STS, 16 de Febrero de 2011

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) dictó sentencia estimando el recurso interpuesto por don Luis Alberto , contra la Resolución del TEAC, de fecha 7 de marzo de 2003, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, de 25 de febrero de 2000, por el concepto de IRPF, ejercicio 1989 y cuantía de 472.791,85.

Notificada esta sentencia a las partes, por la recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 23 de octubre de 2006, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 27 de diciembre de 2006, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso los siguientes motivos de casación:

Único) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico, en concreto, infracción de los arts. 64 y 66 de la Ley General Tributaria y 31.4 del Reglamento General de Ia Inspección.

Terminando por suplicar dicte sentencia revocando la de instancia, con expresa imposición de costas.

Por providencia de la Sala, de fecha 3 de julio de 2007, se acordó admitir a trámite el presente recurso de casación, ordenándose por otra de 3 de septiembre de 2007, entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (don Luis Alberto ), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 17 de octubre de 2007, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y solicitó se dicte sentencia inadmitiendo el recurso de casación, y en todo caso confirmando el fallo de la sentencia recurrida y declarando la firmeza de la misma.

Por providencia de fecha 30 de noviembre de 2010, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 9 de febrero de 2011, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de este recurso de casación la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se estimó el recurso interpuesto por don Luis Alberto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 1989 y cuantía de 472.791, 85 euros.

El Tribunal de instancia, en relación con la cuestión planteada de no interrupción del plazo de prescripción por paralización injustificada de las actuaciones por más de seis meses entre la incoación del acta y la notificación de la liquidación, háyanse o no formulado alegaciones, expresó lo siguiente:

«"Más concretamente, en cuanto a la cuestión planteada por la actora, transcurso de más de seis meses entre la incoación del acta y la notificación de la liquidación, se ha pronunciado esta Sala, tanto en los supuestos en que no se formulan alegaciones al acta, como es el presente caso, como en el supuesto en que sí que se formulen, declarando en todo caso que el transcurso de más de seis meses entre el acta y la notificación de la liquidación, supone una paralización injustificada de actuaciones por más de seis meses y en consecuencia la aplicación de los efectos previstos en el art. 31.4 RGIT .

Así en la sentencia de 15 de septiembre de 2005 (recurso 1178/2002), la Sala declaraba:

« Sobre los efectos de la no presentación de alegaciones al acta y sus incidencia en el transcurso del plazo de seis meses ya se ha pronunciado la Sala recientemente. Así en sentencia de 26 de mayo de 2005 (recurso 958/2002 ), declarábamos:

Dicha cuestión ya ha sido tratada por la Sala en sentencia de 27 de noviembre de 2003( recurso 1145/2001 ), en la que declarábamos:

En relación con la eficacia del escrito de alegaciones al Acta, la doctrina jurisprudencial tiene declarado: "(...)- La conclusión anterior no puede quedar desvirtuada ni porque el escrito de alegaciones a la propuesta liquidadora de la Inspección tuviera virtualidad suficiente para enervar el plazo prescriptivo de cinco años vigente con anterioridad a la Ley 1/1998, de 26 de febrero, que lo redujo a cuatro , ni porque, al no haber sido planteada en la instancia, constituía una cuestión nueva no susceptible de ser introducida en casación.

Lo primero, porque así como esta Sala tiene reiteradamente declarado -v. gr. y entre muchas más, en Sentencias de 14 de diciembre de 1996 (RJ 1996\9299 ), 23 de octubre de 1997 (RJ 1997\8494), 7 (RJ 1998\7948 ) y 13 de noviembre de 1998 (RJ 1998\7954 ), 22 de julio de 1999 (RJ 1999\6143 ), 16 de octubre de 2000 y 28 de abril de 2001 (RJ 2001\5360 )- que el escrito de alegaciones formulado en vía económico-administrativa produce el efecto interruptivo mencionado, fundamentalmente porque puede ser considerado una prolongación o concreción en su momento esencial de la reclamación interpuesta -art. 66.1.b) LGT -, el escrito de alegaciones a la propuesta de regularización tributaria de la Inspección es un acto perteneciente a las propias actuaciones inspectoras, determinado por las mismas y no por el propio interesado o contribuyente -a diferencia de las producidas en la mencionada vía económico-administrativa, en que la reclamación deriva de la propia voluntad del referido interesado-. Las alegaciones aquí consideradas, a lo sumo, tendrían el significado de que las actuaciones inspectoras no se habían interrumpido, pero no que lo hubiera sido el plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar, que es cosa diferente . Es así que, después de esas alegaciones, no se produjo ninguna actuación inspectora, con conocimiento formal del sujeto pasivo, hasta la notificación de los actos liquidatorios y que, entre uno y otro momento, mediaron más de seis meses - concretamente 2 años y ocho meses-, luego el efecto interruptivo que la existencia de esas actuaciones permitía apreciar desapareció -incluidas las alegaciones-, de conformidad con lo establecido en el ap. 4 del art. 31 RGIT , y, por ende, si el «dies a quo» para el cómputo debía situarse en diciembre de 1982 y el «dies ad quem» en 31 de mayo de 1988, el plazo prescriptivo de cinco años, en esta última fecha, estaba totalmente consumado.

Lo segundo, porque el art. 67 LGT impone la aplicación de la prescripción de oficio, sin necesidad de que la invoque o excepcione el sujeto pasivo, y porque también esta Sala -vgr. Sentencia de 24 de febrero de 2001 (RJ 2001\3300 )- tiene declarado que la circunstancia de que no fuera aquélla -la prescripción, se entiende aducida en la instancia no puede erigirse en obstáculo para su apreciación, siempre que en casación se articule por la parte recurrente, conforme aquí ha sucedido, mediante el oportuno motivo -el relativo a la infracción de las normas del ordenamiento aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate-, dado que se trata de una causa extintiva del crédito tributario que debió apreciar de oficio la Sala de instancia. No se puede, pues, conceptuar esa falta de apreciación y su introducción en el debate, por vez primera, en esta casación, como «cuestión nueva».

Si a todo ello se añade que es asimismo doctrina jurisprudencial consolidada - Sentencias de 26 de febrero (RJ 1996\1764 ) y 18 de diciembre de 1996 (RJ 1996\9309 ), 28 de octubre de 1997 (RJ 1997\7146, RJ 1997\7147, RJ 1997\7148, RJ 1997\7149, RJ 1997\7150) (5), 16 de octubre de 2000 (RJ 2000\9493), 4 de julio (RJ 2001\7090) y 19 de diciembre de 2001 (RJ 2002\1002) y 25 de mayo (RJ 2002\4621), 22 de junio (RJ 2002\6120) y 6 de julio de 2002 - la que consideró, con referencia a la situación normativa anterior a la antecitada Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (RCL 1998\545 ), que por «actuaciones inspectoras» habían de entenderse no sólo las desarrolladas desde el inicio de la Inspección hasta que se hubieran obtenido los datos y pruebas necesarios para fundamentar los actos de gestión, sino también las que se produjeran entre dicha iniciación y la notificación de la liquidación resultante de la misma, conforme lo exigían razones de seguridad jurídica, de tal suerte que el tan repetido concepto de «actuación inspectora» venía a ser equivalente al de «actuaciones de la Inspección de los Tributos», la necesidad de estimar el motivo primero de los aducidos resulta insoslayable.". ( TS. Sala 3ª, Secc. 2ª, Sentencia de fecha 23 de julio de 2002 ) ..

Partiendo de este criterio jurisprudencial, no habiéndose formulado escrito de alegaciones, no existe acto a tener en cuenta a los efectos del cómputo del plazo de prescripción, por lo que la finalización del plazo para el cumplimiento de dicho trámite no es relevante.

Aplicada dicha doctrina al presente supuesto y no existiendo alegaciones al acta, hemos de partir de la fecha de la incoación del acta, 8 de febrero de 1996 hasta la fecha de la notificación del acuerdo de liquidación, 18 de septiembre de 1996, entre cuyas fechas resulta patente que han transcurrido más de seis meses, lo que nos obliga, conforme al criterio jurisprudencial, a negar efectos interruptores a todas las Diligencias anteriores a la última, que es la de 18 de septiembre de 1996.

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En el caso presente, muy similar al examinado en la sentencia de referencia, el acta es de fecha 31 de mayo de 1996 y no habiéndose presentado por la parte alegaciones al acta, el acto de notificación de la liquidación se produjo el 16 de diciembre de 1996, de donde se deduce que había transcurrido un periodo de más de seis meses entre ambas y que en consecuencia todas las actuaciones anteriores a la liquidación carecen de efectos interruptivos de la prescripción. Por tanto, desde el 20 de junio de 1990, último día para presentar la declaración del ejercicio 1989 hasta el 16 de diciembre de 1996, ha transcurrido con exceso el plazo de cinco años y en consecuencia resulta procedente declarar la prescripción del ejercicio 1989.

A mayor abundamiento, la Sala en reciente sentencia de 11 de mayo de 2006 ( recurso 6612003 ), ha reconocido el mismo efecto, incluso en el caso de que se hubieran presentado alegaciones al acta , declarando que no se interrumpe el lapso de paralización por el hecho de que el sujeto pasivo formule alegaciones al acta, por lo que los seis meses han de contarse desde ésta hasta la notificación del acuerdo de liquidación.

Así se ha pronunciado también el Tribunal Supremo en sentencia de 14 de abril de 2003 , recaída en el recurso de casación nº 4773/1998 que señala lo siguiente: "Esta Sala ha sostenido que, así como la formulación de alegaciones al acta, en el curso de una inspección tributaria, no interrumpe plazo alguno, -ni siquiera el de paralización de dichas actuaciones a efectos de que mantengan el efecto interruptivo de la prescripción- el escrito de alegaciones, tras la puesta de manifiesto del expediente, en la tramitación de una reclamación económico administrativa, si produce dicho efecto interruptivo del plazo de prescripción, al integrar la pretensión del recurrente en dicha vía impugnatoria, por tratarse de un acto principal e indispensable de desarrollo de la "interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase" a que se refiere el apartado b) del art. 66.1 de la LGT , aún cuando literalmente no vaya nominado entre las causas interruptivas que tal precepto establece, como se declara -entre otras muchas- en la sentencia de 6 de mayo de 2002 ".

En lo que respecta a la alegación relativa al momento en que debe entenderse notificada la liquidación, pues a su juicio, la practicada el 16 de Diciembre de 1996 fue defectuosa, por lo que, conforme al artículo 125 de la L.G.T . debe entenderse producida cuando se interpuso el recurso de reposición, es decir, el 3 de Enero de 1997, consumándose así también la prescripción, pretensión cuyo estudio deviene ya innecesario a la vista de la estimación de este motivo del recurso, debemos significar que el único defecto alegado por el recurrente, tal como deriva del recurso de reposición de 3 de Enero de 1997, al impugnar la referida liquidación, fue el de la falta de firma de la misma, lo que se considera como un mero error material, si se tiene en cuenta que dicha firma obra tanto en el Acuerdo como en la copia de la notificación recurrida obrante en el expediente.

La falta de alegación respecto de otros extremos relativos al carácter defectuoso de dicha notificación, viene a acreditar que el recurrente tuvo conocimiento formal de la misma en la fecha en que se practicó dicha notificación, es decir el 16 de Diciembre de 1996, y todo ello, sin olvidar que el Acuerdo de liquidación se entregó, en el domicilio del recurrente, sito en la CALLE000 , número NUM000 , de Sevilla el 16 de Diciembre de 1996 a una persona identificada por su DNI, D. Claudio , asesor del actor".»

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación por el Abogado del Estado con base en un sólo motivo de casación que ha quedado transcrito en los antecedentes. El motivo debe declararse admisible, pese a la manifestación en contra realizada por la parte recurrida de que no se ha impugnado el otro pronunciamiento de la sentencia de que las Diligencias practicadas con anterioridad eran Diligencias argucias, pues tales diligencias son anteriores al 31 de mayo de 1996 , fecha en que todavía no había transcurrido el plazo de prescripción, que se había iniciado el 22 de octubre de 1991.

En su motivo de casación aduce el Abogado del Estado que durante el plazo de quince días de que disponía el contribuyente para formular alegaciones al acta, no era dable que la Inspección dictara el acuerdo de liquidación so pena de hacerlo sin oír al interesado en el trámite que la Ley le otorga, por lo que ese plazo es una interrupción justificada, de tal forma que si el 31 de mayo de 1996 fue la fecha del acta, el plazo de 15 días para formular alegaciones terminaría en fecha posterior al 16 de junio, con lo que en la fecha en que se notificó la liquidación -16 de diciembre de 1996-, no habían transcurrido los seis meses a que se refiere el artículo 31.4.a) del Reglamento General de la Inspección .

El motivo debe estimarse porque conforme a la jurisprudencia recogida entre otras en las sentencias de esta Sala de 7 de noviembre de 2008 , 23 de abril de 2009 , y 19 de julio de 2010 , el indicado plazo de alegaciones debe descontarse del de seis meses a que se refiere el mencionado precepto. Se dijo en esta última sentencia:

" Esta Sala se ha pronunciado en reiteradas ocasiones sobre las consecuencias que se derivan de la presentación del escrito de alegaciones, así como sobre los que se anudan a su no presentación. Sobre el particular hemos concluido que, aún no siendo un acto que por sí mismo interrumpa la prescripción, lo cierto es que, tanto en el caso de que se presente escrito de alegaciones al acta [entre otras, sentencias de 15 de febrero de 2010 (casación 6587/04 , FJ 2º), 10 de diciembre de 2009 (casación 447/04 , FJ 3º), 27 de mayo de 2009 (casación 6437/04 , FJ 5º), 21 de mayo de 2009 (casación 137/03, FJ 5 º, y casación 1690/03 , FJ 4º), 23 de marzo de 2009 (casación 371/04, FJ 6 º) y 7 de noviembre de 2008 (casación 4528/04 ) FJ 4º ], como en aquellos en los que el obligado tributario no las formule en el plazo concedido [ sentencias de 3 de junio de 2009 (casación 7052/03, FJ 3 º, y casación 5033/03, FJ 3 º) y 7 de mayo de 2009 (casación 5351/04, FJ 3 º, y casación 7813/03 , FJ 2º )], se detiene el plazo de paralización de las actuaciones inspectoras, a los efectos de computar los seis meses de inactividad administrativa".

La estimación del motivo lleva consigo, que, conforme al artículo 95.2.d) de la Ley Jurisdiccional , se proceda a entrar en el examen de recurso contencioso-administrativo en los términos en que se planteó en primera instancia.

El primer motivo de impugnación que se invoca en la demanda es el de haber transcurrido el plazo de seis meses entre la resolución del TEAR estimatoria parcial de la reclamación y anulatoria de la liquidación originaria y la notificación de la nueva liquidación.

El motivo debe desestimarse, porque aunque se admitiera la tesis de la recurrente, lo cierto es que la liquidación nueva se notificó el 9 de enero de 2001, y aunque hayan transcurrido seis meses desde que se dictó el fallo anulatorio, los plazos de prescripción reiniciados, como antes se dijo, el 16 de diciembre de 1996, fueron interrumpidos por las reclamaciones interpuestas por el sujeto pasivo contra ella, de forma tal que en aquella primera fecha -9 de enero de 2001- no había aún transcurrido el plazo prescriptivo.

También debe desestimarse el motivo relativo al momento en que debe entenderse notificada la liquidación, a la vista de lo indicado en el fundamento anterior, en el que se consideró interrumpida la prescripción en fecha 16 de diciembre de 1996, pues en ese momento se reinicia nuevamente el plazo de prescripción.

Dentro de este mismo tema relativo a los plazos del procedimiento inspector, debe rechazarse igualmente el argumento referente a la caducidad del procedimiento por no haberse dictado el acto correspondiente dentro del plazo del mes a que se refiere el artículo 60.4 del Reglamento General de Inspección , pues la jurisprudencia de esta Sala recogida en la sentencia de 7 de diciembre de 2010 expresó que:

«"Por último, conviene decir que, en cualquier caso, la doctrina correcta en materia del plazo del mes previsto en el artículo 60.4 del Reglamento General de Inspección es la recogida en las sentencias de esta Sala de fechas 25 de enero de 2005 , 8 de julio de 2010 , y las que en ellas se citan, en las que se manifestaba:

"No mejor suerte ha de correr el tercer motivo que alude a la caducidad del expediente inspector, por incumplimiento del plazo del mes a que se refería el antiguo art. 60.4 del Reglamento de Inspección para el dictado del acto de liquidación, ante la doctrina que tiene sentada esta Sala, a partir de su sentencia de 25 de enero de 2005 , en la que se declaró como doctrina legal la de que «En los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente, Ley 1/1998, de 26 de febrero , como consecuencia de actas de disconformidad, el transcurso del plazo de un mes, establecido en el art. 60.4, párrafo primero, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos sin que se hubiera dictado el acto de liquidación, no daba lugar a la caducidad del procedimiento inspector, sin que fuera afectado por dicha circunstancia la validez de tal acto de liquidación, dictado posteriormente».

Tampoco la Ley 1/1998 , estableció la caducidad por el transcurso de los plazos de actuación de la Inspección, pues, tal como ha sido recordado por diversas Sentencias de esta Sala y Sección, el artículo 29.3 se limitó a señalar que "la interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1 (plazo de conclusión de actuaciones fijado en doce meses), determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones".

Así, en cuatro Sentencias de fecha 11 de julio de 2008, correspondientes a los recursos de casación para la unificación de doctrina 329/2004 , 337/2004 , 357/2004 y 419/2004 , en los que se aportaban como sentencias de contraste las dictadas por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de fechas 2 y 20 de enero , 17 de marzo y 22 de abril de 2003 , que, ante el incumplimiento del plazo previsto en el artículo 60.4 del Reglamento de Inspección , declararon la caducidad de las actuaciones, afirmamos:

"En todo caso, la tesis que se propugna no coincide con la doctrina de la Sala, que señala, en relación a los expedientes instruidos conforme a la normativa anterior a la Ley 1/1998, que la consecuencia del incumplimiento del plazo establecido en el art. 60.4 del Reglamento General de Inspección no es la de caducidad ni la nulidad o ineficacia del acto administrativo del Inspector Jefe que sea extemporáneo ( sentencias de 4 de febrero y 4 de marzo de 2003 , 3 de junio de 2004 y 25 de enero de 2005 , porque en materia de comprobación e investigación tributaria la Ley no fijaba un plazo de duración de dichas actuaciones, como se deducía de la Ley General Tributaria de 1963 y del Anexo 3 del Real Decreto 803/1993 , que fue validado por sentencia de esta Sala de 4 de diciembre de 1998 , existiendo una disposición específica (art. 105.2 de la Ley ) que prohibía el efecto de la caducidad con motivo del incumplimiento de los plazos.

Por otra parte, aunque la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, modificó la situación, estableciendo en el art. 29 que el plazo máximo para llevar a cabo las actuaciones de comprobación e investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos era de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las actuaciones, con posibilidad de prolongación por otros doce meses cuando se traten de actuaciones de especial relevancia, o cuando se descubrieran nuevas actividades profesionales o empresariales del investigado, no pretendió establecer un plazo de caducidad, al prever como único efecto del incumplimiento los plazos, tanto del de seis meses de interrupción injustificado como del de duración de las actuaciones, "que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones", (apart. 3 del art. 29 de Inspección), ordenando el art. 31 quater del Reglamento de Inspección , (modificado por el Real Decreto de 4 de febrero de 2000 ) en esta situación la continuación de las actuaciones hasta su terminación, lo que se reitera en el actual apartado 2 art. 150 de la Nueva Ley General Tributaria , al contemplar únicamente también la eficacia interruptiva de la prescripción en estos casos, señalando ahora la Ley de forma expresa que el incumplimiento de plazos en el procedimiento inspector no produce la caducidad del mismo, que debe continuar hasta su terminación, con lo que se introduce una excepción a la regla general de caducidad de los procedimientos tributarios contenida en el art. 104 de la Ley , y a la especial del procedimiento sancionador."

Así lo hemos declarado también en la reciente sentencia de 10 de diciembre de 2009, rec. de cas. núm. 236/08 ".

Ya en relación con el fondo del asunto, se critica que el procedimiento de comprobación de valores realizado respecto a una operación de compraventa entre las sociedades vinculadas BEKINSA y LOS CARBONEROS por un precio de 100.000.000 ptas. y que dio como resultado que a la finca vendida se le diera un precio muy superior (254.800.000 ptas), se llevó a cabo sin la intervención del sujeto pasivo, lo que le ha ocasionado indefensión, y vulnera lo dispuesto en los artículos 121 y 123.3 de la Ley General Tributaria .

El artículo 52.2 de esta Ley establece que "El sujeto pasivo podrá, en todo caso, promover tasación pericial contradictoria, en corrección de los demás procedimientos de comprobación fiscal de valores señalados en el número anterior, dentro del plazo de la primera reclamación que proceda contra la liquidación efectuada sobre la base de los valores comprobados administrativamente o, cuando así estuviere previsto, contra el acto de comprobación debidamente notificado".

No habiéndose solicitado la tasación contradictoria dentro de dicho plazo, no puede ahora objetarse la validez del dictamen emitido por el Arquitecto de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria en Andalucía, al estar incluido ese dictamen entre los procedimientos de comprobación de valores que señala el apartado 1 del mencionado artículo 52 , cuya letra a) se refiere expresamente al "Dictamen de Peritos de la Administración".

La alegación del recurrente de que dicha comprobación fue exclusivamente emitida al solo objeto de determinar si había habido simulación en el negocio, no varía lo dispuesto en el mencionado precepto, y ello cualquiera que fuera las manifestaciones que en tal sentido se hicieran tanto por la Inspección como por el TEARA, pues el derecho a acudir a la tasación pericial contradictoria se establece en el mencionado precepto con carácter general, sin ningún tipo de excepción, como resulta de la expresión "en todo caso" que usa el precepto al inicio de su apartado 2 .

Tampoco es acogible la alegación de que no pudo promover la tasación pericial contradictoria por no habérsele notificado el acto de comprobación, pues aunque esto se admitiera, siempre le quedaba la oportunidad de solicitarla en la reclamación que formuló frente a la liquidación, como expresa dicho precepto, y ello a pesar de que los valores comprobados no se hubieran utilizados en la liquidación, pues a partir de los mismos se determinó la existencia de simulación, lo que sin duda influyó en la liquidación practicada, como claramente se infiere del acuerdo de 11 de noviembre de 1996, notificado al interesado para alegaciones.

Por último, la valoración efectuada por la Administración debe considerarse prevalente a la que pretende el recurrente con base en otra valoración efectuada por la Conserjería de Hacienda de Andalucía, ya que esta última está referida a un período anterior y a un impuesto diferente, y no está contemplando la existencia de una simulación.

En el siguiente motivo aduce el recurrente que no ha existido un negocio simulado, en primer término porque el valor de mercado de la venta del solar es el realmente pactado por las partes, y en segundo término, que el negocio real y no simulado no es otro que el de la participación de las dos sociedades, vendedora y compradora- en un proyecto empresarial común, que ante unas expectativas muy especiales genera unas plus valías tácitas que conforman el derecho de suscripción preferente y que no se basa exclusivamente en el valor intrínseco del solar.

Rechazado en el fundamento anterior la impugnación de la valoración de la finca transmitida queda por resolver sobre la existencia o no de la simulación, y a este respecto deben tenerse en cuenta los siguientes datos obtenidos del expediente y que se recogen en la resolución recurrida, que no han sido debidamente refutados y contraprobados en la demanda:

1. Con fecha 23 de diciembre de 1988 el recurrente y sus hermanos constituyeron la sociedad LOS CARBONEROS S.A. con un capital de 100.000 pesetas teniendo el primero una participación del 41% y formando el Consejo de Administración los mismos accionistas.

2. En la Junta General Extraordinaria de la sociedad celebrada el 8 de marzo de 1989, se tomaron los siguientes acuerdos: 1º Ampliar el capital social desde 100.000 pesetas hasta 322.500.000 pesetas, 2º Vender el 90% de los derechos de suscripción preferente de LOS CARBONEROS S.A. por un importe de 249.750.000 ptas, y 3º Comprar a la entidad BECA INMOBILIARIA S.A. dos fincas de la calle Manuel Siurot de Sevilla por el precio de 100.000.000 ptas.

3. La ampliación de capital fue suscrita por la sociedad NH ANDALUCÍA S.A. teniendo los accionistas (los mismos de LOS CARBONEROS S.A.) el porcentaje de participación ya indicado.

4. Con posterioridad LOS CARBONEROS S.A. pasan a denominarse NH ANDALUCÍA S.A.

5. Las cantidades estipuladas para la enajenación de los derechos de suscripción preferente fueron efectivamente cobradas por los Sres. Luis Alberto .

6. En la fecha en que se concluye el indicado acuerdo de compraventa existe la siguiente vinculación entre las sociedades compradora (LOS CARBONEROS S.A.) y la vendedora (BECA INMOBILIARIA S.A.): los accionistas son exactamente los mismos con idéntico porcentajes de participación y los órganos de dirección de ambas entidades están formados por los mismos accionistas.

7. LOS CARBONEROS S.A. no habían realizado ninguna actividad social que hubiese podido generar beneficios desde su constitución hasta la celebración de la Junta General Extraordinaria en que se adoptaron los acuerdos referidos, y que, por tanto, no existía reservas.

Partiendo de estos datos, es lógica la conclusión obtenida por la Inspección de la inexistencia de prestación a cambio de la contraprestación onerosa del precio de venta de los derechos de suscripción preferente por importe total de 249.750.000 ptas., al ser el valor teórico de cada acción antes y después de la ampliación de capital el mismo (1.000 ptas) y el valor teórico de los derechos de suscripción preferente el de 0 pesetas. En consecuencia, frente a la simulación de una operación de enajenación de esos derechos, lo que verdaderamente se ha efectuado es una venta de inmuebles cuyo valor real de mercado es muy superior al contabilizado.

Frente a estas conclusiones no puede oponerse que las expectativas derivadas del futuro proyecto empresarial hotelero genera unas plusvalías tácitas que conforman el derecho de suscripción preferente, pues dichas plus valías son precisamente el mayor precio que en el mercado tenía el solar. Por último, el hecho de que se hayan reservado un 10% de los derechos, es un elemento más dirigido a difuminar la realidad del negocio realizado.

En último lugar, se indica que la responsabilidad debió ser mancomunada para los dos sujetos pasivos que suscribieron la declaración al haberse optado en el ejercicio 1989 por la tributación conjunta, y ello en aplicación de la doctrina del Tribunal Constitucional de 12 de mayo de 1994.

Como acertadamente se indica en la resolución recurrida, al no imponerse sanción en la liquidación objeto de debate, no es aplicable la doctrina de dicha sentencia que establece la responsabilidad en materia de sanciones pecuniarias al miembro de la unidad familiar que resulte responsable de los hechos, doctrina que no es extensible al resto de la deuda tributaria a la que es aplicable la responsabilidad solidaria de todos los miembros de la unidad familiar, cuando no hubiesen optado por la tributación individual, conforme al artículo 7.2 de la Ley 20/1989, de 28 de julio , por el que se modificó el artículo 31 de la Ley 44/1978 .

No se dan circunstancias de costas en la primera instancia, debiendo cada parte satisfacer las suyas en esta casación, de conformidad con el art. 139.2 de la Ley Jurisdiccional .

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,