineraria en la ampliación del capital, sino una ampliación por compensación de crédito, lo cual impide la aplicación del régimen fiscal especial", suplicando a la Sala "rechaza el meritado recurso de casación, con imposición de costas a la recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 4 de Octubre de 2011, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, de fecha 16 de marzo de 2007 , desestimatoria del recurso deducido contra resolución del TEAR de Murcia de 27 de enero de 2003, desestimatoria de la reclamación formulada contra liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (Operaciones Societarias) por importe de 577.582,90 euros.

Antes de iniciar el análisis de los distintos motivos casacionales articulados por la parte recurrente, no debemos pasar por alto la cuestión atinente a la falta de agotamiento de la vía económico administrativa. Aunque sea brevemente, dejar constancia que la resolución del TEAR en su parte dispositiva expresamente recogía que resolvía en primera instancia, a pesar de ello en la notificación que se traslada a la parte recurrente se le dio pie de recurso contencioso administrativo ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia, ante lo cual lo formaliza, pero en su demanda advierte sobre la falta de agotamiento de la vía económico administrativa, pues lo procedente era interponer el recurso de alzada ante el TEAC, como paso previo e insoslayable para agotar la vía económico administrativo y tener acceso a la judicial; la Sala de instancia ignora absolutamente el evidente defecto de falta de agotamiento de la vía económico administrativa, a pesar de la propia advertencia contenida en la demanda, y entra sobre las cuestiones planteadas -con las deficiencias que luego se dirán- sin ofrecer explicación jurídica alguna del porqué no se pronuncia al respecto.

En principio, estando ante una cuestión de orden público ha de convenirse que el acuerdo del TEAR de Murcia devino firme al no haberse interpuesto contra el mismo el recurso de alzada ante el TEAC; pues, atendiendo a la cuantía de la liquidación, no procedía interponer directamente recurso contencioso-administrativo ante esta Sala, sino recurso de alzada ante el TEAC en el plazo de quince días, lo cual debió determinar la declaración de inadmisibilidad del recurso por estar dirigido contra un acto que no agota la vía económico-administrativa y que, por tanto, no es susceptible de impugnación en sede jurisdiccional, artº. 51.1.c en relación con el 25.1 de la LJ. La resolución del TEAC debió recurrirse en alzada ante el TEAC, de conformidad con lo establecido en los arts. 9.1.b) y 10.2 .a) del RPREA. Y en dicho sentido se ha pronunciado este Tribunal Supremo en sentencias, entre otras, de 1 de junio de 2000 , 17 de abril de 2001 ó 3 de junio de 2006 .

Ahora bien, en el presente caso procede hacer ciertas matizaciones que deben llevarnos a pronunciarnos sobre los motivos casacionales; si bien al igual que en los casos a los que se refieren las sentencias citadas se había agotado la primera instancia, en este caso tratándose de un impuesto cedido, no quedaba afectada la competencia del Tribunal Superior de Justicia, artº 10.1.e) de la LJ , además, en aquellos supuestos la falta de agotamiento de la vía económico administrativa sólo resultaba imputable al interesado que hizo caso omiso al recurso ofrecido y acudió por propia voluntad y sin haber sido inducido a error por un pie de recurso equivocado, a la vía jurisdiccional, en este caso a pesar de que el TEAR expresamente en su resolución indicaba que resolvía en primera instancia, la recurrente fue inducida a error en la notificación, como ha dicho el Tribunal Constitucional en numerosas ocasiones, «no pueden eficazmente denunciar la falta de tutela judicial efectiva de sus derechos e intereses legítimos quienes con su conducta han contribuido decisivamente a que tales derechos e intereses no hayan podido ser tutelados con la mayor efectividad» [ STC 228/2006, de 17 de julio , FJ 5; AATC 235/2002, de 26 de noviembre, FJ 3 b ); y 514/2005, de 19 de diciembre , FJ 5], pero este no es el caso, dado el erróneo píe de recurso. Lo que unido a los principios de economía procesal y proactione debe llevarnos a entrar sobre los motivos de casación hechos valer por la parte recurrente.

El primer motivo casacional se formula al amparo del artº 88.1.c) de la LJ , por vulneración de las normas que regulan la forma y el contenido de las sentencias y artº 24 de la LE , que consagra los derechos a la tutela judicial efectiva y a la defensa, en relación con el artº 209 de la LEC ; el cual ha de ponerse en relación con el formulado en último lugar, al pairo del artº 88.1.d) de la LJ , por la tramitación del expediente económico administrativo sin la intervención del Abogado del Estado Secretario, con infracción de las normas que regulan la composición y funcionamiento de un órgano colegiado, al aparecer firmadas todas las providencias por un tercero que firma "P.O." y sin identificarse. Ordenándose por el TSJ que se identificase la persona firmante, tras alegarse en la demanda el defecto apuntado, y solicitarse la práctica de prueba, a pesar de recibir contestación, la sentencia no hace mención alguna ni a las alegaciones hechas al respecto, ni al resultado de las pruebas practicadas. Aparte de la incongruencia omisiva, denuncia la parte recurrente que al haber sido todas las providencias del procedimiento firmadas por orden, de carecer de relevancia significaría que en los procedimientos económico administrativos no es necesaria la intervención del Abogado del Estado Secretario, por el contrario se ha incurrido en causa de nulidad radical por del artº 62.1.b) de la Ley 30/1992 , o cuando menos en anulabilidad por aplicación del artº 63 de dicho texto.

Ninguna duda cabe, basta leer la demanda, que la parte recurrente planteó la cuestión y solicitó un pronunciamiento sobre la cuestión en debate, sin recibir en la sentencia respuesta alguna al respecto, ni, claro está, hubo valoración de la prueba practicada. La sentencia, en consecuencia, ha incurrido en incongruencia omisiva, con infracción del artículo 24.1 de la C.E ., en tanto que la falta de respuesta judicial viola el derecho a la tutela judicial efectiva, lo que conduce a la resolución de lo que corresponda dentro de los términos en que aparece planteado el debate, artº. 95-2 -c) y d) de la LJ.

Que existió el defecto referido, está fuera de toda duda, la totalidad de las providencias dictadas en la tramitación del procedimiento económico administrativo, de impulso del mismo fundamentalmente, aparecen firmadas por orden y con firma ilegible, por tercero que no era el Abogado del Estado Secretario. Ha de convenirse que no puede encontrar amparo judicial aquellas conductas que pretenden beneficiarse de una posición de abuso, y por tal ha de entenderse aquella que conoce y consiente durante toda la tramitación del procedimiento la irregularidad vista, de la que tiene pleno y acabado conocimiento, y sin embargo nada dice ni denuncia, admite el impulso del expediente en las citadas circunstancias, y sólo cuando el resultado del mismo no le ha sido favorable denuncia la irregularidad. Lo cierto es que conforme a la Ley 39/1980 , el desarrollo de la instrucción del procedimiento le viene encomendada al órgano, en este caso al Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia, no a una persona en concreto, ni a uno de los cargos que lo conforman, arts. 28 y 29 de la Ley 39/1980 , aún cuando el impulso procedimental le viene reservado al Abogado del Estado Secretario. Lo cual hace inviable el posible encuadre del defecto en la causa de radical absoluta preconizada por la parte recurrente, puesto que es evidente que hubo procedimiento y que se desarrolló dentro del seno del órgano al que viene atribuida la tramitación del expediente económico administrativo; no existe una incompetencia manifiesta con el vigor que se precisa para calificarla como tal. Pero tampoco, concurre alguna de las circunstancias que exige una declaración de anulabilidad. No hubo indefensión, ya se ha indicado que las irregularidades se sucedieron sin solución de continuidad durante la tramitación del procedimiento, la parte recurrente tuvo pleno conocimiento de las mismas, y sin embargo nada denunció, señal inequívoca que ninguna merma de su defensa conllevó las mismas, puesto que de haberse ocasionado lo procedente es desde dicho instante hacer protesta formal del defecto debilitante de la plena y completa defensa; irregularidades que tampoco impidieron al acto alcanzar su fin, se dictó la resolución pertinente por el órgano competente, tras haber hecho posible la intervención del interesado en la tramitación del expediente con cumplimiento de todas aquellas formalidades que propician la defensa en plenitud. En definitiva, carece de relevancia jurídica los defectos para una declaración como la interesada.

A pesar de no ser el orden propuesto por la parte recurrente en su recurso de casación, el correcto orden procedimental requiere que se analicen las cuestiones que afectan a las formas de los actos, antes que las cuestiones de fondo, en tanto que un pronunciamiento estimatorio respecto de aquellas hacen innecesario entrar en otras consideraciones de fondo.

Defiende la parte recurrente, al amparo del artº 88.1.d) de la LJ , la vulneración por parte de la sentencia de instancia de las normas y jurisprudencia que regulan la motivación y congruencia de las resoluciones y sentencias. Se afirma que se vulnera el artº 89.2 de la Ley 30/1992 , en tanto que la resolución del TEAR omitió el examen de la principal cuestión planteada, la falta de motivación de la liquidación practicada, considerando la sentencia de instancia que no era necesario un pronunciamiento al respecto, cuando resulta evidente que el acto de liquidación contiene como único razonamiento en no considerar exento el acto sin más concesión que una invocación al régimen de neutralidad fiscal, dejando imprejuzgada la principal cuestión que era la nulidad de la liquidación por falta de motivación, sin que fuera suficiente contestar abstractamente a la no concurrencia de causa de nulidad. La sentencia al confirmar la resolución del TEAR que deniega la exención por "no considerar exento el acto declarado", se omite señalar la causa por el que el acto no está exento, además de haberse llevado a cabo en documento estereotipado que sirve para cualquier operación, incumpliéndose el artº 13.2 de la Ley 1/1998 , que exige que la liquidación sea motivada, con lo que se le colocó en una situación de absoluta indefensión.

También se han vulnerado las normas que regulan el trámite de audiencia en el procedimiento económico administrativo, en tanto que al carecer la liquidación de motivación, pues nada se dijo de que no se consideraba exenta la operación por entenderse que la compensación de créditos no es aportación dineraria especial, se le debió de dar traslado por plazo de quince días por el TEAR para realizar alegaciones sobre esta cuestión.

A nuestro entender la recurrente parte de un presupuesto que no es correcto, cual es la falta de motivación de la liquidación y, por extensión, la falta de respuesta del TEAR y de la Sala a la alegada falta de motivación de la liquidación. La lectura del Fundamento Segundo de la resolución del TEAR nos descubre que sí se dio respuesta a la alegada falta de motivación, y consideró que la motivación contenida, primero en la propuesta de liquidación y luego en la propia liquidación contenía los elementos esenciales y el motivo de la no exención. Por tanto que el TEAR analizó la denuncia de falta de motivación resulta evidente, lo que resulta a todas luces distinto a una pretendida insuficiencia. Pero también la sentencia aborda y resuelve la cuestión de la falta de motivación y la denuncia de congruencia de la resolución del TEAR, Fundamento Jurídico Tercero, llegando a la conclusión que la liquidación sí estaba suficientemente motivada y que en ningún caso se ha producido indefensión en la parte recurrente.

La Sala hace suyos los correctos argumentos que sobre la cuestión se desarrolla en el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia de instancia. Baste añadir brevemente que la liquidación además de los elementos esenciales exigibles legalmente, debe contener una motivación suficiente que de razón de la misma, ahora bien no existen reglas generales y aplicables en todo caso para comprobar la suficiencia de la motivación, sino que unida indisolublemente la motivación a procurar unas condiciones adecuadas para una defensa plena, habrá que atender caso por caso, con el fin de analizar si el contenido del acto es suficiente para dicha plenitud. Y según nuestro entender, ratificado por la propia conducta de la parte recurrente, ha de negarse el presupuesto base sobre el que la recurrente asienta su alegato. En el caso que nos ocupa, en la declaración ante la Administración Tributaria haciendo valer la parte recurrente la exención por operaciones societarias, se hacía explícita referencia a la operación y a la norma que justificaba, a su entender, la exención; con lo cual se acotaba extraordinariamente el margen de decisión; pues se pretendía la exención por operaciones societarias, por mor del artº 45.I.b) 10. del Real Decreto Legislativo 1/1993 , a que se refería los apartados 1,2,3 y 5 del artº 97 y artº 108 de la LIS , en un supuesto de ampliación o aumento de capital que se hace efectivo mediante la compensación de créditos, pretendiéndose la aplicación del artº 108 de la LIS , por entender que se trataba de un supuesto de aportación no dineraria especial; dicho artículo exige sólo dos requisitos, del cual no era discutible el primero , por lo que la denegación de la exención sólo cabía por que no se alcanzara el porcentaje de participación o porque no se encuadrar la operación entre las aportaciones no dinerarias especiales. No estamos ante un número indefinido o indeterminado de causas de denegación, cuando se le deniega la exención, ante el estrecho margen que cabía, no podía causar perplejidad, incertidumbre o desconocimiento, porque el ejercicio de una elemental lógica, bajo criterio de normalidad, la recurrente supo a ciencia cierta porqué se le estaba denegando la exención, no hacía falta más explicación, las posibilidades de defensa permanecieron plenas, lo que nos muestra que la alegada falta de motivación resulta a todas luces artificial, legítima en el ejercicio del derecho de defensa, pero inútil atendiendo al contexto en el que se produce la denegación, al punto que la propia recurrente entra, con la advertencia de cautela que realiza, pero de forma real y efectiva a oponerse a la razón de la denegación. Por ende, ha de rechazarse los motivos hechos valer por resultar correcta la sentencia de instancia.

En cuanto a la cuestión de fondo, consideró la Sala de instancia que no era procedente la exención prevista en el artº 45.I. b) 10 del Texto Refundido, Real Decreto Legislativo 1/1993 , en tanto que en el caso de ampliación o aumento de capital mediante compensación de créditos, no podía mantenerse que estemos en presencia de una aportación no dineraria especial, puesto que conforme a los arts. 154 a 157 y 36 a 39 de la Ley de Sociedades Anónimas , la cesión crediticia equivale a una aportación dineraria, o al menos es un supuesto específico contemplado por la normativa mercantil, ajeno al régimen de aportación no dineraria.

Formula la parte recurrente este motivo de casación al amparo del artº 88.1.d) de la LJ, por infracción del Real Decreto Legislativo 1564/1989, Segunda Directiva de Sociedades relativa a aportaciones no dinerarias, Ley 43/1995 y artº 23 de la LGT. Considera que atendiendo al artº 151 de la LSA , en el aumento de capital no se distingue más modalidades que las de aportaciones dinerarias y no dinerarias, sin que la compensación de créditos sea un género o una categoría independiente, sino una parte de la citada aportación no dineraria. Lo que lo corrobora numerosas Resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado, la de 15 de julio de 1992, 20 de febrero de 1996 o 18 de junio de 1998; a igual resultado se llega a través de los arts. 7 y 9 de la Segunda Directiva de Sociedades de 13 de diciembre de 1976 , que sólo distingue entre aportaciones en metálico y aportaciones que no sean en metálico. No tiene, pues, sentido alguno, crear una tercera categoría en donde la ley no distingue, incluso la misma Dirección General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda ha calificado la compensación de créditos para realizar una aportación no dineraria, Consulta 296/1998, de 24 de febrero.

No resulta cuestionable la distinción que señala la sentencia de instancia cuando la norma mercantil regula el aumento de capital, distingue claramente entre aportaciones dinerarias, no dinerarias, y de forma individual la compensación de créditos. Ante el silencio de la normativa fiscal para definir qué ha de entenderse por aportación no dineraria, lo propio es acudir a la rama del ordenamiento jurídico del que procede el término, esto es la legislación mercantil, que al regular el aumento de capital distingue varias categoría, y entre ellas cabe diferenciar las aportaciones no dinerarias de la compensación de créditos, que junto a las aportaciones no dinerarias como contravalor de capital regulada en el artº 155 , regula las aportaciones dinerarias, artº 154 del mismo Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , y en el artº 156 regula las ampliaciones de capital por compensación de créditos. Lo cual abunda en el criterio manifestado en la sentencia de instancia que hacemos nuestro.

Con imposición de las costas causadas, por imperativo de lo dispuesto en el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional , con la limitación respecto de honorarios de la asistencia jurídica de la parte vencedora de 3.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Desestimar el recurso de casación interpuesto por la entidad mercantil PROFU, S.A., contra la sentencia dictada, con fecha 16 de marzo de 2007, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Murcia en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el num. 209/2007, la que confirmamos.

Segundo. Con imposición de costas con el límite señalado.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres