STS, 11 de Septiembre de 2014

JurisdicciónEspaña
Fecha11 Septiembre 2014
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a once de Septiembre de dos mil catorce.

Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación para la unificación de doctrina que con el núm. 708/2013 ante la Sala pende de resolución, interpuesto por la entidad mercantil EMICELA S.A. (sucesora del Grupo EMICELA S.A.), representada por Procuradora y bajo la dirección técnica jurídica de Letrada, contra la sentencia dictada con fecha 30 de octubre de 2012 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Séptima, de la Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 226/2011 en materia de procedimiento de apremio relativo a dos liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades que han dado origen a sendas providencias de apremio.

Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado y en su representación y defensa el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

1. La Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Canarias con fecha 14 de febrero de 2008, expidió dos providencias de apremio, recaídas en las liquidaciones correspondientes al Impuesto sobre Sociedades:

Liquidación principal R. apremio importe

A3585007026000433-(2003-04) 286.254,85 57.250,97€ 343.505,82€

A3585007026000422-(2002) 56.786,79€ 11.357,36€ 68.144,15€

En ambas providencias de apremio se señalaba que "el día 13-12-2007 le fue notificada la obligación de pagar la deuda resultante de la liquidación citada anteriormente. El día 21-01-2008 finalizó el plazo de pago en período voluntario, sin que hubiera sido satisfecha la deuda de referencia".

  1. Contra estas providencias de apremio, confirmadas en recurso de reposición por resolución de 16 de julio de 2008, se interpuso reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias , alegando, en el momento procesal oportuno, la falta de notificación de las liquidaciones originarias, la insuficiencia de poder del representante de la entidad deudora en el procedimiento inspector y error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impedía la identificación del deudor o de la deuda apremiada.

El Tribunal Regional, en resolución a esta reclamación, dictó acuerdo de fecha 30 de noviembre de 2009 (Reclamación 35/4053/2008) por el que la desestimaba, "confirmando las Providencias de Apremio referidas en la presente", al considerar en su Fundamento de Derecho Tercero que "la notificación a persona que acredita su identidad y que se encontraba en domicilio fiscal del representante de la entidad sucesora ha de reputarse plenamente válida y eficaz según resulta de los artículos 40.3 y 111.1 de la Ley 58/2003 así como artículos 107 y 114 del Real Decreto 1065/2007 en relación con los artículos 28.2 del Real Decreto 939/1986 y artículo 111.5 del Real Decreto 1065/2007 . Señalado lo anterior, y, dado que del estudio del expediente no se aprecia la concurrencia de ninguno de los motivos de impugnación de la providencia recurrida, es por lo que no existe motivo que pueda fundar la anulación por este Tribunal Regional de las Providencias de apremio, las cuales fueron dictadas al no haber sido ingresado su importe o suspendida su ejecutividad con anterioridad a que finalizase el plazo de ingreso en voluntaria establecido, no pudiendo ser objeto de resolución las alegaciones formuladas, pues no se oponen a las Providencias de apremio, sino a la procedencia de las liquidaciones de las que proceden".

SEGUNDO

Contra el citado acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, notificado el 8 de enero de 2010, se interpuso recurso de alzada para ante el Tribunal Económico-Administrativo Central por escrito que tuvo entrada en el Registro de dicho Tribunal Regional el 8 de febrero del mismo año, señalando que las liquidaciones originarias de las providencias de apremio que impugnaban habían sido recurridas ante el Tribunal Central (la relativa a los ejercicios 2003-2004) y ante el Tribunal Superior de Justicia de Canarias (la relativa al ejercicio 2002) para acabar solicitando se dictase resolución por la que se anulase el acuerdo recurrido y los actos administrativos de los que traía causa.

El TEAC, en resolución de 24 de febrero de 2011 (R.G. 2435/10), desestimó el recurso de alzada deducido contra la resolución del TEAR de Canarias de 30 de noviembre de 2009.

TERCERO

Contra la resolución del TEAC de 24 de febrero de 2011 por la que se desestimaba el recurso de alzada deducido contra la resolución del TEAR de Canarias de 30 de noviembre de 2009 la entidad EMICELA S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que fue turnado a la Sección Séptima y resuelto en sentencia de 30 de octubre de 2012 cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo nº 226/11, interpuesto por la Procuradora Dª. María del Carmen Hondarza Ugedo, en nombre y representación de la entidad EMICELA S.A. , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de febrero de 2011 (R.G. 2435/10), por la que se desestima el recurso de alzada deducido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias de 30 de noviembre de 2009 (reclamación 35/4053/2008) que desestima a su vez la reclamación económico-administrativa interpuesta contra dos providencias de apremio, en materia de liquidaciones del Impuesto sobre Sociedades, a que la demanda se contrae, que confirmamos como ajustados a derecho. Sin efectuar expresa condena en costas".

CUARTO

Contra la citada sentencia la entidad mercantil EMICELA S.A. interpuso, con fecha 26 de diciembre de 2012, recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante el Tribunal "a quo", que ha sido tramitado, procesalmente, con arreglo a las prescripciones legales; y formulado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso, se elevaron las actuaciones a esta Sala y se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 10 de septiembre de 2013, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

La sentencia recurrida, después de señalar el objeto del recurso --la resolución del TEAC de 24 de febrero de 2011-- y dejar constancia de los antecedentes que estimó pertinentes decía:

Es preciso recordar, con carácter general, que el actual artículo 167.3 de la Ley General Tributaria , 58/2003, de 17 de diciembre, procedente del antiguo artículo 138 de la derogada Ley General Tributaria , 230/1963, en la redacción dada por Ley 25/1995, recoge una serie de motivos tasados de oposición contra la providencia de apremio que son:

"

  1. Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

  2. Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.

  3. Falta de notificación de la liquidación.

  4. Anulación de la liquidación.

  5. Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada".

Por su parte, el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, aprueba el vigente Reglamento General de Recaudación y deroga el Reglamento aprobado por Real Decreto 1684/1990 (arts. 70 y 71 sobre la providencia de apremio).

De los anteriores preceptos resulta una enumeración tasada de las causas de oposición a la providencia y al procedimiento de apremio, con la finalidad de evitar que en esta vía ejecutiva se rehabiliten pretensiones impugnatorias contra una liquidación, cuando éstas pudieron ser aducidas oportunamente.

Con respecto a la anterior normativa, el Tribunal Constitucional tenía declarado que el "régimen de impugnación de este tipo de providencias se contiene en el artículo 137 de la Ley General Tributaria y artículo 95.4 del Reglamento General de Recaudación , y viene a suponer una lista tasada de motivos de impugnación" ( STC 168/1987 ); añadiendo que "la providencia de apremio puede hallarse incluso desconectada de la firmeza de la liquidación siendo una pura consecuencia del impago de la misma y de la ejecutividad inmediata del acto administrativo" ( STC 73/1996 ), pues esta fase procedimental de la gestión tributaria, la recaudación, se dirige, exclusivamente, al cobro de los tributos; recaudación que, en el presente caso, se realiza por la vía de apremio.

Reiteradamente viene la Sala recordando (entre otras sentencias de 12 de mayo y 13 de octubre de 2008 ) que el Tribunal Supremo en numerosas sentencias ha venido ratificando esta posición y declarando que: "Un elemental principio de seguridad jurídica impide la posibilidad de debatir indefinidamente las discrepancias que se puedan suscitar entre los sujetos de la relación jurídica tributaria y, en particular, determina como lógica consecuencia que iniciada la actividad de ejecución en virtud de título adecuado, no puedan trasladarse a dicha fase las cuestiones que se debieron solventar en la fase declarativa, por lo que el administrado no puede oponer frente a las correspondientes providencias de apremio motivos de nulidad afectantes a la propia liquidación practicada sino sólo los referentes al cumplimiento de las garantías inherentes al propio proceso de ejecución, que se traducen en los motivos tasados de oposición determinados en los artículos 137 --luego 138-- de la Ley General Tributaria y 95.4 del Reglamento General de Recaudación " (F. de D. Tercero).

Pues bien, ninguno de los motivos tasados de oposición frente a la providencia de apremio , previstos en el artículo 167.3 de la LGT , concurre en el presente supuesto --la recurrente invoca los motivos c) y e), esto es, la falta de notificación de las liquidaciones y el error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada--.

En cuanto a la notificación de las liquidaciones, la Inspección tuvo perfecta constancia de que la sociedad GRUPO EMICELA S.A., se disolvió como consecuencia de la fusión por absorción por parte de la entidad EMICELA S.A., según consta en el anuncio de fusión publicado en el BORME, con fecha inscripción de 28 de diciembre de 2005.

Las actuaciones inspectoras se iniciaron el 01/12/2006, desarrollándose, tal y como consta en las mismas, respecto de la entidad EMICELA S.A., en calidad de sucesora de la entidad GRUPO EMICELA S.A., de conformidad con lo dispuesto en el artículo 40 de la L.G.T ., ya que, como consecuencia de la fusión, la entidad EMICELA S.A. sucedió a título universal a la sociedad GRUPO EMICELA S.A., subrogándose, por tanto, en la totalidad de los derechos y obligaciones de esta última.

En los propios acuerdos de liquidación, dictados por el Inspector Jefe con fecha 12 de diciembre de 2007, se hizo constar como obligado tributario a la entidad EMICELA S.A. (SUCESORA DE GRUPO EMICELA S.A.) tal y como se puede apreciar en los propios encabezamientos de los dos acuerdos de liquidación; uno correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002, y el otro también referido al Impuesto sobre Sociedades, pero en este caso comprendiendo los ejercicios 2003 y 2004.

En su momento la recurrente manifestó que "si bien es verdad que las actas se dirigían al obligado tributario, entidad EMICELA S.A., no es menos cierto que las liquidaciones que recogieron dichas actas iban dirigidas a la entidad inexistente, GRUPO EMICELA S.A.".

Pues bien, tanto en las actas, como en cada uno de los dos acuerdos de liquidación que fueron objeto de notificación, a quien se identifica como obligado tributario es a la entidad EMICELA S.A.; los períodos objeto de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación fueron ejercicios en los que aún no se había disuelto la entidad GRUPO EMICELA S.A. y el procedimiento inspector tuvo como objeto la comprobación de obligaciones tributarias generadas por esta última sociedad, circunstancia esta que pudo dar lugar a que en alguno de los documentos integrantes del expediente se hiciera constar como interesado a la entidad GRUPO EMICELA S.A., por cuanto que, en el fondo, la comprobación administrativa se dirigía a las obligaciones tributarias generadas por esta sociedad, si bien formalmente toda la actuación se desarrolló con la entidad que fue jurídicamente su sucesora, EMICELA S.A., que es quien aparece identificado en los correspondientes acuerdos de liquidación como obligado tributario.

En definitiva, los acuerdos de liquidación se notificaron a la entidad EMICELA S.A., sujeto este que es quien aparece identificado en el encabezamiento de los acuerdos como el obligado tributario.

En cuanto al lugar en el que se produce la notificación de las liquidaciones administrativas: las notificaciones administrativas de los acuerdos de liquidación se produjeron en el núm. NUM000 , de la CALLE000 , de la ciudad de Las Palmas de Gran Canaria, lugar donde se encuentra el domicilio designado a estos efectos por el representante del obligado tributario, D. Juan Manuel , quien ha sido designado previamente como representante autorizado, en virtud de autorización otorgada, con fecha 14 de febrero de 2006, por el representante legal del obligado tributario, Dª Marí Juana . No obstante la validez de esta autorización, la misma fue reiterada posteriormente con fecha 12 de abril de 2007, otorgando nuevamente la representación Dª. Marí Juana a favor de D. Juan Manuel , e identificando nuevamente como domicilio a efectos de notificaciones el despacho de abogados situado en el núm. NUM000 , de la CALLE000 , de la ciudad de Las Palmas de Gran Canaria.

Pues bien, estos hechos no aparecen desvirtuados por la recurrente. Así, la notificación de las liquidaciones se produjo correctamente de conformidad con los artículos 110 y 111 LGT 58/2003, en los términos que ya quedaron recogidos en las resolución del TEAR de Canarias y del TEAC ahora impugnadas (vid. en particular Fº de Dº Primero apartados 2.- y 5.- de esta resolución)...

... de los folios 1201 y 1371 de la documentación del expediente ahora remitida, resulta indubitada, a juicio de la Sala, la notificación de las liquidaciones en cuestión, con fecha 13 de diciembre de 2007, a las 11.25 horas y que las mismas resultaron conocidas por la recurrente (que además las impugnó, pero fuera de plazo, ante el TEAR de Canarias). Así, los acuerdos de liquidación (folios 1170 y ss. y 1322 y ss) identifican al obligado tributario: EMICELA, S.A. (SUCESORA DE GRUPO EMICELA S.A.), domicilio Recta de los Tarahales, nº 105, 35013-Las Palmas de Gran Canaria; y como representante, D. Juan Manuel , CALLE000 , núm. NUM000 , NUM001 , 35003-Las Palmas de Gran Canaria; y las notificaciones con acuse de recibo identifican la persona que recibe las mismas en el domicilio del representante autorizado, según el modelo de representación que igualmente obra en las actuaciones (F. de D. Cuarto).

Y tampoco el otro motivo tasado de oposición a la vía de apremio puede prosperar (" Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada "). Así, examinadas las reseñadas providencias de apremio (obran por ejemplo a los folios 16 a 20), es evidente que atendidas las circunstancias del presente caso resultan plenamente identificadas las deudas apremiadas --conceptos tributarios (ejercicios del Impuesto sobre Sociedades 2002 y 2003-2004)--, importe del principal y recargo de apremio, así como el deudor; es irrelevante y en todo caso un mero error no invalidante que aparezca a nombre de GRUPO EMICELA S.A. dados los datos que quedaron antes reseñados y como ponen de manifiesto las reclamaciones y recursos deducidos contra las mismas pues en ningún momento la recurrente ha podido ignorar quien era el deudor a quien se apremiaba.

En definitiva, cabe concluir que las providencias de apremio contienen todos los elementos al identificar la deuda, el deudor, liquidar el recargo y requerir para el pago, con los demás requisitos legales. Y sin que quepa examinar en este recurso, dirigido contra la reseñada resolución del TEAC y las indicadas providencias de apremio, el resto de los motivos invocados por la recurrente y que se dirigen frente a las liquidaciones originarias (F. de D. Quinto).

SEGUNDO

Dice la recurrente que con su sentencia de 30 de octubre de 2012 la Audiencia Nacional no hace otra cosa que convalidar una notificación improcedente por defectuosa, pasando por alto el hecho de que las notificaciones de las liquidaciones se practicaran a una sociedad inexistente, de cuya desaparición la Inspección tenía perfecta constancia, con la única excusa de que en los acuerdos de liquidación sí se identificaba como obligada al pago a EMICELA S.A., en su condición de sucesora por absorbente del GRUPO EMICELA S.A.

La conclusión a la que llega la Audiencia con esta sentencia --según la recurrente-- es opuesta a la de otra sentencia dictada por ella misma en fecha 29 de junio de 2007 en la que afirmaba que: "Las actas que fueron suscritas en conformidad por el representante de una sociedad desaparecida, y que dieron lugar a las liquidaciones y sanciones tributarias, son nulas por haberse entendido con una entidad inexistente, cuya personalidad jurídica ha desaparecido al tiempo de suscribirse las mismas en virtud de una operación societaria de fusión. Inaceptable la resolución del TEAC dando validez a las actas sin otra explicación que la existencia de un error disculpable en la identificación del obligado tributario e interpretando que las actas se suscribieron en realidad por la sociedad absorbente, en cuyo caso habría que plantearse el problema del apoderamiento conferido al representante que suscribió las actas, sin mandato para ello procedente de esta última sociedad" Pues bien, en la sentencia de fecha 30 de octubre de 2012 incurre la Sala sentenciadora en una patente contrariedad con la citada sentencia de 29 de junio de 2007 cuando dice que: "Pues bien, tanto en las actas como en cada uno de los dos acuerdos de liquidación que fueron objeto de notificación, a quien se identifica como obligado tributario es a la entidad EMICELA S.A. y el procedimiento inspector tuvo como objeto la comprobación de obligaciones tributarias generadas por esta última sociedad, circunstancia esta que pudo dar lugar a que en alguno de los documentos integrantes del expediente se hiciera constar como interesado a la entidad GRUPO EMICELA S.A., por cuanto que, en el fondo, la comprobación administrativa se dirigía a las obligaciones tributarias generadas por esta sociedad, si bien formalmente toda la actuación se desarrolló con la entidad que fue jurídicamente su sucesora, EMICELA S.A., que es quien aparece identificado en los correspondientes acuerdos de liquidación como obligado tributario..." Para luego añadir: "En definitiva, los acuerdos de liquidación se notificaron a la entidad EMICELA S.A., sujeto que es quien aparece identificado en el encabezamiento de los acuerdos como el obligado tributario...".

La realidad -dice la recurrente-- es que en este supuesto a lo que hay que atender es, en primer lugar, al objeto de la notificación que se practicó supuestamente en fecha 13 de diciembre de 2007; y en segundo lugar, se ha de considerar a quién iba dirigida dicha notificación. La solución a la primera de las preguntas planteadas es que lo que se pretendió notificar en fecha 13 de diciembre de 2007 fueron las dos liquidaciones y no los acuerdos de liquidación que fueron dictados en fecha 12 de diciembre de 2007 --supuestamente un día antes a su pretendida notificación-- y respecto a la contestación que merece la segunda cuestión es que las liquidaciones que contenía aquella notificación identificaba como obligado tributario o, si se prefiere, como obligado al pago, a la sociedad inexistente GRUPO EMICELA S.A., sin hacer la más mínima alusión a su sucesora EMICELA S.A. De lo que se desprende que la Inspección entendió los actos administrativos decisorios de todo el procedimiento con una sociedad inexistente de cuya inexistencia tenía perfecto conocimiento.

Pero, a juicio de la recurrente, la contradicción en que incurre la Sala sentenciadora alcanza su máxima expresión en el Fundamento de Derecho Quinto de la sentencia impugnada al rechazar la concurrencia del motivo de oposición que contra la providencia de apremio prevé la letra e) del 3 del artículo 167 de la LGT , invocada por la recurrente junto con la falta de notificación de la liquidación, cuando señala que: "es irrelevante y en todo caso un mero error no invalidante que (las providencias de apremio) aparezcan a nombre de GRUPO EMICELA S.A. dados los datos que quedaron antes reseñados y como ponen de manifiesto las reclamaciones y recursos deducidos contra las mismas pues en ningún momento la recurrente ha podido ignorar quien era el deudor a quien se apremiaba".

Con ello parece olvidar la Audiencia la finalidad básica que se persigue con toda notificación, como es asegurar la efectiva recepción del acto por el interesado en la medida en que el acto objeto de notificación, esto es, las liquidaciones, incide directamente sobre sus derechos e intereses legítimos, finalidad básica que desde luego difícilmente se puede cumplir si precisamente las garantías procesales a las que alude la Ley que han de rodear toda notificación administrativa son las que han brillado por su ausencia porque tales notificaciones no sólo no se han practicado a la persona interesada, jurídica en este caso, sino que se trataron de practicar a una persona jurídica inexistente. Todo lo cual le lleva a la recurrente a concluir que, al verdadero interesado en las notificaciones de las liquidaciones le ha resultado cuanto menos más complicado reaccionar contra dichos actos mermando sobremanera su derecho de defensa, sin que entonces se le pueda imputar bajo ningún concepto la extemporaneidad de las reclamaciones o recursos contra las mencionadas liquidaciones.

De otro lado, reprocha además a la parte recurrente la Audiencia Nacional en su sentencia de 30 de octubre de 2012 que resulta del todo improcedente que oponga motivos que afectan a las liquidaciones de las que las providencias de apremio traen causa por haber sido aquéllas objeto de impugnación autónoma.

Pues bien, frente al pronunciamiento en su sentencia de 30 de octubre de 2012 de la Audiencia Nacional sobre este particular, está lo sentado por la propia Audiencia en su sentencia de 13 de julio de 2009 .

Entiende la recurrente que mientras que en la sentencia impugnada de 30 de octubre de 2012 negó la Audiencia Nacional categóricamente la posibilidad de recurrir simultáneamente apremio y liquidación a través de un mismo recurso, en la sentencia anterior de 13 de julio de 2009 la misma Audiencia Nacional reconocía expresamente que sólo se da esa posibilidad en caso de falta de notificación de la liquidación, que es precisamente lo que ha ocurrido en nuestro supuesto por no haberse notificado las liquidaciones en voluntaria a la interesada sino a una sociedad que ni siquiera existía.

A la misma conclusión a la que llegó la Audiencia Nacional en la sentencia de 13 de julio de 2009 ha llegado el Tribunal Supremo en repetidas ocasiones, sírvanse de ejemplo las sentencias de fechas 22 de julio de 2005 , 20 de marzo de 2012 o 17 de mayo de 2012 . Así la sentencia de este Alto Tribunal de fecha 22 de julio de 2005 señalaba que: "La seguridad jurídica justifica que se rechace la posibilidad de debatir indefinidamente las discrepancias suscitadas entre los sujetos de la relación jurídico- tributaria y que iniciada la actividad de ejecución, en virtud de título adecuado, no puedan trasladarse a dicha fase las cuestiones que debieron solventarse en la fase declarativa, por lo que el sujeto pasivo de los impuestos no puede oponer a la providencia de apremio motivos de nulidad que afecten a la propia liquidación practicada Pero ello, claro está, resulta justificado sólo cuando se ha tenido oportunidad de oponer los motivos procedentes contra la liquidación, no en cambio cuando no ha existido tal posibilidad, como ocurre en el caso de la falta de notificación reglamentaria de la liquidación.

Por tanto, concluye la recurrente, procede casar la sentencia impugnada por no ser ésta ajustada a derecho, ya que la notificación de las liquidaciones en voluntaria a una sociedad inexistente ha supuesto la falta de notificación de las liquidaciones lo que determina, a su vez, que al no habérsele dado a la recurrente la oportunidad de defenderse en fase declarativa contra sendas liquidaciones ésta haya tenido que verse abocada a oponer a las providencias de apremio motivos de nulidad afectantes a las liquidaciones de las que traen causa las apremiadas, como es la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda por la caducidad del expediente al haber excedido la duración de la actuaciones inspectoras el plazo máximo previsto legalmente. Así, se ha de declarar también la nulidad de sendas liquidaciones apremiadas por prescripción.

TERCERO

Decíamos en la sentencia de 31 de mayo de 2010 (rec. 184/2005) que el recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta , Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a 99 ) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (s. 15 de julio de 2003 ).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97 ).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta".

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (rec. núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (rec. núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia ( art. 96.1 de la LJCA ).

Y el artículo 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a 30.000 euros (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1 ), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los artículos 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

Por último, es importante subrayar que en este especifico recurso de casación no cabe una revisión de la valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia En este recurso se parte de los hechos que, como justificados, ha fijado la sentencia impugnada. La prueba constituye una cuestión absolutamente ajena a este recurso extraordinario ( STS de 29 de junio de 2005, recurso de casación para la unificación de doctrina 246/2004 con cita de otras muchas).

CUARTO

En el caso de autos la recurrente señala, como pone de relieve el Abogado del Estado, dos causas de contradicción entre sentencias.

Respecto de la primera, cita la sentencia de la Audiencia Nacional de 29 de junio de 2007 (rec. 2/141/2004 ) que considera que no es correcto tramitar un procedimiento entendiéndolo con una sociedad ya desaparecida, en virtud de una operación societaria de fusión, y con el representante de dicha sociedad, porque no hay identidad entre el sujeto que comparece a la firma de las Actas con el que jurídicamente habría asumido las obligaciones tributarias transmisibles.

En cambio, en el caso de la sentencia ahora impugnada no se discute si la tramitación fue correcta, sino si la notificación de la liquidación fue correcta. Además, tanto la tramitación como la notificación de la liquidación no se hicieron con la sociedad extinguida (GRUPO EMICELA S.A.), sino con la sociedad sucesora por absorción de aquélla (EMICELA S.A.). Como dice la sentencia recurrida, aunque en alguno de los documentos integrantes del expediente se hiciera constar como interesada a la entidad GRUPO EMICELA S.A., por cuanto que, en el fondo, la comprobación administrativa se dirigía a las obligaciones tributarias generadas por esta sociedad, formalmente, toda la actuación se desarrolló con la entidad que fue jurídicamente su sucesora --EMICELA S.A.--, que es quien aparece identificada en los acuerdos de liquidación como obligado tributario. Por eso los acuerdos de liquidación se notificaron a la entidad EMICELA S.A. que es quien aparece identificada en el encabezamiento de los acuerdos de liquidación como el obligado tributario.

Por tanto la discordancia entre los hechos es total.

Respecto de la segunda causa de contradicción entre sentencias, la recurrente cita varias sentencias que indican que en un proceso entablado contra una providencia de apremio si falta la notificación de la liquidación apremiada, cabrá también discutir la propia liquidación obviamente planteando las cuestiones que afectan a tal liquidación.

En cambio la sentencia impugnada parte de examinar y decidir que la liquidación estaba correctamente notificada y que por ello la providencia de apremio fue correcta, razón por la que no procede entrar a examinar las posibles causas de impugnación de la liquidación.

Nuevamente los hechos examinados en tales sentencias son muy distintos, y no hay contradicción entre sus pronunciamientos puesto que, para todas estas sentencias incluida la impugnada, si la liquidación se ha notificado correctamente, el recurso contra el apremio no permitirá plantear impugnación contra la liquidación. Y como en el caso de autos --repetimos-- la sentencia recurrida sostiene que la notificación de las liquidaciones se produjo correctamente, de conformidad con los artículos 110 y 111 de la LGT 58/2003, sin que quepa una revisión de la valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia, no cabe impugnarla con ocasión del recurso entablado contra el apremio. Solución idéntica a la que se llega a partir de lo declarado en las sentencias citadas de contraste.

En consecuencia, faltando una mínima identidad, no ha lugar a la admisión del recurso de casación.

QUINTO

Pero es que, además, falta en el escrito de recurso la indicación de los motivos de casación.

El recurso se limita a exponer las razones por las que entiende que la sentencia impugnada resuelve de forma distinta a las citadas en contraste. Pero no dice cuál es el precepto que considera infringido ni expone las razones por las que considera que la sentencia impugnada sería errónea.

En cuanto a la primera causa de recurso, si una sociedad -EMICELA S.A.-- absorbe a otra --GRUPO EMICELA S.A.--, y como consecuencia de la fusión sucede a título universal en todos sus derechos y obligaciones, es correcto que la liquidación y el apremio girados por hechos realizados en su día por la absorbida sean de cargo de la absorbente.

En cuanto a la segunda causa del recurso, si la liquidación se notificó en debida forma, las cuestiones contra la misma debieron plantearse en los recursos procedentes contra ella y no con ocasión de un recurso contra un ulterior apremio, pues éste recurso se limita a causas tasadas de oposición, entre las que no están los vicios que pudiesen afectar a la liquidación, y como ésta se notificó correctamente, según estimó la sentencia recurrida, no siguen abiertos los plazos para recurrir la liquidación, por lo que el recurso contra ésta es extemporáneo y no puede acumularse (ni ejercitarse acumuladamente) al recurso entablado contra el apremio.

SEXTO

En atención a todo lo expuesto procede declarar que no ha lugar a admitir el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 93.5, en relación con el artículo 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA señala en 2.000 € la cuantía máxima de los honorarios del Abogado del Estado.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN

FALLAMOS

Que debemos declarar, y declaramos no haber lugar a admitir el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por la entidad mercantil EMICELA S.A. contra la sentencia dictada, con fecha 30 de octubre de 2012, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Séptima, de la Audiencia Nacional en el recurso núm. 226/2011 , sentencia que queda firme; con imposición de las costas causadas a la parte recurrente, con el límite señalado en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Manuel Vicente Garzon Herrero.- Emilio Frias Ponce.- Joaquin Huelin Martinez de Velasco.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Manuel Martin Timon.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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