STS, 5 de Diciembre de 1998
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 05 Diciembre 1998 |
| Emisor | Tribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo) |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a cinco de Diciembre de mil novecientos noventa y ocho.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso directo 609/95, interpuesto por Productos Codorníu y Garriga S.A., representada y dirigida por el Letrado don Alberto Raventós Soler, en impugnación del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, publicado en el BOE nº 148 del día 22 de junio de 1995, siendo parte demandada el Sr. Abogado del Estado.
Interpuesta la demanda de impugnación el 22 de agosto de 1985, admitida a trámite y emplazada la parte demandada, dentro de los cinco primeros días del término que se le concedió para contestarla, formuló alegaciones previas, sosteniendo la inadmisibilidad del recurso por falta de legitimación activa de la parte actora, recibiéndose a prueba, oportunamente, el correspondiente incidente que, tras el recibimiento a prueba oportuno y una vez practicada la que fue admitida, fue resuelto por auto de 25 de octubre de 1997.
Por diligencia de ordenación de 16 de abril de 1998 se concedieron quince días a la Administración recurrida a fin de que contestara la demanda, lo que se efectuó, abriéndose seguidamente el trámite de conclusiones, a su vez cumplimentado por ambas partes, y señalándose finalmente para votación y fallo el día 24 de noviembre de 1998, en que tuvo lugar.
La entidad Productos Garriga y Codorníu S.A., impugna, en el presente recurso contencioso-administrativo directo, los artículos 2.4, 25.1, 29, 39, 54.3, 70.4, 74.2 y 3, 75.5, 75.6, 76.3 y con redundancia, 76.3.A).
A su vez, con fechas de 21 de octubre y 3 de noviembre de 1997 se dictaron las sentencias de esta Sala que pusieron fin a los recursos directos, interpuestos contra determinados artículos del mismo Reglamento, respectivamente, por la Asociación Española de la Banca Privada (AEB) y la Confederación Española de Organizaciones Empresariales, que estimaron parcialmente las demandas e hicieron las declaraciones siguientes relativas a los cardinales que se indican:- Artículo 21.1: conforme a Derecho.
- Artículo 39: se suprime la frase "siempre que consista en un precio en dinero o determinado por autoridades o funcionarios idóneos para ello. En los demás casos, el valor de adquisición servirá de base cuando el derivado de la comprobación no resulte superior".
- Artículo 54.3: suprimido totalmente.
- Artículo 62.b): se suprime la frase del párrafo segundo, "cuando la sociedad acuerde la reducción de capital para amortizar acciones propias, asumirá la condición de sujeto pasivo".
- Artículo 64.5: se suprime el párrafo segundo, en el que se señala que "en la disolución de la sociedad, hasta que sean conocidos los bienes y derechos adjudicados a los socios, la liquidación a cargo de éstos se practicará con carácter provisional sobre la base del haber líquido de la sociedad".
- Art. 70.4: se suprime totalmente.
- Art. 74, apartados 2 y 3: se suprime a partir, en ambos casos, del inciso "incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos".
- Art. 75.3: se suprimen las palabras "o transformación" y la frase "por transformación de la sociedad, el cambio de naturaleza o forma de la misma y", dejándose reducido el título del artículo al de "prórroga de sociedades".
- Art. 75.5: se suprime totalmente.
- Art. 75.6: se suprime la frase "o de su condición de nominativas al portador".
- Art. 76.3 a) y c), párrafo 2º: conformes a Derecho.
- Art. 88: se está a lo resuelto en la sentencia de esta Sala y Sección de 3 de octubre de 1997 en el recurso contencioso-administrativo directo interpuesto por la propia AEB contra el artículo 45.I.B), del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 1993 (que ha sido reproducido, en lo esencial, en el mencionado artículo 88).
En consecuencia, de los preceptos impugnados por la hoy demandante sólo restan por obtener pronunciamiento los artículos 2.4 y 29, únicos a los que limitará su estudio la presente resolución, pues las demás cuestiones que se plantean, relativas a otros preceptos del Reglamento discutido, ya fueron resueltas por las sentencias aludidas, debiendo estarse a lo en ellas declarado, por aplicación del evidente principio de unidad de doctrina, no habiendo lugar en cuanto a los mismos a dictar pronunciamiento expreso.
Comenzando por el artículo 2.4, el párrafo cuya legalidad se discute es del tenor siguiente:
"La misma calificación -de condición resolutoria- se atribuirá a la condición que subordine la transmisión del dominio de terrenos o solares al otorgamiento de licencias o autorizaciones administrativas cuya denegación no afecte a la licitud de la transmisión".
A juicio de la demandante, este precepto no se ajusta a lo que establece el artículo 2.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, según el cual "en los actos o contratos en que medie alguna condición, su calificación se hará con arreglo a las prescripciones contenidas en el Código Civil. Si fuere suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla, haciéndose constar el aplazamiento de la liquidación en la inscripción de bienes en el registro público correspondiente. Si la condición fuere resolutoria, se exigirá el impuesto, desde luego, a reserva, cuando la condición se cumpla, de hacer la oportuna devolución, según las reglas del artículo 57".
La representación de la Administración, en su contestación, se limitó a mostrarse respetuosa con los trabajos parlamentarios y con el dictamen del Consejo de Estado, favorables al texto impugnado.
Para abordar la impugnación, es preciso comenzar afirmando que resulta indiscutible que, pordisponerlo así la Ley del Impuesto en el precepto que se acaba de citar, la calificación de si un determinado acaecimiento constituye una condición resolutoria ha de hacerse con arreglo a las prescripciones del Código Civil. O, en otros términos, el precepto reglamentario cuya legalidad se cuestiona sólo será válido si la solución dada por el legislador al supuesto de que una escritura subordine la transmisión del dominio de un terreno a la obtención de una autorización o licencia administrativa no contradice aquellas prescripciones.
Dispone a estos efectos el artículo 1114 del Código Civil que "en las obligaciones condicionales la adquisición de los derechos, así como la resolución o pérdida de los ya adquiridos dependerá del acontecimiento que constituya la condición".
Con antelación, el, artículo 1113 había definido la obligación pura, y de paso en forma indirecta, la obligación sometida a condición suspensiva, al decir que "será exigible desde luego toda obligación cuyo cumplimiento no dependa de un suceso futuro o incierto, o de un suceso pasado, que los interesados ignoren", expresión en la que la doctrina ha observado que figura un error en la conjunción disyuntiva "o", pues ambas circunstancias -futuro, incierto- deben concurrir cumulativamente y no disyuntivamente.
Si, en los propios términos del precepto reglamentario impugnado, la transmisión del dominio se subordina a la condición de que se obtenga una licencia u otra autorización administrativa, es manifiesto que tal transmisión no se produce ab initio y que depende del hecho futuro e incierto de la obtención de la licencia o autorización, y en consecuencia, si no se produce la traslación del derecho ello implica que estamos en presencia de una condición suspensiva, tal y como sostiene la entidad recurrente.
Sólo se podría poner el reparo de que el otorgamiento del acto administrativo referido es absolutamente reglado y no discrecional. Mas ello no es suficiente para enervar el carácter de suspensiva de la condición, pues sigue siendo un hecho futuro e incierto, incertidumbre que deriva del hecho de que no siendo los contratantes quienes puedan decidir la obtención de las licencias, resulta indiferente su opinión acerca de la concurrencia de todos los requisitos legales a que se someten las mismas. En otros términos, lo mas que podría decirse es que la concesión es predecible, pero sigue siendo incierta.
Y abonan el criterio que propugnamos la circunstancia de que las sentencias de la Sala Primera, de 10 de octubre de 1987 y 24 de junio de 1995 hayan calificado de suspensiva la supeditación del contrato a la condición de obtener licencia de obras (en la primera de las dos sentencias citadas) o licencia de edificación (la segunda)
La consecuencia a que llegamos, por tanto, es la de declarar ilegal el artículo 2.4 del Reglamento.
El segundo precepto impugnado es el artículo 29, que dispone lo siguiente:
"En las adjudicaciones expresas de bienes y derechos que se realicen en pago de la asunción por el adjudicatario de una deuda del adjudicante se exigirá el impuesto por el concepto de adjudicación en pago de deudas".
El precepto, tal y como señala la recurrente, resucita la fiscalidad de la figura de la asunción de deudas por un tercero, que había desaparecido en el Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de Diciembre.
Nuestro ordenamiento ha distinguido siempre tres negocios jurídicos completamente diferenciados: la adjudicación de uno o más bienes (al acreedor) en pago de deudas, la adjudicación (a un tercero) para pago de deudas, y por último la adjudicación (también a a un tercero) para que asuma la deuda, y se erija en deudor frente al acreedor, con consentimiento expreso de éste, sin que haya novación.
Las tres figuras constituyeron hechos imponibles en el Texto Refundido de 6 de abril de 1967, pero la tercera, la asunción de deuda, desapareció como hecho imponible en el Texto aprobado por el Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre.
Así, la sentencia de esta Sala de 17-5-1995 pudo decir, en el segundo de sus Fundamentos, que "es claro que en las viejas normas del Impuesto de Derechos Reales y sobre Transmisión de Bienes se conocieron, a sus efectos, tres clases de adjudicaciones: la adjudicación en pago de deudas, la adjudicación en pago de asunción de deudas y la adjudicación para pago de deudas. En la primera, el adjudicatario es acreedor del adjudicante por un crédito propio; en la segunda, resulta deudor de terceros por la cesión de deudas y bienes hecha por el adjudicante, y en la tercera recibe determinados bienes para, con ellos o con su producto, hacer el pago de deudas del adjudicante. De esta manera las dos primeras implican unaverdadera transmisión del bien, sea en solvencia del crédito o en compensación de las deudas asumidas, por lo que la transmisión queda sujeta al Impuesto en condiciones normales. Por contra, en la adjudicación para pago de deudas el adjudicatario cumple una función vicaria que no va más allá de pagar las deudas del adjudicante con los bienes recibidos o con el producto de su venta y, por ello, se le reconoce el derecho a la devolución de lo cautelarmente ingresado por Impuesto, caso de que determinado plazo justifique haber cumplido aquel cometido. Para la Sala Primera de este Tribunal Supremo (por ejemplo, Sentencia de 14 septiembre 1987) la adjudicación en pago es un negocio «pro soluto», mientras que la adjudicación para pago es un negocio «pro solvendo», sin efectos liberatorios o extintivos hasta que se enajenen y liquiden los bienes y con su importe se pague a los acreedores de modo total o parcial, produciendo la extinción también total o parcialmente, y siendo su naturaleza la de un mandato liquidatorio o de pago que se ejecuta mediante el otorgamiento de un poder irrevocable, perfeccionándose la cesión con la entrega de los bienes y, si no se ha pactado otra cosa, el obligado sólo se libera por el importe de los bienes liquidados, persistiendo su responsabilidad por la parte de deuda que queda sin cubrir".
En la vigente Ley del Impuesto, Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, el artículo 7, al establecer los distintos hechos imponibles, en su apartado 2, letra A), mantiene la misma línea al recoger solamente "las adjudicaciones en pago y para pago de deudas", omitiendo toda referencia a las adjudicaciones para asunciones de deuda.
Tal silencio, sobradamente significativo, convierte en ultra vires la disposición reglamentaria impugnada y determina su forzosa ilegalidad, al contravenir la misma el principio de reserva de ley que imponen numerosos preceptos de nuestro ordenamiento, singularmente los artículos 31.3 de la Constitución, 1, 2, 9.1.a) de la Ley General Tributaria y específicamente el artículo 28 de esta última, según el cual "el hecho imponible es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la Ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria".
Como ha declarado con reiteración el Tribunal Constitucional (cfr. las sentencias 19/1987 y 185/95), el principio de legalidad en materia tributaria responde en su esencia a la vieja idea, cuyo origen se remonta a la Edad Media, de garantizar que las prestaciones que los particulares satisfacen a los entes públicos sean previamente consentidas por sus representantes; la reserva de ley se configura como una garantía de autoimposición de la comunidad sobre sí misma y, en última instancia, como una garantía de la libertad patrimonial y personal del ciudadano. En el Estado social y democrático de Derecho, la reserva cumple sin duda otras funciones, pero la finalidad última, con todos los matices que hoy exige el origen democrático del Poder Ejecutivo, continúa siendo la de asegurar que cuando un ente público impone coactivamente una prestación patrimonial a los ciudadanos, cuente para ello con la voluntaria aceptación de sus representantes.
La representación de la Administración ha sostenido la tesis de que el precepto cuestionado no supone la creación de un nuevo hecho imponible por vía reglamentaria, sino la calificación adecuada con arreglo al artículo 2 del Texto Refundido de las adjudicaciones expresas, no tácitas, como auténticas adjudicaciones en pago de deudas. Según dicha tesis, tal limitación demuestra que el Reglamento no ha tratado de introducir un nuevo hecho imponible sino precisar, sin extralimitación alguna, que las adjudicaciones expresas con asunción de deuda se estimarán como adjudicaciones para pago de deudas, disponiendo por tanto la devolución del impuesto de transmisiones patrimoniales onerosas, satisfecho por el adjudicatario, cuando se demuestre la extinción de la deuda.
El alegato conduce a la subsunción en el hecho imponible de la adjudicación para pago de deudas del hecho imponible, obviamente diferente, de la asunción para el pago de deudas. Tal subsunción o asimilación es manifiesto que no la quiso el legislador, como lo demuestra la evolución legislativa indicada, no pudiendo admitirse que, por vía reglamentaria, se lleve a efecto.
En consecuencia, ha de estimarse también este motivo del recurso, sin que sea procedente hacer condena en costas a los efectos del artículo 131 de la Ley Jurisdiccional.
Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Estimamos el recurso contencioso-administrativo directo interpuesto por Productos Garriga-Codorníu S.A., contra determinados preceptos del Reglamento General del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 19de mayo, en el sentido de declarar nulos los preceptos 2.4 (dos, apartado cuatro) y 29 (veintinueve).
Declaramos no haber lugar a dictar pronunciamiento expreso en el presente recurso en cuanto a los demás preceptos impugnados por la demanda de dicha parte, debiendo estarse a los que formularon las sentencias de esta misma Sala de 21 de octubre y 3 de noviembre de 1997, cuyos pronunciamientos damos por reproducidos.
Sin pronunciamiento en materia de costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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