STS, 30 de Mayo de 2014

JurisdicciónEspaña
Fecha30 Mayo 2014
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

SENTENCIA

En la Villa de Madrid, a treinta de Mayo de dos mil catorce.

Visto por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida en su Sección Segunda por los Magistrados anotados al margen, el presente recurso de casación núm. 2861/2012 interpuesto por la entidad industrial SNIACE S.A., representada por Procurador y bajo la dirección técnica-jurídica de Letrado, contra la sentencia dictada, con fecha 11 de junio de 2012, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Séptima, de la Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 565/2010 relativo a liquidación por canon de vertido correspondiente al ejercicio 2003 , por importe de 1.756.448,33 euros.

Ha comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado y en su representación y defensa el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO

La Confederación Hidrográfica del Norte (actualmente denominada Confederación Hidrográfica del Cantábrico) practicó a SNIACE S.A., con fecha 15 de junio de 2005, notificada el siguiente 7 de julio, por el concepto de canon de vertido , expediente V-39-0014-1, al río Besaya, en término municipal de Torrelavega, l iquidación del año 2003 , período 7 de junio a 31 de diciembre , por importe de 2.041.012,59 euros:

Contra la liquidación girada la interesada presentó reclamación ante el Tribunal Regional del Principado de Asturias, que, por resolución de 9 de marzo de 2007, anulo la liquidación para su sustitución por otra en la que se tuvieran en cuenta los días de inactividad que pudieran ser acreditados; en su ejecución se practicó nueva liquidación por la misma cuantía, contra la que se interpuso asimismo reclamación que, por resolución de 9 de mayo de 2008, fue estimada en parte, ordenándose la práctica de una nueva liquidación en la que se tuviera en cuenta lo ordenado en la impugnada y se desestimaron las demás pretensiones aducidas por la interesada sobre incorrecta determinación del coeficiente C-4; caducidad del derecho de la Administración a practicar las liquidaciones y ausencia de motivación que justifiquen los criterios utilizados para la determinación del canon; en ejecución de ella, la Confederación Hidrográfica del Norte practicó nueva liquidación número 991581082471-0 correspondiente al mismo período del ejercicio 2003, por importe de 1.756.448,33 euros.

SEGUNDO

Contra esta nueva liquidación del canon de vertido SNIACE S.A. presentó reclamación 33/183/09 ante el Tribunal Regional aduciendo incumplimiento del fallo de 9 de mayo de 2008 en la nueva liquidación practicada, e insistiendo en las mismas argumentaciones aducidas anteriormente sobre el coeficiente C-4, caducidad y ausencia de motivación de los criterios utilizados para la determinación del canon.

El Tribunal Regional por resolución de 8 de junio de 2009 , notificada el 15 siguiente, desestimó la reclamación en relación con el volumen de vertidos a tener en cuenta, argumentando que constaba en el expediente de gestión informe del Jefe del Área de Vertidos de fecha 27 de junio de 2008 según el cual los días de inactividad en el período a que se contrae la liquidación fueron 179, que son los computados en la nueva liquidación impugnada, y la declaró inadmisible respecto a las demás alegaciones de conformidad con lo señalado en el artículo 239.4.f de la Ley 58/2003 , General Tributaria, pues ya fueron resueltas y desestimadas.

TERCERO

Contra esta resolución SNIACE S.A. interpuso el 15 de julio de 2009 recurso de alzada en el que insistía en las mismas alegaciones aducidas ante el Tribunal Regional, excepto la cuestión relativa al volumen de vertido que daba por zanjada, añadiendo incongruencia de la resolución impugnada al no resolver todas las cuestiones planteadas pues en modo alguno cabe hablar de "cosa juzgada" como hace el Tribunal cuando dichas cuestiones no han adquirido firmeza al ser impugnadas de nuevo; por ello solicitó la revocación de la resolución impugnada y la anulación de la liquidación a que la misma se refiere.

El TEAC, en resolución de 7 de julio de 2010 (R.G. 5100-09), acordó desestimar el recurso y confirmar la resolución impugnada.

CUARTO

Contra la resolución del TEAC de 7 de julio de 2010 SNIACE S.A. promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que fue turnado a la Sección Séptima y resuelto en sentencia de 11 de junio de 2012 , cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Que desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de SNIACE, S.A. , contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 7 de julio de 2.010, a la que la demanda se contrae, la cual confirmamos, así como la liquidación de la Confederación Hidrográfica del Norte nº 991 581 082471-0, de la que trae causa. Sin efectuar condena en costas".

QUINTO

Contra la referida sentencia la representación procesal de SNIACE S.A. preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala y admitido en providencia de 26 de noviembre de 2012 de la Sección Primera de esta Sala. Y formalizado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso interpuesto, se señaló la audiencia del día 28 de mayo de 2014 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO

El presente recurso de casación interpuesto por SNIACE S.A. impugna la sentencia dictada, con fecha 11 de junio de 2012, por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , que desestimó el recurso interpuesto por la citada sociedad contra la Resolución del TEAC de fecha 10 de febrero de 2010, que desestimó el recurso de alzada interpuesto contra Resolución del TEAR de Asturias de 8 de junio de 2009, dictada en la reclamación nº 33/183/09, sobre canon de vertido, ejercicio 2003, periodo del 7 de junio a 31 de diciembre, y cuantía de 1.756.448,33 €.

Las consideraciones que tuvo en cuenta la Audiencia Nacional para desestimar el recurso fueron las siguientes:

"Alega la parte actora en su escrito de recurso como fundamento de su pretensión anulatoria, en síntesis, la incongruencia omisiva o "ex silentio" de la resolución impugnada, al omitir cualquier pronunciamiento sobre la denunciada incongruencia omisiva en la resolución del TEAR de 8 de junio de 2009 y la imposibilidad de dictar una tercera liquidación sobre el mismo tributo y periodo.

Invocada por el Sr. Abogado del Estado con carácter previo la inadmisibilidad parcial del recurso, a tenor del artículo 69.c) de la LJCA , por no existir pronunciamiento previo de la Administración sobre la imposibilidad de girar una tercera liquidación relativa al mismo ejercicio y periodo, pues tal pretensión la alegó la parte ante el TEAC pero no ante el TEAR de Asturias, ha de manifestarse que, ciertamente, según se comprueba en el propio escrito de reclamación ante el TEAR del Principado de Asturias, esta cuestión sobre la tercera liquidación no fue planteada, con lo que es evidente que no existe incongruencia alguna de dicho Tribunal por este motivo; y en cuanto a la incongruencia que ahora se alega por parte del TEAC en la resolución impugnada, tampoco existe, ya que en el Fundamento Segundo de dicha resolución se hace constar literalmente lo siguiente:

"Excepto la relativa a la cuestión del vertido efectivo, la interesada se limita a reproducir las alegaciones aducidas también ante el Tribunal Regional del Principado de Asturias, que dicho Tribunal rebatió en sus resoluciones de 9 de mayo de 2008 y 8 de junio de 2009 en los términos señalados en los Antecedentes Primero y Tercero; además, la resolución primeramente indicada ha adquirido firmeza en vía administrativa en cuanto no consta su impugnación en los plazos concedidos al respecto, resultando plenamente de aplicación, como se indica por el Tribunal Regional en la resolución impugnada, lo dispuesto en el artículo 239.4.f de la Ley 58/2003 , General Tributaria" (F. de D. Segundo).

Así pues, se da respuesta por el TEAC, como es de ver, a lo que alegaba la recurrente, en el sentido de que todo ello ya fue resuelto con anterioridad por el propio TEAR y adquirió firmeza, siendo por tanto inadmisibles tales pretensiones, aunque ello no se declare de forma expresa, sino desestimando el recurso de alzada.

Y el presente recurso debe ser desestimado igualmente con base en los mismos argumentos, al ser ajustados a derecho según resulta de las actuaciones, y no inadmitido --ya que no lo hizo el TEAC--, confirmando la tercera liquidación practicada, que ahora nos ocupa, pues se ha procedido en la resolución del TEAR de 8 de junio de 2009, como antes se dijo, a tener en cuenta el volumen de vertidos mediante informe del Jefe del Área de Vertidos de 27 de junio de 2008 según el cual los días de inactividad en el periodo fueron 178, que son los computados en la nueva liquidación impugnada, como se ordenaba en la resolución anterior de 9 de marzo de 2007. Habiendo sido ya resueltas las restantes alegaciones que se efectuaban en la resolución posterior del mismo TEAR de 9 de mayo de 2008, que alcanzó firmeza, y no existiendo por último obstáculo a la práctica de dicha tercera liquidación, habida cuenta de los defectos subsanables de que adolecían las dos primeras".

SEGUNDO

Los motivos de casación que formula la recurrente son los siguientes:

Primero.- Al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, por vulneración de la jurisprudencia del Tribunal Supremo mantenida, entre otras, en sus sentencias de 14 de marzo de 2008 (rec. casa. 1629/2007 ) y 23 de septiembre de 2009 (rec. casa. 7548/2005 ).

Dice la recurrente, como resumen de este primer motivo, que conforme tiene declarado este Tribunal, un error patente cometido en la valoración de la prueba puede hacerse valer en casación, pues el derecho a una tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 24 de la Constitución Española comporta que los referidos errores constituyan una vulneración del referido derecho y, en consecuencia, una infracción del ordenamiento jurídico revisable por el Alto Tribunal.

En el caso que nos ocupa, SNIACE S.A. ha defendido en todas las instancias administrativas, económico-administrativas y judiciales la imposibilidad de dictar por parte de la Administración una tercera liquidación por el mismo concepto -canon de control de vertidos-- y por el mismo ejercicio -periodo comprendido entre el 7 de junio y el 31 de diciembre de 2003--.

Sin embargo, la primera de las razones por las que la Audiencia Nacional desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto es porque "según se comprueba en el propio escrito de reclamación ante el TEAR del Principado de Asturias, esta cuestión sobre la tercera liquidación no fue planteada".

Asimismo, considera la Audiencia Nacional en la sentencia aquí recurrida que el referido motivo de impugnación -imposibilidad de dictar una tercera liquidación-"ya fue resuelto con anterioridad por el propio TEAR y adquirió firmeza", cuando resulta que la pretensión anulatoria planteada sólo ha podido serlo, precisamente, con ocasión de la emisión de la tercera liquidación por parte de la Confederación Hidrográfica del Cantábrico y no antes, por lo que no puede haber sido resuelto con anterioridad y haber adquirido firmeza. Se observa también en este punto un error de hecho.

En consecuencia, la sentencia impugnada incurre en sendos errores patentes que han sido determinantes a la hora de emitir el fallo.

Segundo.- Al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , por infracción de las normas del ordenamiento jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, por vulneración de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, mantenida entre otras, en su sentencia de 18 de diciembre de 1999 , (rec. casa, int. ley 3114/1999), o en su sentencia de fecha 26 de enero de 2002, (rec. 7161/1996 ) al confirmar una tercera liquidación sobre un mismo tributo y periodo, ya que la Administración no puede mantener abierta la posibilidad de liquidar un ejercicio "ad eternum", lo que provocaría a la recurrente inseguridad jurídica.

La sentencia de fecha 18 de diciembre de 1999 , dictada en el recurso de casación en interés de la ley 3114/1999, desestimó el recurso interpuesto por la Comunidad Autónoma de La Rioja, en el que se vetaba la posibilidad de que, anulada por el Tribunal Económico-Administrativo la segunda liquidación dictada por un mismo tributo y periodo, se ordenase por éste la retroacción de actuaciones para que se dictase por la Administración la tercera liquidación sobre el mismo hecho imponible.

En la misma línea, se expresó este Tribunal en su sentencia de 26 de enero de 2002, dictada en el recurso de casación número 7161/1996 , en la cual dispone que:

"Ciertamente, no puede sostenerse la posibilidad de que la Administración, indefinidamente, pueda reproducir una valoración después de haber sido anulada por causa a ella sola imputable, como ocurre en los casos de ausencia o deficiencia de motivación. Tanto en los casos en que esa anulación se haya decretado en la vía económico-administrativa como en la jurisdiccional, la retroacción de actuaciones que pueda haberse pronunciado por el órgano revisor correspondiente no puede multiplicarse poco menos que hasta que la Administración "acierte" o actúe correctamente. Si, producido el indicado pronunciamiento, la Administración volviera a adoptar una valoración inmotivada, quedaría impedida para reproducirla o rectificarla".

Y es que, permitir lo contrario, vulnera el principio de seguridad jurídica, al crear una situación de incertidumbre al administrado del todo inaceptable por nuestro ordenamiento jurídico, pues no puede la Administración emitir sucesivas liquidaciones esperando que, con alguna de ellas acierte y encuentre la fórmula de la liquidación correcta.

En consecuencia, en aras a preservar el más elemental principio de seguridad jurídica, no cabe más que anular nuevamente la liquidación núm. 991 581 082471 0 por ser la tercera liquidación correspondiente a un mismo tributo, ejercicio y periodo (canon de control de vertidos correspondiente al periodo 7 de julio de 2003 a 31 de diciembre de 2003) y declarar la imposibilidad de dictar una cuarta liquidación.

TERCERO

El escrito de interposición considera, en su primer motivo de casación, que han existido dos errores patentes en la sentencia recurrida.

El primer error patente se habría producido cuando afirma que "según se comprueba en el propio escrito de reclamación ante el TEAR del Principado de Asturias, esta cuestión sobre la tercera liquidación no fue planteada".

Ciertamente, hay que decir que la parte recurrente en su escrito de alegaciones en vía económico administrativa, de 7 agosto de 2008, folios 147 a 163, sí que planteó como primera alegación la "Imposibilidad de dictar una tercera liquidación sobre el mismo tributo y periodo", alegación que no fue recogida por la resolución del TEAR de 8 de junio 2009, reclamación 33/183/2009 , Folios 22 a 23 , entre los motivos de impugnación articulados por la parte y que al respecto se limitó a remitirse a lo expuesto por el mencionado TEAR en lo resuelto en la Reclamación 33/1359/2007 . Por otra parte, la recurrente en su recurso de alzada ante el TEAC de 15 de julio de 2009, folios 2 a 13, volvió a plantear esta cuestión, a la vez que aducía la incongruencia del TEAR (folios 3 a 6, vuelto). Este órgano, en fecha 7 de julio de 2010, folios 39 y siguientes, tampoco se pronuncio expresamente sobre dichas cuestiones, aunque se remitía, a su vez, como motivación, a las resoluciones del TEAR de 9 de mayo de 2008 y 8 de junio de 2009, ante él recurrida.

Ahora bien, al margen de ello resulta evidente que en el caso de autos el defecto aducido no ha causado efectiva indefensión a la parte actora, la cual no se ha visto privada de ejercitar las acciones pertinentes, tanto en vía administrativa como jurisdiccional, incluyendo este recurso, planteando la imposibilidad de dictar la tercera liquidación, razones que llevan a desestimar dicha alegación.

Con todo, esa afirmación errónea de la sentencia constituye, como indica el Abogado del Estado, un mero obiter dicta para rechazar que hubiese existido incongruencia omisiva en la resolución del TEAR de Asturias, cuestión irrelevante en el proceso de instancia cuyo objeto era la resolución del TEAC.

El segundo error patente se habría producido, según los propios términos del escrito de interposición, porque la sentencia recurrida ha considerado "que el referido motivo de impugnación -imposibilidad de dictar una tercera liquidación-"ya fue resuelto con anterioridad por el propio TEAR y adquirió firmeza".

Mas tampoco esa aseveración es cierta ya que esa frase de la sentencia recurrida está referida a las restantes alegaciones pero en cuanto a la alegación concerniente a la imposibilidad de practicar una tercera liquidación, la sentencia recurrida no la desestimó porque hubiese adquirido firmeza, sino porque "no existía, por último, obstáculo a la práctica de dicha tercera liquidación, habida cuenta de los defectos subsanables de que adolecían las dos primeras (líneas finales del F. de D. Tercero), cuestión radicalmente ajena a la firmeza de la resolución de 9 de mayo de 2008.

CUARTO

El segundo motivo del escrito de interposición invoca la vulneración de la jurisprudencia que concreta relativa a la imposibilidad de que la Administración dicte repetidas liquidaciones sobre un mismo periodo y concepto tributario en base a anulaciones sucesivas en vía de recurso administrativo o jurisdiccional.

Esta Sala ya dijo en su sentencia de 25 de octubre de 29012 (casa. 2116/2009 ), a propósito de un motivo de casación invocado por la misma entidad recurrente -SNIACE S.A.-y relativo también a la imposibilidad de que la Administración dicte en la liquidación de un canon de vertido cuantas liquidaciones quiera por un mismo ejercicio sin limitación alguna y hasta que acierte, que "la potestad revisora de los Tribunales Económico-Administrativos y sus límites son cuestiones que han generado posiciones encontradas en la jurisprudencia. El Tribunal Supremo, en sus sentencias de 7 de abril de 2011 y 26 de marzo de 2012 , entre las más recientes, ha definido cúando y cómo puede ordenarse válidamente una retroacción de actuaciones a efectos de que la Administración actuante pueda volver a dictar un acto administrativo en sustitución del anulado.

El artículo 239.3 de la LGT 58/2003, de 17 de diciembre, establece en su párrafo primero que la resolución de las reclamaciones económico-administrativas "podrá ser estimatoria, desestimatoria o declarar la inadmisibilidad. La resolución estimatoria podrá anular total o parcialmente el acto impugnado por razones de derecho sustantivo o por defectos formales".

El párrafo segundo del citado precepto añade que "cuando la resolución aprecie defectos formales que hayan disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal".

Como se ve, la Ley General Tributaria reconoce que la retroacción de actuaciones constituye un mecanismo previsto para aquellos supuestos en que el acto administrativo en cuestión adolece de un defecto de forma y éste comporta la invalidez en los términos del artículo 63.2 de la Ley 30/92 , es decir, cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensable para alcanzar su fin o de lugar a la indefensión de los interesados. De este modo, con la retroacción se permite a la Administración proseguir con sus actuaciones desde el momento en que se incurrió en el referido defecto con el fin de que la tramitación del procedimiento se ajuste a la establecida o de subsanar la indefensión padecida.

La retroacción de actuaciones solo se prevé para los supuestos de vicios formales que produzcan indefensión en cuyo caso es improcedente cualquier pronunciamiento sobre el fondo. Lo que procede es simplemente anular la liquidación, ordenando la retroacción al momento en que se haya producido el defecto formal de que se trate.

La cuestión clave reside en determinar cúando nos encontramos ante un defecto de forma o de tramitación del procedimiento o ante un vicio que afecta directamente a la legalidad del acto administrativo.

En el moderno Derecho administrativo cabe distinguir entre la forma en que se produce la voluntad administrativa (procedimiento a través del cual se gesta la voluntad de la Administración) y la forma en que dicha voluntad se declara o manifiesta (documento escrito en que se plasma o exterioriza el acto administrativo).

Así, en relación con la liquidación tributaria por ejemplo, son defectos formales los vicios procedimentales y, además, aquellos que afectan al propio escrito en el que se documenta la liquidación y que no forman parte del elemento definitorio o cuantificador de la obligación tributaria (fecha, órgano autor del acto, datos del sujeto pasivo, firma del titular del órgano administrativo, indicación del carácter de la liquidación, plazos de ingreso o el denominado pie de recurso en el que se indican los recursos, plazos o señalamiento del órgano ante el que cabe impugnar dicho acto). En el bien entendido de que, por lo general, la omisión de estos requisitos formales, o cualquier error en los mismos, solo conlleva la anulación del acto si provoca indefensión en el interesado.

En definitiva, que pueden calificarse como formales un primer grupo (formal-procedimental) formado por los vicios en que se incurre en el proceso de formación de la voluntad administrativa y un segundo grupo (formal-documental) integrado por los defectos en que se incurre en la redacción del documento que incorpora el acto administrativo resultado de aquel procedimiento y que no estén directamente relacionados con la definición o cuantificación del tributo; siendo los defectos que afecten a este último los que deben ser considerados propiamente como defectos o vicios de naturaleza material.

Lo característico de los defectos formales es la indefensión que pueden provocar al contribuyente (siendo éste el criterio precisamente para provocar su anulabilidad) mientras que en los materiales el defecto suele incidir en la incorrecta aplicación o interpretación de la normas que definen y cuantifican el tributo.

La sentencia de 26 de marzo de 2012 (casa. 5827/2009 ) vuelve a confirmar el criterio de que los Tribunales económico- administrativos pueden aprobar resoluciones que expulsen del mundo del Derecho el acto impugnado porque ha sido adoptado sin cumplir las garantías formales y procedimentales dispuestas en el ordenamiento jurídico o sin contar con los elementos de juicio indispensables para decidir, ordenando retrotraer las actuaciones y reproducir el camino, ya sin los defectos o las carencias inicialmente detectadas (contenido de la decisión que se contempla hoy en los artículos 239.3 de la Ley General Tributaria de 2003 y 66.4 del Reglamento que la desarrolla en materia de revisión).

Ahora bien, si optan por la retroacción de actuaciones no pueden olvidar que en nuestro sistema jurídico tal remedio constituye un instrumento para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario reclamante, de modo que resulte menester desandar el camino para practicarlo de nuevo, reparando la lesión; se trata de subsanar defectos o vicios formales (el propio art. 239.3 de la nueva Ley General Tributaria , en su segundo párrafo, así lo expresa con meridiana claridad). O, a lo sumo, para integrar los expedientes de comprobación e inspección cuando la instrucción no haya sido completa y, por causas no exclusivamente imputables a la Administración, no se cuente con los elementos de juicio indispensables para practicar la liquidación; se trata de acopiar los datos de hecho indispensables para dictar una decisión ajustada a derecho, que, por la ausencia de los mismos, no se sabe si es sustancialmente correcta o no.

Desde luego, la retroacción de actuaciones no constituye un expediente apto para corregir los defectos sustantivos de la decisión, dando a la Administración la oportunidad de ajustarla al ordenamiento jurídico. Es decir, cabe que, ordenada y subsanada la falla procedimental, se adopte un nuevo acto de contenido distinto a la luz del nuevo material alegatorio y fáctico acopiado; precisamente, por ello, se acuerda dar marcha atrás. Ahora bien, si no ha habido ninguna quiebra formal y la instrucción está completa, no cabe retrotraer para que la Administración rectifique, por ese cauce, la indebida fundamentación jurídica de su decisión.

Si la retroacción de actuaciones no constituye un expediente apto para corregir los defectos sustantivos de la decisión es porque la función propia de la retroacción de las actuaciones es la de depurar el procedimiento de sus vicios invalidantes o integrar sus omisiones mediante la práctica de las diligencias o actuaciones omitidas. Su finalidad no es la de conceder a la Administración una segunda oportunidad para practicar la liquidación y para reorientar la actividad administrativa hacia una actuación distinta. No es ésta la función de los TEA.

A la Administración no se le puede imponer la tesitura de acertar a la primera, de modo que si yerra ya no tenga posibilidad alguna de liquidar el tributo, aun cuando su potestad no haya prescrito.

Es claro que estas nuevas actuaciones no pueden desembocar en la reiteración del acto anulado, incurriendo en los mismos defectos de forma o de fondo, pues en tal caso decaería el derecho a liquidar. Así lo ha entendido la Jurisprudencia al afirmar que el derecho de la Administración a corregir las actuaciones producidas con infracción de alguna garantía o formalidad o insuficiencia de motivación no tiene carácter ilimitado, ya que la retroacción de actuaciones no puede multiplicarse poco menos que hasta que la Administración acierte o actúe correctamente ( STS de 7 de octubre de 2000 ).

La sentencia de esta Sala de 26 de marzo de 2012 (casa. 5827/2009 ) ha recordado que la jurisprudencia ha establecido un límite a la posibilidad de que la Administración liquide de nuevo cuando, retrotraídas las actuaciones, vuelve a dictarse un acto que adolece del mismo o similar vicio que el inicialmente anulado. En tal tesitura, no cabe dictar una nueva liquidación en aras de la seguridad jurídica. En realidad, cuando ocurre tal, si el defecto es reiterado, se produce un acto que frontalmente no ejecuta la decisión económico-administrativa o jurisdiccional que ordenó la retroacción de las actuaciones para practicar una nueva liquidación sin el vicio que motivó la anulación.

En esas situaciones, la imposibilidad de reconocer a la Administración una tercera oportunidad deriva del principio de buena fe al que están sujetas las Administraciones públicas en su actuación ( art. 3.1 de la Ley 30/1992 ) y es consecuencia de la fuerza inherente al principio de proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario, conforme dispone hoy el artículo 3.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , entendido como la adecuación entre medios y fines. Es, además, corolario de la prescripción del abuso de derecho, que a su vez dimana del pleno sometimiento de las Administraciones públicas a la ley y al derecho (ex art. 103.1 de la Constitución española ). Jurídicamente resulta intolerable la actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, la repetición de idéntico yerro, por atentar contra su deber de eficacia, impuesto en el mencionado precepto constitucional, desconociendo el principio de seguridad jurídica, proclamado en el artículo 9.3 de la propia Norma Fundamental (en este sentido tres sentencias de 3 de mayo de 2011 (casaciones 466/98 , 4723/2009 y 6393/2009 , F. de D. Tercero en los tres casos).

Tras las consideraciones expuestas, el segundo motivo de casación no puede tampoco ser estimado. No ha habido aquí reiteración del acto o actos anulados. Los defectos de forma o de fondo en que ha incurrido la Administración no tienen virtualidad suficiente para hacerle decaer en su derecho a liquidar.

QUINTO

Al no acogerse ninguno de los motivos alegados, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por SNIACE S.A. y ello debe hacerse con imposición de las costas al recurrente ( art. 139.2 LJCA ) al haberse desestimado totalmente el recurso, si bien el alcance cuantitativo de la condena en costas no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 7.000 euros atendida la facultad de moderación que el artículo 139.3 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN

FALLAMOS

Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de SNIACE S.A. contra la sentencia dictada, con fecha 11 de junio de 2012, en el recurso contencioso-administrativo núm. 565/2010, por la Sección Séptima de la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional , con la consecuente imposición de las costas causadas en este recurso a la parte recurrente con el límite señalado en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Manuel Vicente Garzon Herrero.- Emilio Frias Ponce.- Joaquin Huelin Martinez de Velasco.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Manuel Martin Timon.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.

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