STS, 10 de Noviembre de 1999

PonenteALFONSO GOTA LOSADA
Número de Recurso1676/1995
Fecha de Resolución10 de Noviembre de 1999
EmisorTribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a diez de Noviembre de mil novecientos noventa y nueve.

La Sala Tercera -Sección Segunda- del Tribunal Supremo ha pronunciado la presente Sentencia en el recurso de casación nº 1676/1995, interpuesto por la entidad mercantil CENTROS COMERCIALES CONTINENTE, S.A. (en lo sucesivo CONTISA), contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 15 de Junio de 1994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, recaída en el recurso contencioso- administrativo nº 3027/1992, seguido a instancia de la misma entidad mercantil, contra liquidación practicada por el Ayuntamiento de Sevilla, por el concepto de Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras.

Ha sido parte recurrida en casación el AYUNTAMIENTO DE SEVILLA.

La Sentencia tiene su origen en los siguientes

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La parte dispositiva de la sentencia contiene el fallo que, transcrito literalmente, dice: FALLAMOS. "Que, desestimando el recurso interpuesto por el Sr. Ramírez, Procurador en nombre de CONTISA contra el Acuerdo del Alcalde del Ayuntamiento de Sevilla, de fecha 18 de Mayo de 1992, DECLARAMOS AJUSTADO A DERECHO EL MISMO. Sin costas".

Esta sentencia fue notificada a la representación procesal de CONTISA el día 20 de Diciembre de 1994.

SEGUNDO

La entidad mercantil CONTISA, representada por el Procurador de los Tribunales D. José Enrique Ramírez Hernández, presentó con fecha 22 de Diciembre de 1994 escrito de preparación de recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo, con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -con sede en Sevilla- del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, acordó, por Providencia de fecha 19 de Enero de 1995, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.TERCERO.- La entidad CONTISA representada por el Procurador de los Tribunales D. Pablo Oterino Menéndez, presentó escrito de interposición del recurso de casación, reiterando el cumplimiento de los requisitos de admisibilidad del recurso, con exposición de los antecedentes de hecho que consideró necesarios, formulando un único motivo de casación con su correspondiente argumentación jurídica, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que, estimándolo, case la sentencia dictada por la Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de Sevilla del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, de fecha 15 de Junio de 1994, recaída en el recurso nº 3027/92, declarando como infracción simple la conducta de mi representada e imponga la sanción correspondiente a dicha calificación".

CUARTO

EL AYUNTAMIENTO DE SEVILLA, representado por el Procurador de los Tribunales D. Enrique Barrero González, compareció y se personó como parte recurrida.

Dado traslado de todas las actuaciones a la representación procesal del AYUNTAMIENTO DE SEVILLA, parte recurrida, presentó escrito oponiéndose al recurso de casación, formulando las alegaciones de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte, en su día, Sentencia que lo desestime con expresa imposición de costas a la Entidad actora".

Terminada la sustanciación del recurso de casación se señaló para deliberación, votación y fallo el día 27 de Octubre de 1999, fecha en la que tuvo lugar el acto.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

Para la mejor comprensión del único motivo casacional, toda vez que lo que se discute es la existencia o no de una infracción tributaria grave, se hace necesario exponer los hechos mas relevantes.

La entidad mercantil CONTISA presentó ante el Ayuntamiento de Sevilla el Proyecto de movimiento de tierras y el de construcción de un Centro Comercial en la ciudad de Sevilla - Barriada de Pino Montoro Sector SUP-PM2, con los presupuestos correspondientes, que importaban 21.090.625 y 1.944.068.243 pesetas, respectivamente, con la súplica de que se le concedieran las necesarias Licencias Urbanísticas, momento en que pagaría las Tasas correspondientes.

Las Licencias Urbanísticas le fueron otorgadas el 15 de Enero de 1991 y 21 de Mayo de 1991, abonando las tasas correspondientes por importe de 329.014 pesetas y 21.432.206 pesetas, respectivamente.

CONTISA reconoció que no presentó en plazo la declaración-autoliquidación por el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, (en lo sucesivo ICIO), por ignorar que el Ayuntamiento de Sevilla hubiera establecido la obligación de autoliquidar este Impuesto.

La Inspección de Tributos del Ayuntamiento de Sevilla levantó a CONTISA Acta de conformidad con fecha 18 de Septiembre de 1991 por la cuota del ICIO y con fecha 16 de Enero de 1992 Acta de disconformidad, en la que hizo constar: "Que el movimiento de tierras se inició en Febrero de 1991 y las obras de nueva planta en Julio de 1991 y que por la Entidad (CONTISA) no se ha efectuado la declaración-liquidación que determina la O.F, en el art. 11.2. Este Acta tiene el carácter de definitiva, habiéndose levantado con fecha 18-9-91, un acta de conformidad por las cuotas y a cuenta de la presente. Que los hechos consignados, a juicio de la Inspección, sí constituyen infracción tributaria grave, en virtud de lo dispuesto en el art. 79. L.G.T. proponiendo la sanción pecuniaria del 50 por 100", por importe de

19.651.589 pesetas.

Instruido el correspondiente expediente administrativo, CONTISA formuló escrito de alegaciones, manteniendo que no existía infracción tributaria grave, por cuanto no había habido ocultación alguna, dado que el Ayuntamiento de Sevilla conocía todos los datos relativos al hecho imponible, ni tampoco dolo, y que únicamente podía existir una infracción simple, tipificada en el artículo 78-1 de la Ley General Tributaria.

El Ayuntamiento de Sevilla resolvió el expediente con fecha 27 de Marzo de 1992, acordando la imposición de una sanción tributaria del 50 por 100 de la cuota del I.C.I.O. por importe de 19.651.589 pts, que era la propuesta por la Inspección de los Tributos, según lo dispuesto en los artículos 79, a) y 87.1 de la Ley General Tributaria.

Contra esta resolución interpuso recurso de reposición que le fue desestimado.No conforme con la desestimación del recurso de reposición, CONTISA presentó recurso contencioso-administrativo ante la Sala correspondiente del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, que lo desestimó, confirmando la resolución administrativa impugnada.

SEGUNDO

La entidad mercantil CONTISA ha interpuesto el presente recurso de casación, formulando al amparo del ordinal 4º, del artículo 95.1 de la Ley de la Jurisdicción ContenciosoAdministrativa, un único motivo casacional "por infracción de las normas del Ordenamiento jurídico (en concreto, art. 79, apartado a), en relación con el art. 87.1, ambos de la Ley General Tributaria) y de la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, contenida en las sentencias de 27 de Marzo de 1987 y de 22 de Julio de 1991", argumentando en esencia que la omisión (falta de presentación de la declaración-liquidación) cometida por CONTISA no era constitutiva de una infracción grave, sino de una infracción simple, tal y como ha sido configurada por nuestra Jurisprudencia.

Con posterioridad a los hechos y a la resolución del Ayuntamiento de Sevilla y de la Sentencia, cuya casación se pretende, ha tenido lugar la promulgación de la Ley 25/1995, de 20 de Julio, de Modificación parcial de la Ley General Tributaria, que ha reformado sustancialmente el régimen sancionador tributario.

La Disposición Transitoria Primera de dicha Ley dispone: "1. La nueva normativa será de aplicación a las infracciones tributarias tipificadas en esta Ley, cometidas con anterioridad a la entrada en vigor de la misma, siempre que su aplicación resulte más favorable para el sujeto infractor y la sanción impuesta no haya adquirido firmeza. 2. La revisión de las sanciones no firmes y la aplicación de la nueva normativa se realizará por los órganos administrativos o jurisdiccionales que estén conociendo las correspondientes reclamaciones o recursos, previos los informes u otros actos de instrucción necesarios; en su caso se concederá audiencia al interesado".

No hay duda alguna, que la nueva normativa reguladora del régimen sancionador tributario, aprobada por la Ley 25/1995, de 20 de Julio, puede aplicarse retroactivamente a CONTISA, siempre que le sea mas beneficiosa, y que tal revisión puede hacerla esta Sala Tercera porque conoce todos los hechos y circunstancias concurrentes, que han servido para tipificar por el Ayuntamiento de Sevilla la falta de presentación de la declaración-autoliquidación por el I.C.I.O., como infracción tributaria grave (art. 79. a) de la Ley General Tributaria) y para imponer la sanción pecuniaria de multa del 50 por 100 de la correspondiente cuota del I.C.I.O. (art. 87.1 de la Ley General Tributaria).

En el caso concreto, la normativa que se aplicó para tipificar la infracción tributaria, fue el artículo 79, letra a) de la Ley General Tributaria, según la redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de Abril, que disponía: "Constituyen infracciones graves las siguientes conductas: a) Dejar de ingresar, dentro de los plazos reglamentariamente señalados, la totalidad o parte de la deuda tributaria, de los pagos a cuenta o fraccionados, así como de las cantidades retenidas o que se hubieran debido retener".

Es evidente que CONTISA dejó de ingresar en plazo la cuota del I.C.I.O., y que en su caso no concurrió ninguno de los supuestos de ausencia de responsabilidad previstos y regulados en el apartado 4, del artículo 77, antes al contrario la conducta de CONTISA, aunque fuera no dolosa, es incuestionable que al menos incurrió en simple negligencia.

Ahora bien, este apartado letra a) del artículo 79 de la Ley General Tributaria fue modificado por la Ley 25/1995, de 20 de Julio, con el siguiente texto: "Constituyen infracciones graves los siguientes conductas: a) Dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentarios señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria, salvo que se regularice con arreglo al artículo 61 de esta ley o proceda la aplicación de lo previsto en el artículo 127, también de esta Ley".

Se aprecia que el elemento fundamental del tipo de esta infracción tributaria grave es un acto omisivo, concretamente dejar de ingresar en los plazos reglamentarios, es decir de pagar al Tesoro Público en plazo una obligación tributaria devengada y exigible, sin embargo tal acto omisivo puede traer su causa de conductas muy distintas, que conviene exponer, y que son: 1) El impago de obligaciones tributarias, líquidas, exigibles y vencidas, conocidas por la Administración Tributaria, o lo que es lo mismo contabilizadas. En este caso, el artículo 79, a), por remisión al 127, ambos de la Ley General Tributaria, excluye la existencia de infracción tributaria, porque la respuesta lógica y tradicional de la Hacienda Pública ha sido exigir el cobro por vía ejecutiva, previa certificación de descubierto (documento contable), providenciada de apremio (resolución de iniciación del procedimiento ejecutivo administrativo). 2) El ingreso se lleva a cabo por el sujeto pasivo superado el plazo reglamentario, pero sin requerimiento previo de la Administración Tributaria, conducta que según el artículo 79. a), en relación con el artículo 61, ambos de la Ley General Tributaria, tampoco es constitutiva de infracción tributaria, sin perjuicio de la exigencia dedeterminados recargos y/o no con intereses de demora. 3) El acto omisivo de dejar de ingresar en plazo se debe a la falta de presentación de la correspondiente declaración- autoliquidación (el apartado b) del artículo 79 contempla el supuesto de falta de declaraciones- liquidaciones o declaraciones sin liquidación), y el ingreso se consigue por actuación de la Administración Tributaria. Tradicionalmente esta actuación era competencia exclusiva y excluyente de la Inspección de los Tributos, mediante el ejercicio de su función investigadora (art. 109.3 de la Ley General Tributaria), que tiene por finalidad esencial conocer los hechos imponibles, que sin esta actividad inquisitorial, resultarían desconocidos para la Administración Tributaria, es decir el supuesto que estamos analizando, consiste en dejar de ingresar en plazo, aunque no lo diga de modo expreso el artículo 79, letra a) de la Ley General Tributaria encierra una conducta de ocultación, dolosa o culposa, cuyos efectos sólo pueden superarse por la necesaria e inevitable actuación investigadora de la Inspección de los Tributos.

Sin embargo, la propia Ley 25/1995, de 20 de julio, de Modificación parcial de la Ley General Tributaria, ha introducido una transcendental reforma en esta materia, cuyas consecuencias en relación con la tipicidad de las infracciones tributarias es necesario analizar. Esta reforma consiste en el nuevo artículo 123 que dispone: "1. La Administración tributaria podrá dictar liquidaciones provisionales de oficio, de acuerdo con los datos consignados en las declaraciones tributarias y los justificantes de los mismos presentados con la declaración o requeridos al efecto. De igual manera podrá dictar liquidaciones provisionales de oficio cuando los elementos de prueba que obren en su poder pongan de manifiesto la realización del hecho imponible, la existencia de elementos del mismo que no hayan sido declarados o la existencia de elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria distintos a los declarados. (...)".

El artículo 123 de la Ley General Tributaria parte de una realidad incontestable y es que el sujeto pasivo no oculta nada a la Administración Tributaria, cuando ésta conoce perfectamente la realización del hecho imponible.

El I.C.I.O. es el tributo en el que de modo paradigmático se dá esta circunstancia, porque el artículo 104, apartado 1, de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, dispone: "1. Cuando se conceda la licencia preceptiva se practicará una liquidación provisional, determinándose la base imponible en función del presupuesto presentado por los interesados, siempre que el mismo hubiera sido visado por el Colegio Oficial correspondiente (...)", sin necesidad, por tanto, de exigir declaración específica por el I.C.I.O., de modo que la Oficina Gestora del Ayuntamiento de Sevilla pudo y debió practicar liquidación provisional, al amparo de este artículo y del artículo 123.1 de la Ley General Tributaria, sin intervención de la Inspección de los Tributos, pues, en el caso presente ésta no descubrió nada, pues los presupuestos de obra eran conocidos por el Ayuntamiento de Sevilla, que, insistimos, pudo y debió practicar la correspondiente liquidación provisional de oficio en el mismo momento del otorgamiento de las licencias urbanísticas, a la vez que notificaba la Tasa correspondiente.

Según esta interpretación del artículo 79,a), en relación con el artículo 123.1 de la Ley General Tributaria, siempre que la Administración Tributaria practique o deba practicar una liquidación provisional de oficio de las denominadas comprobaciones abreviada (art. 121 de la misma Ley General Tributaria), no habrá, por supuesto, infracción tributaria grave, en la medida en que no hay ocultación.

No obstante lo anterior, el artículo 104, apartado 3 de la Ley 39/1988, de 28 de Diciembre, dispone que: "Los Ayuntamientos podrán exigir este impuesto en régimen de autoliquidación"; obsérvese que ni siquiera utiliza el término correcto que sería el de declaración-autoliquidación, porque en los supuestos normales no es necesario declarar nada, toda vez que el Ayuntamiento tiene los Proyectos de obra y los Presupuestos correspondientes, de manera que el precepto lo que pretende es eliminar los propios retrasos de las Oficinas Gestoras municipales, exigiendo en el plazo normal de 30 días hábiles (art. 11 de la Ordenanza Fiscal), la autoliquidación por el sujeto pasivo, como un requisito previo para exigir el ingreso del

I.C.I.O. que es lo que realmente interesa a los Ayuntamientos.

En el caso de autos, no hay por los razonamientos que hemos expuesto infracción tributaria grave, pero sí ha habido un retraso en el ingreso de la cuota del I.C.I.O., por el período de tiempo comprendido desde el día siguiente al plazo reglamentario de 30 días de presentación de la autoliquidación, hasta que por la Inspección de Tributos del Ayuntamiento de Sevilla se resolvió el expediente de conformidad, en el que se liquidó la cuota del I.C.I.O., intereses que probablemente fueron liquidados en su momento y en dicho expediente, pero que en el presente recurso no se discuten.

Por supuesto, y para evitar equívocos, si existirá infracción tributaria grave, según el artículo 79.1 de la Ley General Tributaria, según la redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de Julio, cuando el sujeto pasivo deje de ingresar por falta de presentación de la declaración- autoliquidación, sin que laAdministración Tributaria conozca la realización del hecho imponible o sus principales elementos y necesite de dicha declaración para conocerlos y para el ingreso de la obligación tributaria correspondiente, por lo que si no se presentan, sólo puede conocer estos hechos y cobrar el tributo mediante la función investigadora, y de igual modo cuando la declaración-autoliquidación se ha presentado pero lo ha sido de modo no veraz o incompleto.

TERCERO

Como confirmación de la tesis interpretativa anterior, la Sala debe acudir a principios fundamentales del Derecho sancionador, como es el de que la infracción tributaria se predica de la conducta del sujeto pasivo autor de los hechos, pero tal hipótesis no puede depender de la conducta de la Administración Tributaria, concretamente de que ésta, ante la falta de presentación de la declaración-autoliquidación decida, en lugar de practicar la liquidación provisional de oficio, mediante comprobación abreviada, en cuyo caso no habría Infracción tributaria, ni imposición de sanciones pecuniarias, actúe por medio de la Inspección de los Tributos, e interpretando el artículo 79.1 de la Ley General Tributaria, sin las debidas salvedades, considere que sí existe Infracción tributaria grave, imponiendo al sujeto pasivo una sanción del 50 por 100, lo cual pugna con los mas elementales principios de imputabilidad y responsabilidad, propios del derecho sancionador.

Por último, la Sala debe aclarar que la doctrina interpretativa expuesta es válida en el caso concreto, tratado en esta Sentencia, o sea respecto del I.C.I.O., siempre que se cumplan los siguientes requisitos, como ocurre en el caso de autos: 1º) Que se haya presentado Proyecto de Obras y Presupuesto de las mismas, visado por el Colegio Oficial. 2º) Que se haya solicitado y obtenido la correspondiente Licencia de Obras. 3º) Que, en consecuencia, la Administración Tributaria del Ayuntamiento de que se trate tenga pleno conocimiento de los datos necesarios para practicar la liquidación provisional.

La Sala estima el único motivo casacional, pero por argumentos jurídicos distintos, debido al hecho sobrevenido de aplicación retroactiva de la Ley 25/1995, de 20 de Julio, de Modificación de la Ley General Tributaria.

CUARTO

Estimado el recurso de casación, procede de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 1, ordinal 3º, de la Ley Jurisdiccional, según la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril, de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, procede que la Sala entre a conocer y resolver lo que corresponda dentro de los términos en que apareciera planteado el debate.

En consecuencia, la Sala estima el recurso contencioso-administrativo nº 3027/1992, interpuesto por CONTISA, declarando que los hechos relatados no constituyen infracción tributaria grave, por lo que debe anularse la sanción impuesta.

QUINTO

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 102, apartado 2, de la Ley Jurisdiccional, la Sala no se pronuncia sobre las costas de instancia, y, en cuanto, a las causadas en el presente recurso de casación que cada parte pague las suyas.

Por las razones expuestas, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad de juzgar que nos ha conferido el Pueblo español en la Constitución.

FALLAMOS

PRIMERO

Estimar el recurso de casación nº 1.676/1995 interpuesto por la entidad mercantil CENTROS COMERCIALES CONTINENTE, S.A, contra la sentencia, s/n, dictada con fecha 15 de Junio de 1994, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, con sede en Sevilla, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 3027/1992, seguido a instancia de la misma entidad mercantil, sentencia que se casa y anula.

SEGUNDO

Estimar el recurso contencioso-administrativo nº 3077/1999, interpuesto por la entidad mercantil CENTROS COMERCIALES CONTINENTE, S.A. declarando que no existe infracción tributaria grave, por lo que procede anular la sanción pecuniaria impuesta.

TERCERO

No acordar la especial imposición de costas en la instancia y en cuanto a las causadas en este recurso de casación, que cada parte pague las suyas

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. ALFONSO GOTA LOSADA, en el día de su fecha, estando celebrando audiencia pública la SalaTercera, Sección Segunda del Tribunal Supremo, lo que certifico.

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