STS, 10 de Marzo de 2014

Con fecha 19 de enero de 2006, los servicios de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Dirección Central de Grandes Contribuyentes incoaron al Banco Atlántico, S.A., Acta de disconformidad núm. A02 71111102, por el concepto Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1.998 a 2.001, en la que se hacía constar lo siguiente:

a) Que Banco Atlántico, S.A. fue absorbido por Banco de Sabadell, S.A. mediante escritura de fusión de 6 de agosto de 2004, inscrita en el Registro Mercantil el 1 de septiembre de 2004, ultimándose las actuaciones de comprobación en sede de esta última sociedad.

b) Que las actuaciones de comprobación se iniciaron el 3 de julio de 2003, debiendo atenderse en el cómputo del plazo de duración a la existencia de dilaciones imputables al obligado tributario por 321 días, según se especifica, y a la ampliación de dicho plazo a 24 meses, acordada por el Inspector-Jefe el 3 de mayo de 2004.

c) Que el motivo de regularización objeto de disconformidad era la aplicación del diferimiento por reinversión, corrección monetaria y deducción por reinversión de beneficios extraordinarios (en el ejercicio 2001), en relación con el importe de la renta positiva derivada de la enajenación de inmuebles adjudicados en pago de deudas.

d) Que, a juicio de la Inspección, las rentas anteriores no podían acogerse a tales beneficios fiscales por cuanto que:

i) Los inmuebles adjudicados no responden al concepto de inmovilizado que requieren los correspondientes preceptos de la Ley del Impuesto, en tanto que esa calificación debe hacerse atendiendo a la afectación de tales inmuebles, de acuerdo con el concepto de inmovilizado previsto en el art. 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas .

ii) El diferimiento de tales rentas no respetaba ni el espíritu ni la finalidad de la norma, dado que el incentivo fiscal se establece con el fin de amortiguar la distorsión que el gravamen de las plusvalías puede introducir en las decisiones empresariales de renovación de activos, en aquellos casos en que la transmisión del activo está sometida a un previo juicio de oportunidad sobre el coste-beneficio que supone la operación de renovación o recomposición del activo fijo de la empresa. Motivo por el que el diferimiento por reinversión no debe aplicarse en relación con aquellos elementos del circulante cuyo destino es, precisamente, el de ser transmitidos sucediendo lo mismo en el caso de deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

iii) La corrección monetaria no tiene la finalidad de corregir el valor de elementos cuyo destino es permanecer el mayor tiempo posible en el patrimonio de la empresa.

e) Que los ajustes practicados por diferimiento y corrección monetaria por el sujeto pasivo, así como la deducción en cuota declarada en 2001, en la parte en que se refiere a inmuebles adjudicados consistieron en eliminar tales ajustes extracontables y la deducción por reinversión.

Tras el Informe ampliatorio y las alegaciones de la obligada tributaria, el Jefe de la Oficina Técnica dictó Acuerdo de liquidación, de fecha 10 de mayo de 2006, confirmando la propuesta de regularización del actuario, aunque ajustando el cálculo de intereses de demora, resultando una deuda tributaria total de 2.874.080,04 euros. Respecto de los intereses de demora, el periodo de devengo de los mismos abarcaba desde el 25 de julio de 2002, en que se produjo el ingreso indebido, hasta el 10 de mayo de 2006, fecha del acuerdo de liquidación, si bien se descuentan los 321 días de dilaciones imputables a la entidad.

Contra el anterior acto administrativo de liquidación, la entidad bancaria interpuso reclamación económico-administrativa (R.G. 2415-2006), alegando la caducidad del procedimiento por incumplimiento del plazo de una mes para dictar el acto de liquidación, así como la procedencia de la aplicación del diferimiento por reinversión y corrección monetaria a las ventas de activos adjudicados en pago de deudas, y el incorrecto cálculo de los intereses de demora devengados a su favor.

La reclamación fue desestimada por Resolución de 14 de mayo de 2008 del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC).

Disconforme con la Resolución del TEAC, la representación de Banco de Sabadell, S.A. presentó recurso contencioso-administrativo núm. 355/2008, formulando demanda por escrito registrado el 1 de octubre de 2008 en el que, en lo que aquí interesa, se alegaba: a) la infracción del plazo legalmente previsto por el art. 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ), así como en el art. 29 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (LDGC), respecto de la duración de las actuaciones inspectoras, por haberse prolongado éstas durante más de doce meses, sin que tenga validez el acuerdo de ampliación de dichas actuaciones, ya que se dictó tras haber expirado el plazo máximo de duración de un año, y sin exponer cuales han sido los motivos; b) la procedencia de la aplicación del diferimiento por reinversión y los coeficientes de corrección monetaria a las ventas de activos adjudicados en pago de deudas; y c) el incorrecto cálculo del importe de los intereses de demora devengados a su favor, contenidos en la propuesta de liquidación recogida en el Acta.

La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó el 17 de mayo de 2010 Sentencia desestimatoria de la demanda.

Frente a la alegación de nulidad de la liquidación por prescripción derivada de la caducidad del procedimiento inspector, por excederse el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, la Sala de instancia señala que « el citado acuerdo de ampliación tiene su cobertura en el artículo 29.1 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, que por primera vez introdujo en nuestro ordenamiento jurídico-tributario un plazo de duración limitada de las denominadas "actuaciones inspectoras" que, como es sabido, en la normativa anterior (Real Decreto 803/1993, de 28 de mayo, por el que se modifican determinados procedimientos tributarios, Anexo 3) no tenían plazo prefijado para su terminación y ello con el manifiesto propósito, según la propia Exposición de Motivos de la Ley, de lograr el anhelado equilibrio en las relaciones de la Administración con los administrados y de reforzar la seguridad jurídica en el marco tributario. Se estableció, pues, por primera vez un plazo de duración de las actuaciones inspectoras, con carácter general, de doce meses ampliable por otros doce meses cuando concurran las circunstancias establecidas en el propio precepto, iniciándose el cómputo el mismo día de la notificación al sujeto pasivo del inicio de dichas actuaciones y excluyéndose del mismo las dilaciones imputables al contribuyente y los períodos de interrupción justificada.

Dichas circunstancias fueron posteriormente concretadas en el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero , el cual introdujo en el Reglamento General de Inspección el artículo 31 ter, que estableció en su apartado 1 º que el plazo general de duración de las actuaciones inspectoras podrá ser ampliado cuando concurran alguna de las siguientes circunstancias:

"a) Que se trate de actuaciones que revistan especial complejidad. Se entenderá que concurre esta circunstancia a la vista del volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades o su tributación como grupos consolidados, o en régimen de transparencia fiscal internacional.

A estos efectos, y sin perjuicio de su necesaria apreciación a la vista de las circunstancias del caso concreto objeto de comprobación, podrá considerarse que las actuaciones revisten especial complejidad cuando se produzca alguno de los siguientes supuestos:

1. Cuando el volumen de operaciones de la persona o entidad sea igual o superior al requerido para la obligación de auditar sus cuentas.

2. Cuando el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales de la persona o entidad, la desaparición de los libros o registros contables o su falta de aportación por el contribuyente, determine una mayor dificultad en la comprobación que requiera de la ampliación del plazo.

3. Cuando se compruebe la actividad de un grupo de personas o entidades vinculas y dichas actuaciones requieran la realización de comprobaciones a diversos sujetos pasivos en el ámbito de diferentes Delegaciones de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

4. Cuando el obligado tributario realice actividades fuera del ámbito territorial de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que corresponda a su domicilio fiscal, que requieran la realización de actuaciones de comprobación de la inspección fuera de dicho ámbito territorial.

b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el contribuyente ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades, empresariales o profesionales, que realice".

El propio precepto -apartado 2 - prevé que "la apreciación de la concurrencia de algunas de las circunstancias mencionadas en los apartados anteriores se realizará por el funcionario, equipo o unidad que esté desarrollando la actuación de que se trate. La propuesta de ampliación se dirigirá por escrito al Inspector Jefe, ponderando la importancia de las circunstancias reseñadas en orden a la necesidad de ampliar el plazo".

De los preceptos transcritos se deduce, en efecto, que la prórroga del plazo no es automática, sino que la ampliación es una excepción a la regla general de que las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección deberán, con arreglo al artículo 29 citado, concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente; y, de otra parte, que deberá motivarse tanto la propuesta como el acuerdo de ampliación.

Pues bien, por motivación debe entenderse aquella que permite conocer las razones que conducen a la decisión adoptada y que, en definitiva, justifican la actuación administrativa.

Se trata, en efecto, del requisito general de la motivación del acto administrativo, recogido en el artículo 54.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (antes, en el artículo 43 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 ), que tiene por finalidad la de que el interesado conozca los motivos que conducen a la resolución de la Administración, con el fin, en su caso, de poder rebatirlos en la forma procedimental regulada al efecto.

En este sentido, se ha venido destacando tanto por la jurisprudencia como por la doctrina científica, la estrecha conexión entre el requisito de la motivación y el derecho de defensa del obligado tributario. Pero la exigencia de motivación no se reduce a esa conexión. La obligación de motivar no está prevista sólo como garantía del derecho a la defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración Tributaria así como de la observancia de las reglas que disciplinan el ejercicio de las potestades que le han sido atribuidas. La obligación de notificar los elementos básicos de las liquidaciones tributarias y, en general, de todos los actos administrativos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos, es consecuencia, a su vez, de los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad enunciados por el apartado 3 del artículo 9 de la Constitución y que también desde otra perspectiva puede considerarse como una exigencia constitucional impuesta no sólo por el artículo 24.2 de la Constitución sino también por el artículo 103 de la propia Constitución que garantiza el principio de legalidad en la actuación administrativa.

En el presente caso, y frente a lo que por la demandante se alega, tal y como se recoge en el acuerdo de ampliación controvertido de 3 de mayo de 2.004, notificado el día 10 siguiente, la ampliación se acordó por razones de complejidad y de dispersión geográfica, a la vista del volumen de operaciones del sujeto pasivo, superior en todos los ejercicios comprobados al mínimo que se requiere para la obligación de auditar las cuentas, concretándose el volumen de las operaciones y detallando el importe para cada ejercicio, y haciendo constar que debe atenderse a que se analizan operaciones con las sucursales de Lisboa, Nueva Cork, Miami y Gran Caimán, lo que comporta que se ha apreciado correctamente la concurrencia de al menos una de las circunstancias mencionadas en el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, en relación con el artículo 29 de la Ley 1/98 , en relación a su vez con el artículo 54 de la Ley 30/92 y artículos 3.1 y 22 de la propia Ley 1/98 y, de otra parte, con pleno respeto al procedimiento establecido, muy especialmente el trámite de audiencia otorgado al interesado cuando se le notificó la propuesta de ampliación del plazo, habiendo podido alegar cuanto hubiera tenido por conveniente.

A todo lo expuesto, cabe añadir que lo más adecuado para calificar las actuaciones como de especial complejidad es residenciar esa competencia de valoración de la dificultad en el Inspector Jefe y no en el propio actuario, ya que, en definitiva, las normas en cuestión no sólo son una garantía para el interesado, sino que también tienen un indudable aspecto de control de la propia Administración y sería absurdo que ese control lo hiciera por sí el propio controlado.

Cabe añadir a lo anterior, de un lado, la precisión de que las normas que habilitan a la Administración para ampliar el plazo máximo de duración de actuaciones también la apoderan, dados sus términos, para apreciar de forma discrecional la concurrencia de los requisitos configuradores, pues la dificultad o complejidad de las actuaciones de comprobación no es un mero dato objetivo que pueda ser valorado con posterioridad y abstracción hecha de las circunstancias concurrentes, de suerte que las propias reglas que permiten la ampliación también dotan a la Administración de un cierto margen de apreciación que, dentro de los límites intrínsecos de la actividad de comprobación, resulta difícilmente fiscalizable en sede jurisdiccional, al menos si no se observa que la Administración ha obrado con arbitrariedad, lo que aquí es descartable. De otro lado, que el motivo de la ampliación está suficientemente razonado, de suerte que no es válido invocar frente a la validez del acto de trámite que lo acuerda vicio alguno de motivación, que no puede estar presente por el mero hecho de que el interesado discrepe del razonamiento verdaderamente exteriorizado.

A mayor abundamiento, debe señalarse que en similares términos se ha pronunciado esta Sala en sentencias dictadas el 15 de marzo de 2007 (recurso 230/2004 ), 22 de marzo de 2007 (recurso 290/2004 ) y de 7 de mayo de 2007 (recursos 285/2004 y 672/2004 ), entre otros, procedimientos todos ellos interpuestos por la hoy recurrente, así como esta misma Sección en Sentencia de fecha 17 de julio de 2.006, recaída en el recurso núm. 210/2006 , interpuesto también por la misma entidad » (FD Segundo).

Respecto al incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector y, consecuente, prescripción parcial del derecho a determinar la deuda tributaria, la Sentencia de instancia apunta « que en orden al cómputo de los plazos a que se refieren los artículos 29 de la Ley 1/98 y 31.ter del Reglamento General de la Inspección, tales plazos, según dichos preceptos, han de ser computados descontando las interrupciones justificadas y las imputables al propio contribuyente.

Efectivamente, el art. 29, apartado 1, de la Ley 1/1998 establece el plazo máximo de duración de las actuaciones de comprobación, investigación y liquidación llevadas a cabo por la Inspección. Y en su apartado segundo dispone que, a tales efectos, no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente, ni los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente. De manera que el precepto legal anotado establece, sin hacer distinción, que las dilaciones atribuibles al contribuyente no son susceptibles de cómputo. Así ha venido a establecerlo también el art. 31 bis del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , introducido por Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero , al disponer que "se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente (...)".

Consta en el expediente que en este caso las actuaciones de Inspección se iniciaron el día 3 de julio de 2.003, y que del plazo máximo de duración deben descontarse un total de 321 días de dilaciones imputables a la interesada, debidamente especificadas en el acta, en su mayoría solicitadas por la entidad, habiéndose acordado la ampliación del plazo por otros 12 meses el 3 de mayo de 2.004, y habiendo sido dictado el acuerdo de liquidación el 10 de mayo de 2.006; por lo que no se puede aceptar la alegación de que la duración de dichas actuaciones ha sido superior a doce meses, con la consecuencia de no haber interrumpido la prescripción para ningún ejercicio» (FD Tercero).

En cuanto a la procedencia o no de la aplicación del diferimiento por reinversión y de los coeficientes de corrección monetaria a las ventas de activos adjudicados en pago de deudas, el Tribunal a quo se remite a lo resuelto por esa « Sala y Sección en Sentencias, entre otras muchas dictadas también por la Sección 2ª, de 9/10/06 (rec. 110/06), 26/12/06 (rec. 150/06), 28/5/07 (rec. 228/06), 11/2/08 (rec. 588/06), 16/3/09 (rec. 315/07), y 13/10/09 (rec. 292/07), cuyos fundamentos, dada la identidad del objeto litigioso y de los motivos de recurso, se han de mantener por razones de seguridad jurídica, no habiendo sido desvirtuados en forma alguna.

Decíamos, pues, en dichas Sentencias, que el art. 15.11 de la Ley 43/95 exige para la procedencia de la corrección monetaria que se trate de la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material que tengan la categoría de bienes inmuebles. Por ello lo primero que debe examinarse es si los bienes inmuebles transmitidos por la entidad actora formaban parte del inmovilizado material.

Y el artículo 21 de la LIS 43/1995, de aplicación al presente caso, disponía: "1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores. La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice.

3. El importe de la renta no integrada en la base imponible se sumará a la misma por partes iguales en los períodos impositivos concluidos en los siete años siguientes al cierre del período impositivo en que venció el plazo al que se refiere el apartado 1, o, tratándose de bienes amortizables, en los períodos impositivos durante los que se amorticen los elementos patrimoniales en los que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo."

   Por su parte el artículo 15, que establece reglas de valoración en los supuestos de transmisiones lucrativas y societarias, establece en su apartado 11:

   "A los efectos de integrar en la base imponible las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, se deducirá, hasta el límite de dichas rentas positivas, el importe de la depreciación monetaria producida desde el día 1 de enero de 1983, calculada de acuerdo con las siguientes reglas:

   a) Se multiplicará el precio de adquisición o coste de producción de los elementos patrimoniales transmitidos y las amortizaciones acumuladas relativas a los mismos por los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado.

   b) La diferencia entre las cantidades determinadas por la aplicación de lo establecido en la letra anterior se minorará en el valor contable del elemento patrimonial transmitido.

   c) La cantidad resultante de dicha operación se multiplicará por un coeficiente determinado:

   a') En el numerador: los fondos propios.

   b') En el denominador: el pasivo total menos los derechos de crédito y la tesorería.

   Las magnitudes determinantes del coeficiente serán las habidas durante el tiempo de tenencia del elemento patrimonial transmitido o en los cinco ejercicios anteriores a la fecha de la transmisión, si este último plazo fuere menor, a elección del sujeto pasivo.

   Lo previsto en esta letra no se aplicará cuando el coeficiente sea superior a 0,4".

   La determinación de qué bienes del activo de la entidad forman parte o tienen la consideración de "inmovilizado" la establece la Ley de Sociedades Anónimas (Texto refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre), que en su artículo 184 dispone:

   "1. La adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos.

2. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad."

   El Plan General de Contabilidad, aprobado por RD 1643/1990, en su Tercera Parte "Definiciones y Relaciones Contables", para el grupo 2 "Inmovilizado" da la siguiente definición: "Comprende los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa..."

   En el presente caso, los bienes enajenados que dan lugar a la impugnación de la liquidación, no estaban destinados a servir a la actividad empresarial de forma duradera. Se trata de bienes adquiridos como consecuencia de operaciones crediticias fallidas, de tal manera que vienen a sustituir al pago de los créditos. La entidad los adquiere por esa vía y los destina a su venta inmediata, por lo que no resulta posible considerarlos parte del activo inmovilizado de la sociedad actora -entidad bancaria-, a tenor de lo dispuesto en la Ley de Sociedades Anónimas, que establece el criterio de la afectación de los bienes a la actividad de la sociedad con total nitidez, a lo que se añade la necesidad de que esa afectación sea duradera.

   El requisito de la afectación del bien para su consideración como inmovilizado no queda desvirtuado en forma alguna por las normas de contenido contable invocadas por la parte actora, pues no existe contradicción entre la interpretación que se hace por la Inspección y por el TEAC con la definición de inmovilizado recogida en el Plan General de Contabilidad, como se expone en la resolución del TEAC impugnada, en la que se analiza también el contenido y alcance de la invocada Circular 4/1991 del Banco de España, como también se hace en el informe ampliatorio del acta de la Inspección.

   Al margen de lo anterior, si alguna duda plantea la literalidad de los mencionados artículos 21 y 15.11 de la LIS, Ley 43/1995 , sobre la necesidad de afectación de los bienes a la actividad de la sociedad para gozar de los beneficios fiscales que dichos preceptos establecen, esas dudas quedan definitivamente resueltas con la lectura de la exposición de motivos de la Ley, que al explicar las novedades de la reforma y en relación con la base imponible, dice:

   "Debe igualmente ponerse de relieve la sustitución del vigente sistema de exención por reinversión de las ganancias obtenidas en la transmisión de elementos del inmovilizado material afectos a actividades empresariales por un sistema de diferimiento del gravamen de dichas ganancias durante un período de siete años o bien durante el período de amortización de los bienes en los que se materialice la reinversión, a elección del sujeto pasivo. Este sistema se aplicará no sólo a los elementos del inmovilizado material sino también a los del inmovilizado inmaterial así como a los del inmovilizado financiero bajo determinadas circunstancias".

   Procediendo concluir, en consecuencia y de forma ineludible, en el sentido de que los inmuebles que nos ocupan no constituyen elementos del inmovilizado, con lo que los ajustes practicados por diferimiento y corrección monetaria por la entidad actora, así como la deducción en cuota, no pueden admitirse, lo que lleva a confirmar la regularización practicada» (FD Cuarto).

   Y por último, en lo que se refiere al cálculo del importe de los intereses de demora devengados a favor de la recurrente, la Sala de instancia sostiene que « en la citada acta de disconformidad y en el informe ampliatorio correspondiente se precisan las siete dilaciones que según el actuario son imputables al obligado tributario, la mayoría de las cuales se corresponden con los periodos vacacionales, tanto estivales como navideños, considerando éste que no se le puede imputar tales dilaciones, así como tampoco la sexta de las que se relacionan, por tener su causa en la aportación de documentación relativa a otros tributos que estaban siendo objeto de las actuaciones inspectoras distintos del Impuesto sobre Sociedades. En apoyo de su pretensión invoca la sentencia de la Sección 6ª de esta Sala, de 25 de febrero de 2004 (rec. 97/03 ), en la que se aprecia la caducidad de las actuaciones inspectoras al no reputar las vacaciones como dilaciones imputables al sujeto pasivo; criterio que no puede esta Sección compartir, pues como se viene manifestando reiteradamente por la Sala -tanto por esta Sección como por las Secciones segunda y cuarta- el posible exceso del plazo de doce meses no produce, sin más, la caducidad del procedimiento.

   Por lo que respecta a los periodos vacacionales, el derecho al disfrute de las vacaciones anuales tiene su asiento en el art. 40.2 de la Constitución Española y está también reconocido en Convenio número 132 de la Organización Internacional del Trabajo, que forma también parte ya de nuestro Derecho interno ( art. 96.1 de la propia Ley Fundamental ) como consecuencia de su ratificación por España y consiguiente publicación en el Boletín Oficial del Estado, viniendo establecida en el art. 38 del Estatuto de los Trabajadores la obligatoriedad de su concesión ( sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Social, de 25 febrero 2003 ). Pero el ejercicio del citado derecho se desenvuelve en el ámbito de la relación contractual que vincula al empleador y a los trabajadores y, como queda dicho, no se encuentra contemplado en la Ley 1/1998 como excepción a la interrupción de las actuaciones inspectoras por causa imputable al interesado. Por lo mismo, tampoco puede considerarse el ejercicio de dicho derecho como causa de interrupción justificada de las actuaciones, cuyos supuestos vendrían a ser establecidos reglamentariamente en el art. 31 bis, entre los cuales el de concurrencia de "fuerza mayor que obligue a la Administración a interrumpir sus actuaciones, por el tiempo de duración de dicha causa", pues el ejercicio del derecho al disfrute de vacaciones no puede considerarse constitutivo de un supuesto de fuerza mayor que obligue a la Administración a interrumpir sus actuaciones.

   Por otra parte, consta en el expediente que en cada una de las diligencias en las que contienen las dilaciones por periodos vacacionales se indicaba expresamente que las actuaciones se habían aplazado a solicitud del propio contribuyente, con la advertencia de que dichos aplazamientos iban a tener efectos interruptivos en las actuaciones inspectoras.

   Entiende la Sala, en consecuencia, que el hecho de que ni el art. 29 de la Ley 1/1998 , ni el art. 31 del RGIT contemplen el período vacacional como una dilación imputable al contribuyente, no es óbice para considerar que la solicitud de aplazamiento de las actuaciones inspectoras a instancia del obligado tributario en razón del disfrute de sus vacaciones por parte de sus trabajadores, haya de tenerse en cuenta, como se hizo en este caso, a efectos del cómputo de los intereses de demora devengados a su favor.

   A mayor abundamiento, el art. 32.2 de la Ley 58/2003 , determina literalmente que: "Con la devolución de ingresos indebidos la Administración tributaria abonará el interés de demora regulado en el art. 26 de esta ley , sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución. Las dilaciones en el procedimiento por causa imputable al interesado no se tendrán en cuenta a efectos del cómputo del período a que se refiere el párrafo anterior".

   Este mismo criterio ha sido ya también aplicado por la Sala en otros asuntos muy similares, como el que contempla la Sentencia de la Sección 2ª de fecha 3 de octubre de 2.007 (rec. nº 504/2004), en la que se decía lo siguiente:

   "La Sala rechaza también la pretensión de la parte relativa a no considerar como dilación imputable a la misma el referido periodo por considerar que se trata de un periodo vacacional, pues si bien es cierto que el derecho a un mes de vacaciones es un derecho irrenunciable para el trabajador, de acuerdo con el artículo 38 del Estatuto de los Trabajadores , no es menos cierto que constituye un "derecho laboral" pero no un "derecho fiscal", a los efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones de comprobación, máxime teniendo en cuenta que nada impedía que la entidad hubiera podido continuar sus relaciones con la inspección a través de otro representante, del mismo modo que las vacaciones de uno de los miembros del equipo de inspección no tiene porqué determinar la suspensión de las actuaciones de comprobación puesto que éstas pueden continuarse por el resto del equipo actuario.

   Así, pues, partiendo de que en las referidas diligencias, a las que acabamos de hacer mención, se hizo constar que la suspensión de las actuaciones era expresamente solicitada por el obligado tributario, se indicaba el periodo de suspensión que se solicitaba, e incluso se advertía a la entidad recurrente que los días que abarcaba dicha interrupción no se computarían a efectos del plazo previsto en el artículo 29 de la Ley 17/98 , sin que conste que frente a tal advertencia se hiciera observación alguna al respecto por la entidad hoy recurrente, la consecuencia que la Sala extrae no es otra que la de que ambas deben considerarse dilaciones imputables al contribuyente, sin que ello signifique merma alguna de su buena fe y sin que tampoco suponga la concurrencia de una conducta peyorativa respecto de quien causó dichas dilaciones, sino tan solo la atribución al sujeto, en este caso al Club hoy recurrente, de unos hechos que, por supuesto, son plenamente compatibles con haber prestado a la Inspección la colaboración debida."

   Y respecto de la dilación señalada con el nº 6, que obedece a la aportación de documentación relativa a otros tributos, tampoco puede acogerse de forma favorable el pretendido cómputo a efectos de intereses pues, ciertamente, el procedimiento de comprobación e investigación es único, aunque se refiera a varios conceptos impositivos, como es el caso, con lo que la falta de aportación de la documentación referida a cualquiera de ellos constituye dilación imputable al contribuyente, afectante a todo el procedimiento único del que se trata.

   Todo lo que conduce a la conclusión de que han sido debidamente acreditados los periodos de dilación de las actuaciones inspectoras imputados a la entidad recurrente a efectos del cálculo de intereses de demora, debiendo por consiguiente desestimarse el motivo » (FD Quinto).

Mediante escrito presentado el 8 de junio de 2010, la representación procesal de la entidad bancaria preparó recurso de casación, formalizando la interposición por escrito registrado el 6 de septiembre de 2010, en el que, al amparo de lo previsto en el art. 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), formuló tres motivos de casación.

En el primer motivo se denuncia la infracción del art. 29 de la LDGC, en relación con el art. 31 ter del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril , que aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RGIT), «por cuanto la tramitación de las actuaciones inspectoras se había prolongado durante más de 12 meses, sin que concurran las circunstancias que permiten ampliar dicho plazo por otros 12 meses» (pág. 4).

A este respecto recuerda la recurrente que «las actuaciones inspectoras de las que trae causa el Acuerdo de Liquidación confirmado por la Sala de instancia se iniciaron en fecha 3 de julio de 2003 y finalizaron mediante la notificación del referido Acto Administrativo de Liquidación en fecha 10 de mayo de 2006, por tanto, la tramitación de las citadas actuaciones se llevó a cabo durante dos años, 10 meses y 8 días», excediendo así «el plazo de duración del procedimiento de inspección» legalmente previsto, «y ello por las siguientes razones:

- No concurren las circunstancias legalmente establecidas habilitantes de la ampliación del plazo de las actuaciones inspectoras.

- Existe una absoluta falta de motivación en el Acuerdo de ampliación de duración de las actuaciones inspectoras en cuanto a las circunstancias particulares que justifiquen la ampliación de las mismas» (pág. 5).

En el segundo motivo casacional se denuncia «la vulneración de las normas que a continuación se enumeran:

. Art. 18.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , y art. 9.3 de la Constitución Española .

. Arts. 176.2 y 184 del Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas; normas contenidas en la parte tercera del Plan General de Contabilidad, aprobado mediante Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre; Normas 8 y 29 de la Circular 4/1991, de 14 de junio, del Banco de España, sobre entidades de crédito, normas de contabilidad y modelos de estados financieros, y artículo 334 del Código Civil .

. Art. 15.11 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades , en relación con el art. 1 de dicho cuerpo legal , art. 31 de la Constitución Española , art. 3 del Código Civil y art. 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

. Arts. 21 y 36 ter de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades, así como Disposición Transitoria Tercera de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Administrativas , Fiscales y del Orden Social, todo ello en relación con el art. 3 del Código Civil y art. 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria » (pág. 14).

Mantiene la representación de Banco Sabadell, S.A. «que la Sentencia impugnada vulnera las normas mencionadas, principalmente en lo referente a la calificación que ha de darse a los inmuebles adjudicados en pago de deudas, por cuanto que dicho extremo es crucial a efectos de determinar la aplicación del beneficio fiscal de diferimiento de los beneficios extraordinarios y del mecanismo de corrección monetaria regulados en los arts. 21 y 15.11, respectivamente, de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sociedades (en adelante "LIS")» (pág. 15).

Y tras centrar la cuestión objeto de controversia «en determinar si los elementos patrimoniales adquiridos por [su] representada en pago de deudas debían contabilizarse con arreglo a su naturaleza y, en particular, respecto de los inmuebles adquiridos por adjudicaciones en pago de deudas, si poseen la naturaleza de activo inmovilizado, por cuanto que dicho extremo puede ser determinante de la estimación de la pretensión deducida por es[a] parte», sostiene que «ni la afectación a actividades económicas ni la permanencia en la empresa de un activo material de naturaleza inmobiliaria deben entenderse como requisitos consustanciales del concepto "inmovilizado", y mucho menos de la aplicación del incentivo fiscal descrito y de la norma de corrección de valor prevista para no gravar rentas meramente nominales derivadas del efecto de la inflación» (págs. 15-16).

A su juicio, «dicha calificación deberá formularse a partir de lo dispuesto en las normas mercantiles de naturaleza contable, siendo reseñable que el legislador tributario, consciente de ello, en ocasiones ha restringido la aplicación de determinados beneficios fiscales al cumplimiento de alguno, o varios requisitos que trascienden del propio ámbito fiscal», sin que sea posible «hacer una interpretación simplista de las normas mercantiles para excluir la procedencia de aplicar los beneficios fiscales invocados, ya que sostener toda la argumentación jurídica desestimatoria de las pretensiones de esta parte por el carácter "duradero" o no de los elementos integrantes de su activo colisionaría con las propias normas reguladoras del citado incentivo ( art. 21 de la Ley 43/1995 ), ya que se prevé la aplicación del beneficio fiscal del diferimiento por reinversión para los elementos del inmovilizado material que se hubiesen poseído con al menos "un año de antelación"» (pág. 16).

En este sentido, se señala que «la regla de la corrección monetaria se regula en el apartado undécimo del art. 15 de la LIS , que faculta para corregir el efecto de la inflación en las rentas positivas derivadas de la transmisión de inmuebles. A [su] juicio, la aplicación de esta regla es autónoma de la posible aplicación o no de los incentivos fiscales de diferimiento de plusvalías o deducción en cuota por beneficios extraordinarios objeto de reinversión, ya que mientras los indicados incentivos pueden obedecer, al menos en su génesis, a una decisión de política económica destinada a fomentar el capital productivo, directo o indirecto, de las empresas españolas, la regla de la corrección monetaria responde a una cuestión de justicia tributaria, como es la de no gravar rentas meramente nominales y que no se corresponden con un incremento real de riqueza del sujeto gravado» (pág. 17).

Y en el último motivo se aduce que la Sentencia recurrida conculca el art. 29 de la LDGC, en relación con los arts. 31 , 31 bis y 31 ter del RGIT , en la redacción dada por el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, vulneración que -a su entender- «trae causa, en última instancia, del incorrecto cálculo del importe de intereses de demora devengados a favor de [su] representada que realiza el actuario y que es ratificado por el TEAC y la Audiencia Nacional» (pág. 46).

En este motivo, frente al criterio mantenido por la Inspección, la recurrente defiende que la mayoría de las dilaciones que según el actuario deben imputarse al sujeto pasivo, a los efectos del cálculo de intereses, «no puedan imputarse al obligado tributario, puesto que dichas dilaciones se corresponden con períodos vacacionales legalmente reconocidos», por lo que «contrariamente a lo manifestado por la Sentencia de instancia sí deben tenerse en cuenta a los efectos de determinar el cálculo de los intereses de demora devengados a favor de» la recurrente (pág. 48).

Asimismo -se dice-, tampoco puede ignorarse a estos efectos, la dilación que «tiene su causa en la aportación de documentación relativa a otros tributos que estaban siendo objeto de las actuaciones inspectoras, pero no en relación con el Impuesto sobre Sociedades», «ya que los Tribunales de Justicia han manifestado en reiteradas ocasiones que el cómputo de las dilaciones debe realizarse diferenciando las producidas en cada impuesto y periodo impositivo» (pág. 48).

Mediante escrito presentado el 13 de junio de 2011, el Abogado del Estado formuló oposición al presente recurso de casación, solicitando la desestimación del mismo.

En relación al primer motivo, la representación pública sostiene que nos encontramos «con una obligación de la AEAT de motivar el acto y de dar audiencia al interesado», requisitos que -a su entender- «se han cumplido sobradamente puesto que en la propuesta del actuario y en el acuerdo de ampliación del plazo del Inspector Jefe Adjunto de 3 de mayo de 2004 donde se pormenorizan las razones por las que se procede a acordar la ampliación. Así se concreta el volumen de las operaciones detallando el importe para cada ejercicio, y se hace constar que debe atenderse a que se analizan operaciones con las sucursales de Lisboa, Nueva York, Miami y Gran Cayman. Así consta en el acuerdo incluido como páginas 1292 y siguientes del expediente administrativo. Por tanto, se ha particularizado la situación de la empresa, sin que se haya dictado un acto "automático" sin valoración circunstanciada alguna como pretende la demanda» (pág. 4).

Sobre el segundo motivo aduce de contrario que «la Sentencia de instancia acude correctamente a las normas sobre contabilidad y cuentas anuales del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aprobado mediante Real Decreto- Legislativo 1564/1989, que es además el que incorpora la normativa comunitaria sobre la materia a nuestro Ordenamiento jurídico», sin que «exista ningún precepto legal que nos autorice a apartarnos del concepto jurídico, técnico y usual de la expresión "inmovilizado", por oposición a la expresión "circulante", en materia de contabilidad de sociedades y empresarios, por encontrarnos ante una entidad bancaria, como se pretende de adverso. De hecho, cuando la Ley del Impuesto de Sociedades quiere establecer alguna particularidad en la estimación de las partidas del balance o de la cuenta de resultados de las entidades financieras, a los efectos de la tributación que proceda en el Impuesto de Sociedades, así lo dispone expresamente» (págs. 5-6).

En consecuencia -concluye el Abogado del Estado-, «[p]uesto que la Ley fiscal no establece en este punto ninguna particularidad respecto de las entidades financieras, por lo que debemos estar al sentido jurídico-mercantil del concepto activo inmovilizado, claramente definido en nuestra legislación mercantil general, por oposición al denominado activo circulante.

Máxime cuando nos encontramos ante una norma reguladora de un beneficio fiscal, que debe ser objeto de interpretación estricta, con arreglo a lo establecido en el artículo 23.3 de la Ley General Tributaria , y consolidada jurisprudencia aplicativa. Y que por tanto no permite que en virtud de interpretaciones extensivas, lleguemos a clasificar como activo inmovilizado una serie de bienes que en modo alguno han sido destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad, por utilizar la terminología, nuevamente, del artículo 184 del Real Decreto Legislativo de 22 de diciembre de 1989 , que aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas.

Y por lo tanto, dado que consta acreditado en las actuaciones que los bienes inmuebles considerados en el expediente de autos no estaban afectos de forma duradera a la actividad de la sociedad, debe confirmarse la liquidación tributaria impugnada, así como la Sentencia de instancia, que rechazan aplicar a las plusvalías obtenidas con su transmisión los beneficios fiscales que la Ley de Impuesto de Sociedades de 1995 circunscribe expresamente a los bienes del inmovilizado» (págs. 7-8).

En cuanto al último motivo, la representación del Estado señala que «[l]a sentencia recurrida recuerda que el ejercicio del derecho a las vacaciones se desenvuelve en el ámbito de la relación contractual que vincula al empleador y a los trabajadores y no se encuentra contemplado en la Ley 1/1998 como excepción a la interrupción de las actuaciones inspectoras por causa imputable al interesado. Por lo mismo, tampoco puede considerarse el ejercicio de dicho derecho como causa de interrupción justificada de las actuaciones, cuyos supuestos vendrían a ser establecidos reglamentariamente en el mentado art. 31 bis, entre los cuales el de concurrencia de "fuerza mayor que obligue a la Administración a interrumpir sus actuaciones, por el tiempo de duración de dicha causa", pues el ejercicio del derecho al disfrute de vacaciones no puede considerarse constitutivo de un supuesto de fuerza mayor que obligue a la Administración a interrumpir sus actuaciones.

Por otra parte -se añade-, consta en el expediente que se computan como períodos a deducir del plazo máximo de duración de las actuaciones únicamente aquellos períodos de dilación imputables al contribuyente, no los que se han debido a causas internas de la Inspección, como se comprueba examinando las diligencias extendidas.

En definitiva, se acordó la suspensión de las actuaciones a petición del compareciente por encontrarse de vacaciones durante el mes de agosto. Secundario e irrelevante resulta que la actuaria si es que así fue, tomase igualmente sus vacaciones en dicho periodo, como argumento de parte orientado a llevar al convencimiento de que dicha dilación no era atribuible únicamente al contribuyente. El hecho decisivo es que existió una interrupción atribuible al sujeto pasivo. A ello se une que advertida la empresa de que su solicitud de aplazamiento iba a tener efectos interruptivos mostró su conformidad» (págs. 9-10).

Señalada para votación y fallo la audiencia del día 5 de marzo de 2014, se celebró el referido acto en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección