STS, 11 de Marzo de 2000

Promotora de Negocios Astor S.A. promovió en escrito presentado el 26 de octubre de 1992 la reclamación 9325/92 ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, y al propio tiempo solicitó la suspensión de la ejecución del acto recurrido.

También formuló las reclamaciones 9326, 9323 y 9324, todas de 1992, en las que se planteó la misma cuestión incidental.

El Tribunal Económico-Administrativo tramitó los incidentes correspondientes para sustanciar la petición referida, resolviéndolas por sendas resoluciones de la misma fecha, 29 de enero de 1993, que fueron desestimatorias.

Contra dichas resoluciones se formalizaron recursos contencioso-administrativos, cuya tramitación correspondió a la Sección Segunda de la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, que los acumuló y finalizó por sentencia de 21 de febrero de 1995, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor : "Fallamos.- Que estimando parcialmente los recursoscontencioso-administrativos acumulados, interpuestos por PROMOTORA DE NEGOCIOS ASTOR, S.A., contra Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 29 de enero 1993, desestimatorias de la cuestión incidental promovida contra la Providencia del Secretario en las reclamaciones nº 9323/92, 9324/92, 9325/92 y 9326/92, en la que se concedía al reclamante el plazo de diez días para que constituyese garantía en alguna de las formas a que se refería el art. 81 del Reglamento de Procedimiento para las reclamaciones económico administrativas; y rechazaba la ofrecida por la recurrente, consistente en la constitución de una Hipoteca Inmobiliaria. Los declaramos contrarios a derecho, anulamos y dejamos sin efecto. Sin hacer expresa imposición de las costas procesales".

Dicha sentencia fue objeto de recurso de casación por el Sr. Abogado del Estado, en el que una vez interpuesto, recibidos los autos, admitido a trámite y efectuadas sus alegaciones por la entidad recurrida, se señaló el día 29 de febrero de 2000 para votación y fallo, en que tuvo lugar.

Se formula ante esta Sala el presente recurso en el que la única cuestión a dilucidar es si la garantía hipotecaria tiene cabida entre las que permiten a los interesados obtener, a través de su ofrecimiento, la suspensión de la ejecutividad de los actos al tiempo de interponer la reclamación económico-administrativo.

Hoy día, el art. 30 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, en su apartado 1 dispone que "el contribuyente tiene derecho, con ocasión de la interposición del correspondiente recurso o reclamación administrativa, a que se suspenda el ingreso de la deuda tributaria, siempre que aporte las garantías exigidas por la normativa vigente, a menos que, de acuerdo con la misma, proceda la suspensión sin garantía".

Mantiene, por tanto, el último texto legal sobre la materia la remisión a la normativa específica del sector, representada fundamentalmente, en la época en que se produjo la resolución recurrida, por el art. 81 del Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto, que contiene el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas.

Haciendo una interpretación muy amplia de este precepto, la Sala de instancia llegó a la conclusión de que pese a no incluirse la garantía hipotecaria entre las admisibles, los actos administrativos eran contrarios a Derecho y procedió a anularlos.

Y en su recurso, el Abogado del Estado se funda en el motivo previsto en el art. 95.1.4 de la Ley de la Jurisdicción de 1956 para oponer, frente a la sentencia impugnada, los siguientes óbices:

1. - Infracción del art. 22 del Real Decreto Legislativo 2795/1980, 12 de diciembre, por el que se articuló la Ley de Bases del Procedimiento Económico-Administrativo, e infracción asimismo del art. 81.4 del Reglamento de Procedimiento Económico-Administrativo, aprobado por Real Decreto de 20 de agosto de 1981.

2. - Infracción del art. 8 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa de 27 de diciembre de 1956.

El art. 22.1 del Real Decreto Legislativo 2795/1980 dispuso que la "la ejecución del acto administrativo impugnado se suspenderá a instancia del interesado si en el momento de interponerse la reclamación e garantiza, en la forma que reglamentariamente se determine, el importe de la deuda tributaria".

En cumplimiento de este precepto, el art. 81.4 del Reglamento de Procedimiento EconómicoAdministrativo, Real Decreto de 20 de agosto de 1981, estableció que las garantías que podrían constituir los reclamantes para obtener la suspensión deberían ser puestas a disposición del Tribunal y podrían consistir en depósito en dinero efectivo o en valores públicos, aval bancario de carácter solidario o fianza personal y solidaria prestada por dos contribuyentes de la localidad de reconocida solvencia.

La garantía hipotecaria, como puede verse, fué desterrada del cuadro de garantías alternativas y, desde entonces, esta exclusión se ha mantenido incólume, como puede verse en el art. 75.6 del Reglamento de Procedimiento aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, que sustituyó al anterior.Y en el ámbito de la suspensión de la ejecutividad de los actos impugnados en los recursos contencioso-administrativos, el art. 124.2 de la entonces vigente Ley de la Jurisdicción de 27 de diciembre de 1956 dispuso, en el mismo sentido, que "la caución habrá de constituirse en metálico o fondos públicos (..) o mediante aval bancario".

Igualmente debemos señalar que la exclusión de la garantía hipotecaria, como caución admisible en la pieza de suspensión de los recursos contencioso-administrativos ha sido mantenida firmemente por la jurisprudencia de esta Sala, pudiendo citarse las sentencias de 22 de junio de 1997 y 26 de junio de 1999.

Como es lógico, la sentencia impugnada no se apoya en esta norma sin fisuras para abrir una vía alternativa a la garantía hipotecaria.

Los argumentos que utiliza son otros:

- El Tribunal debe ajustar su interpretación a la realidad social.

- El instituto de la suspensión responde, como todas las medidas cautelares, a la necesidad actual de alejar un temor o daño futuro, lo que aconseja mantener la situación actual, bastando para ello la mera apariencia de un buen derecho, frente a la presunción de legalidad de los actos administrativos, de modo que no se frustre la resolución que en su día se dicte, ni se perjudique a quien, en legítimo ejercicio de su derecho, entable un recurso.

- Estos principios derivan del de seguridad jurídica "y abonan la conclusión de que los medios de garantía que allí se mencionan -se refiere al art. 81 del Reglamento de Procedimiento-, no son los únicos y, en consecuencia, su enumeración no es taxativa, ni determinativa, siendo por ello perfectamente posible el ofrecimiento de medios de garantía distintos de los previstos reglamentariamente".

- El art. 52.1 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación, al regular los requisitos que debe contener la solicitud de aplazamiento del pago de una deuda tributaria, dispone que el solicitante deberá ofrecer garantía en forma de aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca y el apartado 2 indica que "cuando se justifique que no es posible obtener dicho aval, o que con ello se compromete seriamente la viabilidad de una empresa, el órgano competente podrá admitir alguna de las siguientes garantías: a) Hipoteca inmobiliaria; b) Hipoteca mobiliaria; c) Prenda con o sin desplazamiento; d) Fianza personal o solidaria; e) Cualquier otra que se estime suficiente.

- El art. 53 permite al órgano de recaudación dispensar total o parcialmente de la prestación de las garantías exigibles "cuando el deudor carezca de medios suficientes para garantizar la deuda y la ejecución de su patrimonio pudiera afectar al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica o bien pudiera producir graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública".

- Los argumentos anteriores permiten modular la rigidez de los términos del art. 81 del Reglamento de Procedimiento, "permitiendo -dice la sentencia recurrida- la admisión de garantías distintas de las enumeradas".

- Deben prevalecer "principios constitucionales superiores como el de la tutela judicial efectiva que podría quedar conculcado, al sufrir perjuicios irreparables dada la cuantía de las reclamaciones -719.339.877 pts.- en el caso de no suspensión con garantía distinta de las contenidas en el art. 81 del Reglamento".

- Aunque la solución afirmativa supone una interpretación extensiva del art. 81, la misma no está prohibida por el art. 24 de la Ley General Tributaria, que se refiere al hecho imponible, a las exenciones o a las bonificaciones.

En lo único que esta Sala puede convenir con la sentencia de instancia es en la compatibilidad del art. 24 de la Ley General Tributaria con el mecanismo de la interpretación analógica que se utilice en materias que no sean las del hecho imponible, las exenciones o las bonificaciones.

Recientemente, tuvo ocasión de manifestarlo así esta Sala, en su sentencia de 21 de enero de 1999 (en la que se discutía si la Administración de Aduanas podía ejercitar el derecho de retención sobre mercaderías en trámite de levantamiento o debía exigir otras garantías) , en la que afirmamos que si los artículos 23 y 24 de la Ley General Tributaria establecen respectivamente que "las normas tributarias seinterpretarán con arreglo a los criterios adoptados en Derecho" y que "no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones", hemos de sacar la conclusión de que, no haciendo alusión alguna a las garantías fiscales, queda fuera de la analogía vedada en el precepto toda la materia referente a las garantías tributarias, con la consecuencia de poder utilizar cualquiera de los criterios interpretativos admitidos en Derecho y, entre ellos, obviamente, también el analógico, al que puede añadirse, como otro criterio admisible, el de la interpretación extensiva.

Mas no es ése el tema que inicialmente debemos plantearnos, sino si es admisible llegar a consecuencias indudablemente no previstas por el legislador, adoptando para un supuesto concreto y que dispone de su propia normativa, soluciones previstas para otro diferente.

Concretamente, en la presente cuestión litigiosa la sentencia de instancia ha superpuesto, a las garantías previstas por el Reglamento de Procedimiento de 1981 para las solicitudes de suspensión de la ejecutividad de los actos impugnados en una reclamación económico- administrativa, las previstas por el legislador, en el Reglamento de Recaudación de 1990, para las solicitudes de pago aplazado de una deuda tributaria.

Manifiestamente debemos responder en forma negativa, y precisamente en acatamiento del principio de seguridad jurídica y del principio de legalidad que se invocan en la sentencia impugnada.

Como dijimos en nuestra sentencia de 14 de marzo de 1998, toda operación de interpretación de un texto legal tiene límites inexorables "pues no cabe reconocer al operador jurídico la libertad para alterar la norma, llegando a consecuencias incompatibles con la propia voluntad del legislador, pues se resentiría la seguridad jurídica (art. 9.3 CE) y se lesionaría incluso el principio de legalidad".

Al propio tiempo, debe tenerse presente que conforme establece el art. 3 del Código Civil, las normas deben ser interpretadas según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto.

El sentido del texto con quien guarda evidente paralelismo en la regulación de las garantías admisibles es precisamente con el procedimiento jurisdiccional contencioso-administrativo, siendo evidente que en ambas existe la misma ratio y la misma solución: la exclusión de la garantía hipotecaria en beneficio de otras fórmulas más ágiles y sencillas.

En cambio, en el procedimiento de recaudación, para un supuesto evidentemente diferente, en el que la existencia de la deuda ya está reconocida o declarada firmemente, el legislador ha ampliado el catálogo de garantías que deben ofertarse, sin olvidarse de exigir otra serie de requisitos, que permiten al órgano de recaudación evaluar la falta de liquidez y la capacidad para generar recursos, de suerte que no basta el ofrecimiento de la garantía -y ello es una diferencia esencial con el procedimiento económico-administrativopara obtener el aplazamiento de pago, que podrá denegarse fundamente por otros motivos, según los diferentes supuestos que prevé el art. 55 del Reglamento de 1990.

La diferencia aludida se alza como criterio claramente diferenciador del distinto papel que desempeñan las garantías en uno y otro caso. La que se presta conforme a las previsiones del Reglamento de Procedimiento de 1981 produce un efecto automático sobre la Administración, por lo que es lógico que ésta restrinja las admisibles, en tanto que no ocurre lo propio con las que se detallan en el de Recaudación

Por otra parte, a pesar de cuanto afirma la sentencia de instancia, la limitación no afecta al derecho a la tutela judicial efectiva.

El derecho a obtener la suspensión de la ejecución (tutela cautelar) integra indiscutiblemente el derecho a la tutela judicial efectiva (Auto del Tribunal Supremo de 20 de diciembre de 1990, STS de 17 y 22 de junio 1997 y 22 de junio de 1999, y sentencias del Tribunal Constitucional 14/1992, 238/1992 y 148/1993), pero es también un derecho de configuración legal, que por ello mismo sólo puede ser disfrutado en los términos previstos en la Ley.

En la materia que analizamos suele invocarse el precedente constituido por las sentencias del Tribunal Constitucional 3/1983 y sobre todo la 30/1994, de 27 de enero de 1994, dictadas a propósito de garantías exigibles en procedimientos laborales, en las que las instancias habían denegado la garantía hipotecaria ofrecida para garantizar el importe de la condena.

Sobre la circunstancia de tratarse de soportes jurisdiccionales evidentemente diferentes, debe tenerseen cuenta que dicha doctrina fue considerablemente matizada por otras sentencias del mismo Tribunal, entre las que pueden señalarse -como indica la sentencia de esta Sala Tercera de 22 de junio de 1997, que estudió con detalle esta jurisprudencia- las SSTC 9/1983 y 100/1983.

Pero además es decisivo observar que aquella jurisprudencia se dictó condicionada a una serie de connotaciones probatorias, tales como el valor de los bienes hipotecados, la situación de quiebra en que se hallaba la empresa, la imposibilidad de ofrecer otras garantías y otras semejantes.

En el caso que nos ocupa, por el contrario, la sentencia de instancia omite cualquier referencia probatoria sobre dicha situación.

No permite por tanto hacer un enjuiciamiento situándonos en los parámetros de la doctrina que acabamos de citar.

Lejos de ello, la sentencia de instancia hace un mero discurso sobre la necesidad de ampliar los instrumentos del Reglamento económico-administrativo con los del Reglamento de Recaudación, sin otro horizonte que repudiar la limitación de garantías de aquél y declarar que en todo caso son procedentes las que ofrece éste, inclusive el prescindir de las mismas.

Por el contrario, es preciso subrayar, repitiendo lo que dicen las sentencias de 22 de junio de 1997 y 22 de junio de 1999, que el principio de legalidad, el sometimiento pleno y único al imperio de la Ley (arts.

9.3 y 127.1 CE) regula en términos absolutos el ejercicio de la función judicial.

Finalmente resta examinar los argumentos opuestos por la parte recurrida en sus conclusiones.

El primero de ellos consiste en que los preceptos en que se fundamenta el recurso estaban derogados desde el 23 de julio de 1995, fecha en que entró en vigor la Ley 25/1995, de 20 de julio, de modificación parcial de la Ley General Tributaria, cuya disposición Adicional Única modificó determinados aspectos del procedimiento económico-administrativo en lo relativo a la suspensión de la ejecución de los actos objeto de reclamación.

Dando nueva redacción al art. 22 del Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12 de diciembre, por el que se articuló la Ley 39/1980, de 5 de julio, de Bases del Procedimiento Económico- Administrativo, la Disposición adicional Única.Tres dispuso, en su apartado 1, que la ejecución quedaría suspendida automáticamente mediante la prestación de las denominadas garantías típicas (dinero a metálico, valores públicos, fianza personal y solidaria o aval bancario).

En su apartado 2 preceptuó que cuando el interesado no pudiera aportar las garantías necesarias para obtener la suspensión, el Tribunal podría decretar la previa prestación o no de garantías, si la ejecución pudiera causar perjuicios de imposible o difícil reparación. En tal supuesto, las garantías se incrementaron con las de hipoteca inmobiliaria, hipoteca mobiliaria, prenda, con o sin desplazamiento, fianza personal y solidaria y cualesquiera otras que se estimaran suficientes.

Y, en su apartado 3, la reforma agotó las previsiones, disponiendo que en caso de error aritmético, material o de hecho, la suspensión podría decretarse "sin necesidad de garantía".

La Ley 25/1995 entró en vigor, conforme a su Disposición Final Primera , al día siguiente de su publicación en el Boletín Oficial del Estado, hecho que tuvo lugar el día 22 de julio de 1995, por lo que la vigencia comenzó el día 23 inmediato.

Dado que la sentencia impugnada es de fecha 21 de febrero de 1995, es evidente que ni la sentencia podía haber tenido en cuenta la reforma legislativa ni la misma puede ser tenida en consideración en la presente casación, en la que se enjuicia la sentencia al tiempo de ser dictada, por lo que el argumento no puede ser utilizado en este recurso.

El siguiente argumento de la entidad recurrida tiene más trascendencia. Hace referencia a que en el trámite de conclusiones, en el que ocupaba la posición de parte demandante, aportó copias simples de resoluciones dictadas por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia, todas ellas de 30 de septiembre de 1994, recaídas en las reclamaciones 9323. 9324, 9325 y 9326 (recuérdese que son las que dieron lugar a las pretensiones de suspensión de la ejecutividad de las liquidaciones y sanciones practicadas e impuestas a dicha parte, de las que nacieron los recursos contenciososacumulados 645, 1084, 1085 y 1086, de que dimana la presente casación) en las cuales se estimaban parcialmente las reclamaciones, se anulaban las liquidaciones y se ordenaba la retroacción de los expedientes para que se giraran otras, en las que no figuraran sanción alguna, aunque sí intereses de demora.

En sus conclusiones en la instancia, el Abogado del Estado reconoció la certeza de dichas resoluciones e incluso argumentó que "si en el presente recurso se debate cuales sean las garantías posibles para la suspensión económico-administrativa, la anulación de la liquidación supone la innecesariedad de discutir unas garantías para una suspensión innecesaria, porque al no existir liquidación nada hay que suspender".

La sentencia recurrida no dedica a este tema la menor alusión.

Mas evidente es su impacto en la litis, puesto que, en efecto, fenecido el procedimiento económico-administrativo , tal como admiten ambas partes, la discusión sobre las medidas cautelares carece totalmente de sentido. La situación es similar a la que ocurre cuando en el recurso contencioso-administrativo existe contienda sobre las medidas cautelares. Si se dicta sentencia en el proceso principal, proclama una nutrida y reiterada doctrina de esta Sala, de ociosa cita, la discusión sobre las medidas cautelares carece de viabilidad y el proceso sobre ellas pierde su objeto.

Sean cuales sean las limitaciones formales que impone el recurso de casación, obligadamente ceñido a la sentencia recurrida, es patente que esta Sala debe pronunciarse sobre la viabilidad del argumento opuesto por la parte recurrida.

Sería contrario a la doctrina antes invocada adoptar resolución alguna sobre la legalidad de unas garantías que han quedado sin función procedimental.

El presente proceso, por tanto, ha quedado sin objeto, pues los actos impugnados se han extinguido.

El recurso, en definitiva, no debió ser admitido a trámite, convirtiéndose en el momento presente la causa de inadmisión en motivo de desestimación.

Por ello, ha de desestimarse el recurso, con la obligada condena en costas que determina el art. 102.3 de la Ley de la Jurisdicción.

Por todo lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.