STS, 20 de Enero de 2009
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2009:562 |
| Número de Recurso | 2564/2006 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 20 de Enero de 2009 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veinte de enero de dos mil nueve
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación Ordinario interpuesto por la entidad mercantil Comercial Dogosa, S.A., representada por el Procurador D. Enrique Hernández Tabernilla y, estando promovido contra la sentencia dictada el 23 de marzo de 2006, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el Recurso Contencioso- Administrativo seguido ante la misma bajo el número 293/03, en materia de Impuesto de Sociedades, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 23 de marzo de 2006, y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Desestimar el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. Enrique Hernández Tabernilla, en nombre y representación de Comercial Dogosa, S.A., contra la resolución de 5 de diciembre de 2002 del Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen y declaramos la citada resolución ajustada a derecho. Sin expresa imposición de las costas procesales.".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la entidad mercantil Comercial Dogosa, S.A. formuló Recurso de Casación al amparo de tres motivos: "Primero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por cuanto que la sentencia que se recurre infringe las normas jurídicas aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Segundo.- También al amparo del artículo 88.1 a) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la L.J.C.A.; porque la sentencia que se recurre infringe las normas jurídicas aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Tercero.- También al amparo del artículo 88.1 a), de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la L.J.C.A; porque la sentencia que se recurre infringe las normas jurídica aplicables para resolver las cuestiones objeto del debate.". Termina suplicando de la Sala se estime el recurso, casando la sentencia recurrida y resolviendo especialmente en lo relativo al restablecimiento de la situación jurídica individualizada de la recurrente.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 14 de enero pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, Magistrado de la Sala
Se impugna, mediante este Recurso de Casación Ordinario, interpuesto por el Procurador D. Enrique Hernández Tabernilla, actuando en nombre y representación de la entidad mercantil Comercial Dogosa, S.A., la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de 23 de marzo de 2006, por la que se desestimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 293/03 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución de 5 de diciembre de 2002 desestimatoria del Recurso de Alzada promovido por la entidad Comercial Dogosa S.A. contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias de fecha 14 de julio de 2000, que desestimóla interpuesta contra el acuerdo del Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Asturias, de fecha 30 de abril de 1999, por el que se practicó liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1993 y cuantía de 3.127.712,23 euros (520.407.527 pts.). El importe de la cuota regularizada asciende a 362.437.734 pts. (2.178.294,65 euros).
La sentencia de instancia desestimó el recurso y no conforme con ella la demandante interpone el Recurso de Casación que decidimos.
Varias son las cuestiones que inicialmente se discutieron como consecuencia de los actos impugnados. Tales actos sólo han sido impugnados en vía jurisdiccional en función de dos consideraciones. La primera de ellas, que la recurrente no es una Sociedad Transparente por lo que no resulta aplicable el régimen de estas sociedades. La segunda, con independencia de lo anterior (de que sea o no una sociedad transparente) es que los resultados de otra transparente en la que participa no le son aplicables en el ejercicio en que se producen en la participada, sino, a elección de la dominante, en el ejercicio en que se producen en la participada, o, en el siguiente.
El planteamiento precedente tiene importancia porque la eventual estimación del recurso por ambas o por una de las razones alegadas comportará la anulación total o parcial de los actos impugnados, pero en ningún caso la declaración de que la recurrente no es una sociedad transparente que como pretensión principal se formula en la demanda del recurso.
Una cosa son los "actos impugnados" que han de ser declarados contrarios o conformes a Derecho por la sentencia que resuelva el recurso, y, otra, distinta, los motivos en que esos pronunciamientos se fundamentan, y que constituyen el presupuesto del fallo, pero que no se integran en éste.
Llama la atención que la recurrente no formulara alegaciones contra el acta pues allí estaban ya planteadas todas las cuestiones que luego resultaron discutidas. Lo cierto es que la actora, tanto en vía económico administrativa como jurisdiccional, ha sostenido que no es una Sociedad de Cartera y que en cuanto al momento de imputación de los resultados de la transparente no le es aplicable el régimen de las sociedades transparentes, sino el ordinario que permite a la principal elegir el momento de la imputación. (Cuando se producen los resultados en la participada, o, en el siguiente ejercicio, a elección de la principal).
La recurrente niega su naturaleza de sociedad de cartera en función de dos circunstancias: Primero, que es una "gran empresa" y en este concepto efectúa sus declaraciones del Impuesto de Sociedades con una importante actividad comercial de más de 2.000 millones. En segundo término, que aunque el importe de los valores mobiliarios que integran su activo sea el 58 % de éste, más de la mitad de estos valores mobiliarios conforman la cartera de control de la sociedad demandante en las sociedades participadas, lo que excluiría a la recurrente de la consideración de la Sociedad de Cartera.
La resolución del T.E.A.C. y la sentencia impugnada, en este punto, se limitan a citar los preceptos legales aplicables y concluyen que por ser tres los socios y estar constituido su activo en un 58,15 % por valores mobiliarios se trata de una sociedad transparente.
La conclusión obtenida ofrece serios reparos. De un lado, porque la finalidad del régimen de las sociedades transparentes (evitar la elusión del régimen tributario de las personas físicas aquí no se da, pues al final de la cadena de sociedades transparentes no hay una persona física sino una jurídica). (Esta consideración, por sí sola, no permite excluir la transparencia, pero es indudable que justifica la duda sobre la aplicabilidad de ese régimen). Además, la sociedad recurrente tiene una gran actividad comercial, hasta el punto de considerarse "gran empresa", circunstancia que vuelve a cuestionar, aunque por sí sola tampoco la excluya, la naturaleza de sociedad transparente. Finalmente, el activo mobiliario para el control de las sociedades participadas alcanza aproximadamente a la mitad del importe del activo mobiliario, cuya detracción habría impedido la calificación de la sociedad recurrente como transparente, pues la Ley 18/91 en su artículo 52 en su 1 a) y b) párrafo 4º estableció: "No se computarán como valores, a efectos de lo previsto en esta letra en relación con las sociedades en que más de la mitad de su activo esté constituido por valores, los siguientes:
- Los representantes de derechos sobre el capital de sociedades, que establezcan con éstas una vinculación duradera para completar o desarrollar las actividades empresariales o profesionales de la sociedad.
- Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
- Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades empresariales o profesionales.
- Los poseídos por Sociedades o Agencias de Valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.".
De este modo, además de no ser aplicables los preceptos sobre las sociedades de tenencia de bienes que se citan en la sentencia, sino los de las "Sociedades de Cartera", es muy dudosa la naturaleza transparente de la demandante. La conclusión de la sentencia impugnada, favorable a la transparencia, puede ser explicada por el hecho de no haberse hecho prueba sobre la naturaleza del activo computado y de una interpretación puramente literal de los preceptos invocados con exclusión de cualquier otra consideración, que, a la vista de las circunstancias concurrentes era exigible.
En cualquier caso es patente que la interpretación que hacen la sentencia impugnada y las resoluciones recurridas del artículo 52.5 de la Ley 18/91 en el sentido de resultar aplicable a la demandante lo dispuesto en el artículo 386.1 a) del Reglamento del Impuesto de Sociedades, en lo referente a que la imputación de resultados de la sociedad transparente a la principal ha de hacerse en el mismo ejercicio en que se producen los resultados en la transparente no puede ser aceptada. El precepto controvertido establece: "Las sociedades en quienes concurran las circunstancias a que se refiere el apartado 1 de este artículo y que sean socios de otra sometida al régimen de transparencia, quedarán excluidas de este último y tributarán en el Impuesto sobre Sociedades a un tipo igual al marginal máximo de la escala del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.".
Se oponen a la interpretación de la sentencia de instancia las siguientes consideraciones: Primera, que la expresión "quedarían excluidas del mismo" (régimen de transparencia) queda minusvalorada, hasta el punto de que carece de significado sin que se precise el alcance del inciso legal. Segundo, que el régimen de transparencia se convierte de hecho en el punto debatido mediante la interpretación preconizada (tipo marginal de renta de las personas físicas e imposibilidad de opción en la aplicación de resultados, que rige el Impuesto de Sociedades -artículo 88.8 del Reglamento -) en un régimen sancionador, consecuencia que, al menos de modo explícito, no expresó el legislador. Tercera, que la resolución de la Dirección General de 25 de Septiembre de 1992 afirma que la exclusión del régimen de transparencia lo es a "todos los efectos" y no sólo a algunos como sostiene la resolución recurrida decisión administrativa que implica una evidente contradicción con lo actuado en el expediente y sin que se haya ofrecido explicación de esta discrepancia. Cuarta, el precepto del Reglamento del Impuesto de Sociedades aplicado artículo 386.1 a) es muy dudoso que esté vigente (Obsérvese que este precepto constituye la redacción original del Reglamento del Impuesto de Sociedades. En la fecha en que el texto legal se aplica, la de los hechos litigiosos, se ha producido la modificación del régimen de transparencia por la Ley 18/91, régimen que tuvo que tener forzosa incidencia en el régimen de transparencia que el Reglamento de Sociedades contemplaba originariamente, en 1982, pero que no fue objeto de las pertinentes adaptaciones).
Además, hay una contradicción metodológica interna de la sentencia de instancia no explicada. Para analizar la concurrencia del requisito acerca de si la demandante es una Sociedad de Cartera se sigue un método interpretativo en que el elemento literal del texto normativo tiene una clara preferencia. Por el contrario, para analizar el momento de imputación de los resultados de la participada se rechaza la interpretación literal de los textos legales aplicables, sin causa que lo justifique. En esta falta de justificación de los distintos métodos interpretativos seguidos en el examen de los argumentos expuestos radica la contradicción metodológica interna de la sentencia impugnada difícilmente salvable.
Todo lo razonado comporta la necesidad de estimar el Recurso de Casación y anular los actos impugnados pues la imputación temporal de bases en los términos pretendidos no es ajustada a Derecho, ya que la norma general contenida en el artículo 88.8 del Reglamento del Impuesto, habilita la elección del momento de imputación de los resultados de la participada que los actos impugnados deniegan.
Naturalmente que todo ello comporta la indemnización a la recurrente de los gastos de aval causados.
En materia de costas no es procedente hacer imposición expresa en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
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- Que debemos estimar y estimamos el Recurso de Casación interpuesto por el Procurador D. Enrique Hernández Tabernilla, en nombre y representación de la entidad mercantil Comercial Dogosa, S.A.
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- Anulamos la sentencia impugnada de fecha 23 de marzo de 2006 dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional.
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- Anulamos los actos impugnados en lo que se refiere a la imputación de los resultados de las participadas en la actora, que, deberá ser indemnizada de los gastos de aval que del pronunciamiento estimatorio se derivan.
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- No hacemos imposición de las costas ni en la casación ni en la instancia.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos R. Fernández Montalvo M.V. Garzón Herrero J.G. Martínez Micó E. Frias Ponce M. Martín Timón A. Aguallo Avilés PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.
