STS, 30 de Septiembre de 2009

PRIMERO.- En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) dictó sentencia desestimando el recurso promovido por Doña Crescencia , contra la Resolución del TEAC, de fecha 8 de junio de 2001, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra anterior Resolución del TEAR de Cataluña, de fecha 3 de diciembre de 1997, recaída en la reclamación económico administrativa nº NUM000 , que estimó en parte la reclamación económica administrativa presentada por la recurrente contra el Acuerdo de liquidación de fecha 3 de noviembre de 1994 derivado del Acta de Disconformidad nº NUM001 , incoada el 19 de mayo de 1994, al obligado tributario por el concepto de IRPF, ejercicio 1990.

SEGUNDO.- Notificada esta sentencia a las partes, por la parte recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 26 de julio de 2003 , al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

TERCERO.- Emplazadas las partes, la recurrente (doña Crescencia ) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 6 de octubre de 2003 , el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso, los siguientes motivos de casación:

1) 1.- Infracción de normas jurídicas. Infracción de los arts. 111 y 144 de la Ley General Tributaria , de los arts. 25.2, 38.7, 59, 62.2 y 63 del Reglamento General de Inspección de Tributos .

2. - Infracción de los arts. 1249 y 1253 del Código Civil .

2) Infracción de la jurisprudencia aplicable a las cuestiones resueltas en el presente procedimiento que se cita.

Terminando por suplicar dicte sentencia revocando la recurrida y se dicte una nueva por la que se anule y deje sin efecto la liquidación impugnada correspondiente al IRPF de 1.990 de fecha 3 de noviembre de 1.994 y acta de disconformidad de fecha 19 de mayo de 1.994 por importe de 65.761.575.- ptas., declarando asimismo el derecho de la recurrente a resarcirse de los daños y perjuicios que ha sufrido comoconsecuencia del afianzamiento de la deuda tributaria liquidada recurrida, así como reconociendo el derecho a devolución de las cantidades que resulten indebidamente ingresadas y, en consecuencia, el cobro de los correspondientes intereses de demora, todo ello de conformidad con el suplico de la demanda de la recurrente en el recurso contencioso-administrativo núm. 884/2001 del que dimanan las presentes actuaciones, con expresa imposición de costas a la Administración.

CUARTO.- Mediante diligencia de la Sala, de fecha 22 de marzo de 2005 , se tuvo por personado y parte a Don Francisco en concepto de recurrente como sucesor de la fallecida Doña Crescencia .

Por providencia de la Sala, de fecha 21 de junio de 2005 , se admitió a trámite el presente recurso de casación, ordenándose por otra de fecha 15 de julio de 2005, entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudiera oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 20 de septiembre de 2005, en el que expuso los razonamientos que creyó oportunos y solicitó se dicte sentencia por la que se desestime el recurso.

QUINTO.- Por providencia de fecha 12 de junio de 2009, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 23 de septiembre siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

PRIMERO.- La Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional desestimó el recurso interpuesto por doña Crescencia contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central confirmatoria de la del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1990, respecto de la regularización que la Inspección efectúa del concepto de incremento patrimonial generado por la venta del inmueble sito en PASAJE000 nº NUM002 de Barcelona, del que el obligado tributario era titular de 2/15 partes indivisas del inmueble, ascendiendo el valor de la enajenación de cada una de las partes a 42.750.000 pesetas resultando un incremento de patrimonio de 78.273.848 pesetas y un incremento anualizado oneroso de 14.111.557 ptas, siendo el período de generación de 9 años para una de las partes y de 4 años para la segunda.

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación con base en los motivos que han quedado transcritos en los antecedentes.

SEGUNDO.- En el apartado III de requisitos legales, la parte recurrente incardina su motivo de casación en la letra d) del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia aplicable a las cuestiones planteadas. Esto implica que las alegaciones que se hacen en el motivo relativas a quebrantamiento de las normas de la sentencia, en concreto, su hipotética incongruencia omisiva al no haberse pronunciado sobre determinados puntos esgrimidos en la demanda, no pueden ser tenidos en cuenta en esta casación, al contrariar la jurisprudencia de esta Sala que viene exigiendo que los motivos por razones formales deben formularse separadamente de los materiales, y cada uno dentro del correspondiente apartado del mencionado artículo 88.1 .

Hecha la anterior aclaración, deben examinarse exclusivamente las alegaciones que hacen referencia a la infracción de normas jurídicas o de la jurisprudencia, y en este aspecto, el recurrente se refiere, en la letra a) del motivo, al informe ampliatorio de los actuarios al acto de disconformidad de 19 de mayo de 1994, que, según la propia sentencia, no obra en el expediente. Aduce que no consta dicho informe complementario ni ninguna diligencia de notificación o de traslado al recurrente por lo que no pudo efectuar las oportunas alegaciones, lo que constituye infracción del artículo 59 del Reglamento General de la Inspección de Tributos y 144 de la Ley General Tributaria.

La sentencia de instancia, en relación con este punto razona lo siguiente:

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que la hoy recurrente tenía adecuado y completo conocimiento del contenido del informe ampliatorio toda vez que manifiesta "examinado minuciosamente el informe ampliatorio de la Inspección se deduce los siguiente:....", esgrimiendo los motivos de oposición que consideraba predicables respecto de cada uno de los apartados del referido informe, de forma que ni en las conclusiones obrantes en la alegación tercera del escrito, ni en el contenido general del mismo, se aduce la falta de firma que ahora denuncia; de cualquier forma la omisión en la firma, de existir, en ningún caso originaria indefensión alguna para el recurrente, sino que sería un defecto formal carente de virtualidad alguna a los fines anulatorios pretendidos. De la misma forma, en su escrito de alegaciones presentado ante el TEAR de Cataluña en la tramitación de la reclamación económico administrativa por ella interpuesta contra el acuerdo de liquidación, expresamente manifiesta que "el expediente administrativo está compuesto por la citación de Inspección, las Diligencias de comparecencias, el Acta de disconformidad levantada por los Actuarios, el Informe ampliatorio elevado al Sr. Inspector Jefe por los Actuarios , las Alegaciones de este contribuyente, un "anexo al Informe ampliatorio" referido exclusivamente a la calificación de la sanción y el Acuerdo dictado por el Sr. Inspector Jefe que origina la liquidación en disconformidad que es objeto de esta reclamación", sin que en parte alguna de dicho escrito adujera la falta de firma sino que, antes al contrario, reconociera expresamente la existencia e incorporación al expediente del referido informe ampliatorio de cuyo contenido tenia adecuado conocimiento.

De lo hasta ahora expuesto se colige, sin dificultad, que la hoy recurrente tuvo cumplido conocimiento del contenido de dicho informe tanto a la hora de formular las alegaciones al acta, como a la hora de formular sus alegaciones ante el TEAR.

Conforme a ello, una cosa es que no conste en el expediente remitido por la Administración para la tramitación del presente recurso contencioso administrativo el referido informe ampliatorio emitido por los actuarios, y otra bien distinta y con diferentes consecuencias, que dicho informe no existiera, debiendo concluirse que en el supuesto que se examina la existencia del tantas veces citado informe ha sido expresamente admitida por la parte hoy recurrente que ha demostrado tener cumplido conocimiento de su contenido, siendo así que lo realmente acontecido es que dicho documento no figura en el expediente remitido por la Administración. La consecuencia que de tal "ausencia" se extrae no puede ser otra que la de considerar que ante la "falta" de dicho documento, la actor debió hacer uso en esta vía jurisdiccional de la facultad que le confiere el art. 55 de la LRJCA , en el sentido de pedir dentro del plazo para formular la demanda que se reclamasen los antecedentes necesarios para completar el expediente remitido.

En definitiva, las actuaciones de comprobación y liquidación existieron, son conocidas por la actora en su existencia y contenido, por lo que no es destacable ningún tipo de indefensión, siendo así que es doctrina del TS que si los recurrentes pudieron hacer uso de la posibilidad que se les otorga en la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa para completar el expediente y no lo hicieron, ninguna relevancia puede anudarse a tal circunstancia pues no puede alegar indefensión quien teniendo a su disposición los medios y mecanismos para que esta no se produzca no los utiliza. (SSTS 3 de diciembre y 6 de junio de 1991 y 11-4-1997 )".>>

El motivo debe rechazarse en este punto, porque, en primer lugar, no se desvirtúa la manifestación de la Sala de que se trata de una cuestión nueva, no invocada con anterioridad. Esto implica que, aunque se aceptaran las otras alegaciones del recurso, aquélla quedaría intacta, y, por tanto, habría un fundamento irreprochado, que serviría para rechazar la alegación. Pero es que además, tampoco se contradicen los razonamientos de la sentencia de que el interesado tuvo conocimiento de ese informe y lo único que ha ocurrido es que ha desaparecido posteriormente, lo que no supone que existiera y que el interesado lo conociera. La mera afirmación apodíctica de su no existencia no basta para proclamar una indefensión, cuando constan manifestaciones del recurrente, recogidas en el fundamento transcrito, que ponen de relieve que si que tuvo constancia y que conoció el contenido del informe. Al faltar la indefensión es plenamente acogible la doctrina expuesta en la sentencia, que esta Sala acepta, de que la falta de indefensión implica que el acto no sea anulable, existiendo sólo una irregularidad no invalidante por haber desaparecido el informe del expediente, y haber podido el interesado alegar sobre él, e incluso, haber utilizado los mecanismos que la Ley Procesal arbitra para obtener su incorporación, o reproducción en su caso.

TERCERO.- En la letra b) del motivo de casación aduce el recurrente otra irregularidad admitida por la sentencia consistente en que la diligencia extendida en fecha 17 de febrero de 1993 en que se basa la sentencia, es anterior a la iniciación de las actuaciones inspectoras, que respecto a la recurrente se iniciaron en fecha posterior.

La Sala de instancia dice al respecto:>

Los razonamientos de la sentencia recurrida son aceptados por esta Sala, pues se basan en una jurisprudencia consolidada de este Tribunal, conforme a la cual, previamente al procedimiento de comprobación es posible realizar diligencias de investigación, que pueden incluso interrumpir el plazo de prescripción (Sentencias de 28 de febrero de 1996 y 28 de octubre de 1997 , entre otras).

CUARTO.- De forma confusa, y en el mismo epígrafe que el anterior, aduce ilegalidad de los requerimientos efectuados para la obtención de determinados documentos, con infracción del artículo 111.3 de la Ley General Tributaria , desconociéndose la forma en que fueron obtenidos, lo que a su vez infringe los artículos 38 y 62.2 del RGI.

La sentencia recurrida en referencia a este extremo señala que:

La STS 18 de marzo de 2000, con cita de las SSTC 110/1984, de 26 de noviembre y 195/1994, de 28 de junio, afronta, desde la citada perspectiva de los principios constitucionales varias de las cuestiones ahora suscitadas:

«En esta última (STC 195/94 ) ... se había planteado una cuestión de inconstitucionalidad en relación con la modificación de preceptos de la Ley General Tributaria por la Ley de Presupuestos para 1992 , atribuyéndose a los órganos de la inspección potestades de requerimiento de información y consiguiente obligación de facilitarla por las entidades bancarias y crediticias, que podían lesionar el derecho a la intimidad.

La sentencia concedió el amparo y efectuó la advertencia de que "las potestades de que goza la Administración Tributaria, y las correlativas obligaciones que se imponen, integran un estatuto del contribuyente, configurado por derechos y deberes que, habida cuenta de la especial situación de sujeción que supone la configuración de la relación tributaria en el artículo 31 de la Norma Fundamental como deber constitucional (STC 76/1992, Fundamento Jurídico 3º ), debe poseer unos razonables niveles de certeza normativa que contrapesen las limitaciones legales al ejercicio de derechos individuales que la Constitución autoriza".

La STC 195/1994 vino a culminar así una larga secuencia de resoluciones del mismo Tribunal que se habían ocupado de este problema de límites, entre el derecho fundamenta a la intimidad (art. 18.1 CE ) y el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos (art. 31.1 CE ), en especial la STC 76/1992 .

Mucho más cercana al presente litigio es la doctrina contenida en la STC 110/1984, de 26 de noviembre, recaída en recurso de amparo núm. 575/1983 . La sentencia volvió a pronunciarse sobre la legitimidad de las facultades de los órganos de la Inspección Financiera y Tributaria para dirigirse a las entidades bancarias y crediticias solicitando datos de las cuentas corrientes de los contribuyentes.

Uno de los argumentos que utilizaron los recurrentes era, precisamente, la vulneración del derecho a la intimidad. En el caso concreto de los extractos bancarios, el Tribunal negó que la simple consignación de datos numéricos y de la causa genérica de cada operación constituyera un espacio de privacidad que pudiera incardinarse en la protección del derecho fundamental a la intimidad, reconocido por el art. 18.1 .

Pero la sentencia contiene otras consideraciones que deben ser recordadas en este momento:

a) El derecho fundamental citado impide las injerencias en la intimidad "arbitrarias o ilegales". Sólo la Ley puede autorizar intromisiones por "imperativos de interés público".

b) Todo derecho tiene sus límites que, en relación a los derechos fundamentales, establece la Constitución por sí misma en algunas ocasiones, mientras en otras el límite deriva de una manera mediata o indirecta de tal norma, en cuanto ha de justificarse por la necesidad de proteger o preservar no sólo otros derechos constitucionales, sino también otros bienes constitucionales protegidos: doctrina constitucional (Fundamento 5 ).

c) El deber de (Fundamento 6) de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, consignado en el artículo 31.1 CE , comprende también la imposición del deber jurídico de colaborar con la Administración, deber que recae no sólo sobre los contribuyentes directamente afectados, sino que también puede extenderse, a quienes puedan prestar una ayuda relevante en esa tarea de alcanzar la equidad fiscal, como son los bancos y demás entidades de crédito.

d) Lo que el artículo 18.1 CE impide son las injerencias en la intimidad "arbitrarias o ilegales", como dice claramente el artículo 17.1 del Pacto de Derechos Civiles y Políticos (Pacto de Nueva York) ratificado por España y con arreglo al cual, de acuerdo con el art. 10.3 de la Constitución, hay que interpretar las normas relativas a los derechos fundamentales que la Constitución reconoce, y entre ellos el derecho a la intimidad personal y familiar. Es de señalar que, con arreglo a estos criterios, la Ley Orgánica 1/1982, de 5 de mayo , de protección civil del derecho al honor, a la intimidad personal y familiar y a la propia imagen (que no se refiere expresamente a las cuestiones planteadas en el presente recurso), establece que no se considerarán con carácter general intromisiones ilegítimas las actuaciones autorizadas o acordadas por la autoridad competente de acuerdo con la Ley (art. 8.1 ).

Una sentencia del Tribunal Constitucional más reciente ha tenido ocasión de insistir también en estas ideas.

Nos referimos a la STC 144/1999, de 22 de julio, Recurso de Amparo 3460/1996 (caso H.), en la que, por lo que ahora interesa, se afirma en el Fundamento 8 que "el derecho a la intimidad salvaguardado en el art. 18.1 CE tiene por objeto garantizar al individuo un ámbito reservado de su vida, frente a la acción y al conocimiento de terceros, sean éstos poderes públicos o simples particulares, que está ligado al respeto de su dignidad (SSTC 73/1982, 110/1984, 107/1987, 231/1988, 197/1991, 143/1994 y 15/1997 ). El derecho a la intimidad atribuye a su titular el poder de resguardar ese ámbito reservado por el individuo para sí y su familia de una publicidad no querida. Es cierto que, inicialmente, pueden quedar excluidos de ese poder de disposición aquellos datos o informaciones producidas y destinadas al tráfico jurídico con terceros o sometidos a fórmulas específicas de publicidad (SSTC 110/1984 y 143/1994 ), pero no lo es menos que esta circunstancia no obsta para que el individuo esgrima un interés legítimo en sustraerlos del conocimiento de los demás, como del mismo modo lo puede haber para que esos aspectos de la vida individual sean públicos y conocidos o puedan serlo (TC Auto 877/1987 ). Y ello es así porque el art. 18.1 CE no garantiza sin más la "intimidad", sino el derecho a poseerla, a tener vida privada disponiendo de un poder de control sobre la publicidad de la información relativa a nuestra persona y familia, sea cual sea el contenido de aquello que se desea mantener al abrigo del conocimiento público. Esta garantía impone a los poderes públicos la prohibición de que se conviertan en fuentes de esa información sin las debidas garantías, y también el deber de prevenir los riesgos que puedan derivarse del acceso o divulgación indebidas de dicha información".

Sigue afirmando la sentencia citada que "es el legislador el llamado a precisar todas estas circunstancias en desarrollo del derecho a la intimidad, estableciendo justamente los límites a unos y otros intereses, pero con escrupuloso respeto del contenido esencial de que este derecho, que no ha de ser otro que el derivado de la abstracta definición que del mismo hace el artículo 18.1 CE . Del precepto constitucional se deduce, de un lado, que el derecho a la intimidad garantiza al individuo un poder jurídico sobre la información relativa a su persona o a su familia, pudiendo imponer a terceros, sean éstos simples particulares o poderes públicos, su voluntad de no dar a conocer dicha información o prohibiendo su difusión no consentida (...) De otro lado, el derecho a la intimidad impone a los poderes públicos la obligación de adoptar cuantas medidas fuesen necesarias para hacer efectivo aquel poder de disposición y preservar de potenciales agresiones a ese ámbito reservado de la vida personal y familiar, no accesibles a los demás (...)».Los anteriores razonamientos se aceptan por esta Sala, debiendo añadirse, respecto a la manifestación del TEAR de Cataluña, invocada por el recurrente de que "no puede asegurarse que los requerimientos hechos a CITIBANK, BANCO EUROPEO DE FINANZAS, GESMEDITERRANEO, cumplieran con la norma en vigor y en consecuencia pudieran estar afectados de inconstitucional", que el propio TEAR añade que, "lo que sí puede afirmarse a la vista del expediente es que la información bancaria efectuada no fue esencial para extender el acta incoada viniendo únicamente a verificar el modus operandi seguido". Ello significa que existieron otras pruebas que conducían a la misma conclusión de que la venta se había efectuado por cantidad muy superior a la consignada en la escritura, por lo que, aún admitiendo la tesis de la recurrente, será en relación con estas otras pruebas en donde deba decidirse si efectivamente se produjo el incremento patrimonial expresado en el acta.

En relación con la alegación contenida en el escrito de interposición de que la Sala de la Audiencia Nacional no se pronuncia acerca de una serie de circunstancias que constituyen factores determinantes para dejar sin efecto probatorio los documentos en que se basa la sentencia recurrida, citando a continuación una serie de elementos que, a su entender, no obran en el expediente, o no hay prueba alguna de su existencia, o que determinadas declaraciones no pudieron ser hechas en la condición en que se hicieron, hay que señalar que estos defectos de incongruencia debieron invocarse, como antes se dijo, a través del cauce del artículo 88.1.c) de la Ley Jurisdiccional , y no del d). Pero en cualquier caso, son elementos que por si mismos no desvirtúan las conclusiones obtenidas por el Juzgador de instancia en la valoración de la prueba.

QUINTO.- Los restantes argumentos de la recurrente hacen referencia a la infracción de los preceptos del Código Civil que rigen la prueba, especialmente los relativos a la prueba de presunciones, indicando que no se encuentra probado el hecho base del que se extrae la consecuencia, citando en su apoyo sentencias del Tribunal Supremo relativas a esta forma de prueba.

La sentencia de instancia en relación con este punto expresó:

[...] La cuestión litigiosa se circunscribe a un tema de prueba, esto es, si la Administración ha acreditado suficientemente los hechos que alega, consistentes en un incremento de patrimonio procedente de la enajenación del inmueble sito en PASAJE000 nº NUM002 de Barcelona, del que la hoy recurrente era propietario de 2/15 partes indivisas del inmueble, sosteniendo la Administración, desde el inicio del expediente, que el precio de venta del inmueble no fue el reflejado en la escritura publica de compraventa -285.000.000 pesetas- sino que el importe real percibido por la venta del mismo ascendió a 641.250.000 ptas, cantidad que se distribuyó en proporción a la participación en la propiedad del inmueble. De alcanzarse la conclusión de que las pruebas obrantes en el expediente sí son suficientes para desvirtuar el precio declarado en la correspondiente escritura pública de compraventa, no existiría duda alguna que, conforme al artículo 20.6 de la LIRPF , procedería la regularización efectuada.

A tal fin y, partiendo del tenor literal del art. 114 de la LGT referido, ello supone, tal y como alega la recurrente, que la carga de probar la existencia de una mayor base imponible que la declarada corresponde a la Administración, pero sin que pueda obviarse que, conforme al art. 115 que remite al Código Civil y a la LEC en materia de medios y valoración de pruebas, no existe un sistema de prueba tasada, sino que rige el principio de libre valoración de la prueba, sin que se otorgue un valor preferente a unos medios de prueba sobre otros, tal y como ha señalado el TS en su Sentencia de 10 de julio de 1986 .

En efecto, en las actuaciones investigadoras realizadas por la inspección todas ellas referentes al mismo asunto -venta del inmueble de referencia- y que motivaron la incoación de las respectivas actas a los trece propietarios vendedores del inmueble así como la tramitación de las oportunas reclamaciones, se dejó constancia documental -incorporada al expediente de reclamación nº 14.297/94 seguido a D. Damaso según se expresa en el hecho 5º de la resolución del TEAR- de la fotocopia de la escritura compraventa del inmueble otorgada en fecha 25 de junio de 1990 por D. Aureliano y otros a favor de Inmobiliaria Perú SA, representada por D. Miguel Castellví Gual, en su calidad de administrador único en la que se señalaba como precio de la indicada transacción el de 285.00.000 pesetas, si bien en la Diligencia de fecha 17 de febrero de 1993 suscrita por el actuario y por D. Jaime Pérez Arranz como representante de Inmobiliaria Perú SA, se indica que, requerida dicha entidad para que justificara la forma de pago de la compra del inmueble, el compareciente manifiesta que el precio pagado ascendió a 641.250.000 pesetas, más 30.000.000 pesetas pagadas en concepto de honorarios de intermediación en dicha operación, correspondiendo a cada una de las partes compradoras 42.750.000 pesetas, instrumentándose la operación en los siguientes cheques de Citibank que se relacionan identificando el número y el importe:

-número: 251.700 Importe: 4.750.000 pesetas. - " : 260.601 " : 4.750.000 pesetas.

- " : 260.602 " : 4.750.000 pesetas.

- " : 260.603 " : 4.750.000 pesetas.

- " : 260.604 " : 5.937.500 pesetas.

-número: 260.605 Importe: 5.937.500 pesetas.

- " : 260.606 " : 5.937.500 pesetas.

- " : 260.607 " : 5.937.500 pesetas.

-números 260.608 a 260.021, ambos inclusive, por importe cada uno de 23.750.000 ptas.

-números 260.622 a 260.635, ambos inclusive, por importe cada uno de 19.000.000 ptas.

Se aportaron fotocopias de dichos cheques, todos ellos fechados el 25 de junio de 1990.

La Inspección de Tributos, en cumplimiento de su obligación de probanza referida, efectuó un seguimiento de los cheques bancarios emitidos por la sociedad compradora, resultando, tal y como se expone en la resolución del TEAC combatida, un primer grupo de cheques que es coincidente con el precio declarado en la escritura pública que el Inspector Jefe denomina en su informe como cheques "A", y un segundo grupo de cheques que los propietarios vendedores no reconocen haber recibido y que se denominaron por la inspección como cheques "B", emitidos también por la misma agencia y entidad bancaria.

En Diligencia de fecha 5 de marzo de 1993 formalizada entre el actuario y D. Manuel , apoderado en dicha fecha de la agencia número 7 de Barcelona de la entidad Citibank, quien a requerimiento de la inspección compareció para aclarar la expedición de los cheques emitidos, el citado apoderado constató que los cheques de referencia fueron llevados por el mismo a la notaria el día de la firma de la escritura pública de compraventa y que su presencia se justificaba para poder prever la necesidad de liquidez de su oficina por el posible cobro en metálico de los cheques emitidos al portador. Al objeto de comprobar dichas afirmaciones la inspección se personó en la oficina bancaria, agencia nº 7 de Citibank, comprobando que los pagos efectuados por dicha oficina en ventanilla ascendieron a un importe parecido al resultante de la suma de los cheques denominados por la Inspección como cheques "B", ya que los cheques "A" eran todos barrados y debían, por tanto, ingresarse en cuenta.

Destaca la Inspección que todos los cheques tanto los denominados "A" como los denominados "B" fueron emitidos en la misma fecha, girados por el mismo banco y sucursal y cargados en la misma cuenta, siendo todos correlativos desde el 260.601 al 260.635 excepto el primero que es el numero 251.700, de lo que la Inspección deduce la existencia de una operación homogénea y única, debiendo resaltarse en cuanto al importe de los cheques que los denominados cheques "A" se corresponden con 14 cheques de 19.000.000 ptas. y 4 cheques de 4.750.000, lo que totaliza un importe de 285.000.000 ptas. que es el que figura como precio de venta en la escritura pública de compraventa, y los denominados cheques "B" se corresponden con 14 cheques de 23.750.000 ptas y 4 cheques de 5.937.000 ptas., resultando de lo expuesto 15 partes - teniendo en cuenta que una persona tenía dos partes y cuatro personas tenían en conjunto una parte- de 42.750.000 ptas. desglosadas en 19.000.000 ptas. más 23.750.000 ptas. para cada una de las partes del inmueble. Tales conclusiones aparecen apoyadas por diversa documentación con la que desvirtuar lo reflejado en la escritura pública de compraventa del inmueble.

Considera, pues, la Inspección que los hechos y circunstancias reseñados y pruebas aportadas son contundentes en aras a determinar que el valor escriturado no corresponde con el valor real de enajenación y deduce, utilizando el mecanismo de las presunciones, la existencia del incremento patrimonial regularizado en aplicación del artículo 20.6 de la Ley 44/78 , por la diferencia entre el valor real de enajenación y el valor de adquisición.

[...] En relación con la prueba de presunciones deben tenerse en cuenta los siguientes criterios generales acuñados por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, lo cual resulta también de aplicación al ámbito administrativo, o, si se prefiere, como principios para enjuiciar su utilización en la vía administrativa: «a) El artículo 1253 del CC , como ahora el artículo 386.1 LEC/2000 , autorizaba al juzgador de instancia a acudir a la prueba de presunciones, pero no le obligaba a ello para fundar el fallo, por lo que, si acude a ella, no infringía el precepto, pero tampoco le infringía por su no aplicación, a menos que esta prueba hubiere sido propuesta por las partes y discutida en el pleito.

b) Para la válida utilización de la prueba de presunciones es necesario que concurran los siguientes requisitos: que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; que exista una relación lógica precisa entre tales hechos y la consecuencia extraída; y que esté presente, el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica --como, por cierto, exige ahora de manera expresa el reiterado artículo 386.1 LEC/2000, párrafo segundo al señalar que "en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción"--. O, en otros términos, como señalan tanto la jurisprudencia de esta Sala como la doctrina del Tribunal Constitucional, en la prueba de presunciones hay un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado. De él parte la inferencia, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Se habla, en este sentido, de rechazo de la incoherencia, de la irrazonabilidad y de la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba (Cfr. STS. de 19 de marzo de 2001 )».

La Sala comparte la conclusión alcanzada en la resolución combatida, consistente en la existencia de un enlace preciso y directo entre el hecho probado -existencia de determinados pagos en cuantía superior a los declarados en la escritura pública y el que se trata de deducir -que uno de los beneficiarios de dichos pagos es el sujeto pasivo- por lo que, tal y como se expresa en la Resolución del TEAC procede declarar conforme a derecho la presunción utilizada por la inspección relativa a que la cantidad de 641.250.000 ptas proviene de la venta del inmueble y por tanto superior a la que se hizo figurar en escritura, y corresponde a los titulares del mismo imputándose a cada uno de los vendedores en proporción a su participación en la titularidad.

Conforme a lo expuesto, resulta la procedencia del incremento de patrimonio regularizado sin que frente a ello pueda prevalecer, como pretende la impugnante, el precio de venta fijado en la escritura pública de compraventa, pues, tal y como expone la Resolución del TEAR de Cataluña de 3 de diciembre de 1997 y la del TEAC ahora recurrida, el art. 1218 del Código Civil señala que los documentos públicos hacen prueba, aún contra terceros , del hecho que motiva su otorgamiento y de la fecha de éste, es decir, en este caso, de que existió una compraventa y de la fecha en que se realizó, pero no del precio pactado "por lo que nada impide si resulta acreditado que el precio realmente pagado por la operación de venta efectuada en 25 de junio de 1990 fue superior al que allí se consignó como tal que se tome este último a todos los efectos"; tampoco cabe oponer, con la eficacia pretendida, las manifestaciones efectuadas por la recurrente tendentes a apuntar que la existencia de cheques emitidos en la misma fecha en que se efectuó la compraventa por importe superior al consignado en la escritura y declarado por los vendedores "pudo deberse a maquinaciones del Sr. Castellví solo o en connivencia con el Sr. Manuel del Citibank", según se expone en la resolución del TEAR pues, tal y como en dicha resolución se expresa, no existe indicio alguno en las actuaciones que pudiera respaldar dicha afirmación, siendo así que ninguna de las noticias cuyos recortes se han aportado tienen relación directa con el supuesto controvertido.

Las consideraciones expuestas conducen a la desestimación del motivo de impugnación esgrimido".>>

También se aceptan los fundamentos de la sentencia recurrida, pues ponen de manifiesto que el hecho base se encontraba perfectamente acreditado, conclusión que se extrae de varias fuentes independientes entre sí. En efecto está demostrada la existencia de los cheques "B" emitidos por la Sociedad compradora por las fotocopias presentadas, su presentación en la Notaría el mismo día de la firma de la escritura de compraventa, la personación de la Inspección en la Oficina bancaria comprobando que los pagos efectuados en dicha oficina en ventanilla ascendieron a un importe parecido al resultante de la suma de cheques "B", siendo los cheques emitidos el mismo día, correlativos en su numeración, girados por el mismo banco y sucursal, cargados en la misma cuenta, siendo su número de 14 por 23.750.000 ptas y 4 de

5.937.000 ptas., resultando 15 partes -teniendo en cuenta que una persona tenía dos partes y cuatro tenían en conjunto una parte-, lo que da la cantidad a que realmente ascendió la compraventa.

No se han infringido, por tanto, ni las normas que regulan la prueba de presunciones ni la jurisprudencia pronunciada respecto de ella, y lo único que intenta el recurrente es sustituir su criterio por el más objetivo del Juzgador "a quo", ya que la existencia de una trama paralela de bancos y sociedades, a laque alude en su escrito, no afectó a la operación que se cuestiona.

SEXTO.- Por las razones expuestas, se está en el caso de desestimar el recurso de casación interpuesto por Don Francisco , como heredero de Doña Crescencia , contra la sentencia dictada el 3 de julio de 2003 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso 884/2001 con imposición de las costas causadas al recurrente. Si bien la Sala haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 LJCA, señala 1.500 # como cifra máxima de los honorarios del Letrado.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,

Que declaramos no haber lugar y, por lo tanto, DESESTIMAMOS el presente recurso de casación nº 7830/2003, interpuesto por Don Francisco , contra la sentencia dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en fecha 3 de julio de 2003 , recaída en el recurso nº 884/2001, con imposición de costas a la parte recurrente con el límite cuantitativo expresado en el último de los Fundamentos Jurídicos.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Angel Aguallo Aviles Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico.